1. Общие понятия о документах бухгалтерского учета. Признаки и виды неполноценных документов

1.1. Общая характеристика документа как носителя первичной учетной информации

Начальным звеном в финансово-хозяйственной деятельности является первичное наблюдение, цель которого – информационное обеспечение бухгалтерского учета. От качества проведения первичного наблюдения зависят полнота и достоверность учетной информации.

Первичной единицей бухгалтерского наблюдения является факт хозяйственной деятельности, который приводит к изменению характеристики средств хозяйствующего субъекта и их источников, возникновению, изменению или прекращению финансово-хозяйственных отношений.

Процесс первичного наблюдения характеризуется следующими этапами:

1. отбор фактов финансово-хозяйственной, предпринимательской деятельности;

2. группировка фактов финансово-хозяйственной, предпринимательской деятельности по объектам учета;

3. оформление документа по каждому факту деятельности

4. контроль оформления факта финансово-хозяйственной, предпринимательской деятельности.

По результатам первичного наблюдения ведется первичный учет и составляется документ. Согласно принципу полноты все факты хозяйственной жизни находят сплошное и непрерывное отражение на счетах бухгалтерского учета на основании документов, подтверждающих их законность и достоверность. Первичный учет, как уже ранее изучено, представляет собой начальную стадию системного восприятия регистрации отдельных операций, которые характеризуют хозяйственные процессы и явления, происходящие в хозяйствующем субъекте (процесс документирования хозяйственных операций). Первичная учетная информация является содержанием первичного учетного документа, оформленного в процессе первичного учета (наблюдения).

Объектами первичного учета, как уже ранее рассмотрено в лекции 1, являются: заготовление, приобретение и расходование материальных ресурсов, затраты на производство, движение полуфабрикатов и остатков незавершенного производства, объем выпуска продукции, ее отгрузка и продажа, расчеты с поставщиками, покупателями, заказчиками, банками, финансовыми органами, учредителями и т.д.

Документ - это носитель информации, содержащий соответствующие данные, оформленный в установленном порядке и имеющий в соответствии с действующим законодательством правовое значение (оформленное в установленном порядке свидетельство (в письменном или электронном виде) о совершенном факте хозяйственной жизни, придающее ему юридическую силу).

Кроме того, согласно ст.2 Федерального закона РФ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» от 27.07.2006 г № 149-ФЗ (ред. от 28.07.2012), под документированной информацией понимают зафиксированную на материальном носителе путем документирования информацию с реквизитами, позволяющими определить такую информацию или в установленных законодательством Российской Федерации случаях ее материальный носитель. Также, данным законом определено понятие электронного документа: это «документированная информация, представленная в электронной форме, то есть в виде, пригодном для восприятия человеком с использованием электронных вычислительных машин, а также для передачи по информационно-телекоммуникационным сетям или обработки в информационных системах».

Зафиксировав информацию, документ обеспечивает ее сохранение и накопление, возможность передачи другому лицу, многократное использование, возвращение к информации во времени. Документ, регистрируя явления, выполняет функцию учета, используется как доказательство чего-либо. Таким образом, документ может выполнять общие и специальные функции.

К общим функциям документов относятся следующие:

• информационная - документ создают для хранения информации;

• социальная - документ является социально-значимым объектом, так как связан с определенной социальной потребностью;

• коммуникативная - документ выступает средством связи между хозяй­ствующими субъектами и другими общественными структурами;

• культурная - документ закрепляет и передает культурные традиции, в частности уровень научного и технического развития общества.

Специальные функции документов представляют:

• управленческая - документ как инструмент управления, поскольку специально создан для этой цели; примером могут служить плановые, отчетные, организационно-распорядительные документы;

• правовая - документ является средством закрепления и изменения правовых норм и правоотношений в обществе; примером служат законодательные и нормативные акты, документы, приобретающие на время правовую функцию;

• историческая - документ рассматривается как источник исторических сведений о развитии общества после выполнения.

Документы в системе бухгалтерского учета имеют большое значение, раскроем его более детально:

• экономическое значение - проявляется в том, что данные первичных документов используются для определения важных экономических и производственных показателей, например производительности труда, фондоотдачи, материалоотдачи и др. по отдельным видам экономической деятельности. Носителями экономической информации документы становятся в силу того, что посредством документов осуществляются первичное наблюдение и первичная регистрация фактов хозяйственной жизни с дальнейшей группировкой и обобщением их цифровых показателей путем учетных записей в соответствующих бухгалтерских регистрах;

• юридическое значение - заключается в том, что они обеспечивают доказательное обоснование показателей бухгалтерского учета и отчетности, устанавливают ответственность исполнителей за произведенные хозяйственные операции, поскольку как материальные объекты они содержат сведения, необходимые для получения исчерпывающего представления о совершенном факте финансово-хозяйственной деятельности;

• контрольное значение - проявляется в том, что они служат источником контрольных данных при внутрихозяйственном контроле за движением имущества с целью установления законности и экономической целесообразности хозяйственных операций. В процессе оформления и обработки документов осуществляется самоконтроль за соблюдением расчетно-платежной и кредитной дисциплины, за экономным и рациональным расходованием материальных и трудовых ресурсов в первичных подразделениях хозяйствующего субъекта;

• аналитическое значение - проявляется в возможности проведения анализа показателей финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта с целью установления причин и виновников недостач, потерь материальных и денежных средств, непроизводительных расходов, а также выявления внутренних неиспользованных (скрытых) резервов и их мобилизации в производство;

• организационно-управленческое значение - заключается в том, что документы - это основной поставщик оперативной информации для принятия организационных и управленческих решений для регулирования технологических и других процессов с целью повышения эффективности производств. Системное использование информации, носителем которой являются бухгалтерские документы, на всех иерархических уровнях управления хозяйствующего субъекта позволяет добиваться взаимодействия всех функций и всех систем хозяйственного механизма для достижения намеченных экономических показателей и получения максимума прибыли от данной деятельности;

• практическое значение документов в финансово-хозяйственной деятельности заключается в том, что в них правильно и своевременно регистрируются все распорядительные и исполнительные действия, например, отпуск материальных ценностей со склада в производство, выплата из кассы наличных денег, акцептование счетов поставщиков и перечисление денежных средств с расчетных счетов и другое. Документы служат доказательством, свидетельствующим о поступлении и расходовании ценностей. Они подтверждают достоверность и обоснованность данных счетов бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, помогают выявлять возможные ошибки в бухгалтерских записях.

Документирование хозяйственных операций является исходным элементом, посредством которого в дальнейшем ведется бухгалтерский учет. Любая хозяйственная операция отражается на счетах бухгалтерского учета лишь на основе надлежащим образом оформленных документов. Понятие и основные требования, предъявляемые к первичным учетным документам, даны в статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ.

Под первичным документом понимают доказательство (в письменном или электронном виде) того, что хозяйственная операция совершена или разрешение на ее проведение получено.

Информация о совершенных или разрешенных к проведению операций фиксируется на материальных и (или) электронных носителях. До вступления в силу нового Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ, обязательным требованием к большинству бухгалтерских документов была их унификация. Она заключается в том, что первичные документы, отражающие однородные по своему экономическому содержанию хозяйственные операции, создаются на бланках типовых форм, разрабатываемых и утверждаемых Госкомстатом РФ, а также на бланках специализированных форм, разрабатываемых и утверждаемых Министерствами и ведомствами РФ.

В новом законе нет упоминания об обязательности применения действующих в настоящее время унифицированных форм первичной учетной документации. Аналогичные требования новый закон предъявляет и к ведению учетных регистров. То есть, законодатель упрощает для бизнеса эту сферу учета. П.4 ст.9, п.5 ст.10 предусматривают, что формы первичных учетных документов и учетных регистров утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета¹.

По мнению И.Р. Сухарева², «типовые шаблоны документов могут являться предметом утверждения, только если они циркулируют внутри самой организации. Типовые шаблоны "внешних", двусторонних и многосторонних документов, например акта приема-передачи, заранее утвердить вряд ли возможно. Обычно стороны договариваются, чей шаблон возьмут за основу. И тогда одна сторона предлагает свой шаблон, другая вносит в него свои поправки. В итоге получается документ, который устроит обе стороны. Но его форма индивидуальна в каждой конкретной ситуации. Такие документы подписывает руководитель организации, выражая этим свое согласие как с содержанием, так и с формой документа. Поэтому подпись руководителя … можно считать одновременно и фактом утверждения формы такого документа»³.

Полагаем, что отказ от унифицированных форм ведения первичной учетной документации и полная свобода в разработке самим предприятием таких форм, создаст ряд проблем не только внутри самой организации (в части организации внутреннего контроля за сохранностью имущества, в том числе вверенного конкретным лицам, за сохранностью средств в расчетах организации). Разрозненность форм документов в различных коммерческих организациях и отсутствие единого порядка документооборота затруднит поиск и получение правоохранительными органами документальных источников информации о тех или иных фактах противоправной деятельности. Так, широко распространенное в практике различных контролирующих структур и правоохранительных органов применение метода встречной проверки, по ряду хозяйственных операций будет весьма затруднительным. Также, в условиях, когда каждый экономический субъект будет сам определять круг оформляемых документов по той или иной операции, их названия и содержательную сторону заполняемых реквизитов каждого документа, перед правоохранительными органами неизбежно возникнет проблема установления всего круга оформляемых по конкретной операции документов и их идентификации с конкретным хозяйственным действием. В этой связи в деятельности контролирующих органов, призванных выявлять факты нарушений законодательства при осуществлении хозяйственных операций, можно прогнозировать возрастание роли и значения применения методов фактической проверки конкретных хозяйственных действий.

Любой документ должен содержать ряд показателей. Показатель документа в бухгалтерском учете принято называть реквизитом.

Каждый первичный документ, в соответствии с п.2 ст.9 закона 402-ФЗ, содержит следующие обязательные реквизиты:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. За своевременность и качество оформления первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также за достоверность содержащихся в них данных, ответственность несут лица, составившие и подписавшие эти документы.