2. Возможности документальной ревизии в правоохранительной практике

Как уже было рассмотрено ранее, ревизия – это особое средство административно-хозяйственного контроля, применяемое в соответствии с административно-правовыми нормами и заключающееся в проверке производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций за определенный период. Документальная ревизия, назначаемая правоохранительными органами, в отличие от ведомственной ревизии, которая назначается приказом или распоряжением руководителя вышестоящей организации, не является формой административного и финансового контроля, она имеет свои особенности назначения и проведения. До возбуждения уголовного дела специальные знания ревизора используются для проверки заявлений о нарушениях и преступлениях, а данные о нарушениях законодательства, зафиксированные в материалах ревизии, являются основанием для возбуждения большей части уголовных дел экономической направленности.

Качественное проведение ревизий способствует правильному выдвижению версий относительно способов совершения преступления и лиц, причастных к преступлению.

2.1. Основания и порядок назначения

Сложившаяся практика показывает, что ревизия по требованию правоохранительных органов в основном инициируется и проводится оперативными подразделениями по борьбе с экономическими и налоговыми преступлениями органов внутренних дел .

Фактические данные о признаках уголовного преступления в экономической сфере могут быть получены сотрудниками правоохранительных органов из гласных источников (заявлений граждан и должностных лиц, материалов средств массовой информации и в процессе изучения и анализа экономической деятельности хозяйствующих субъектов), а также негласных источников (информации, полученной в процессе проведения оперативно-розыскных мероприятий, сообщений конфиденциальных сотрудников и иных информаторов).

Нередки случаи, когда в правоохранительные органы поступают материалы от контролирующих и надзорных органов. Например, налоговые органы при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, обязаны в срок не более 10 дней со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела (п. 3 ст. 32 Налогового кодекса Российской Федерации). Получив подобного рода материалы, при организации и проведении проверок (ревизий), оформлении и реализации их результатов сотрудники органов внутренних дел должны руководствоваться Конституцией Российской Федерации, федеральными конституционными законами, другими федеральными законами, указами Президента РФ, постановлениями Правительства Российской Федерации, нормативными правовыми актами МВД России.

2.2. Этапы проведения документальной ревизии

Весь процесс документальной ревизии может быть разделен на следующие четыре основных этапа:

1. Подготовка к проведению ревизии. На данном этапе выносится постановление о назначении документальной ревизии (проверки).

Постановление о назначении проверки (ревизии) должно быть мотивировано (ссылка на сведения, указывающие на наличие признаков преступления). В постановлении в обязательном порядке должны присутствовать следующие атрибуты: номер и дата документа; наименование должности, фамилия, подпись лица, вынесшего постановление о проверке (ревизии); полное наименование проверяемого юридического лица (или данные о предпринимателе), ИНН; фамилии, имена, отчества, занимаемые должности, уполномоченных на проведение проверки, ревизии лиц.

Для наибольшей эффективности проводимой проверки к ней могут привлекаться:

- сотрудники отдела документальных проверок и ревизий, который функционирует в оперативном подразделении по налоговым преступлениям органа внутренних дел,

- сотрудничающие с полицией на гласной договорной основе,

- сотрудники Центра документальных проверок и ревизий МВД России.

При формулировании задач, стоящих перед ревизией, необходимо учитывать, что в ходе ревизии должны быть установлены и документально зафиксированы следующие обстоятельства:

1. что нарушено (инструкция, приказ, постановление и т.д. с указанием конкретного пункта);

2. кто нарушил (с указанием должностных лиц);

3. время нарушения;

4. способ нарушения;

5. причины и условия, способствовавшие нарушениям;

6. размер причиненных убытков или недостачи.

На подготовительном этапе ревизоры (специалисты) знакомятся с имеющимися материалами предыдущих проверок субъекта, данными отчетности предприятия и на их основе составляют программу предстоящей ревизии. Иногда целесообразно ревизору рекомендовать в ходе проверки сопоставить копии имеющихся отчетных документов с такими же документами в проверяемой организации (достаточно часто практикуется подмена документа, предоставляемого ревизору и в вышестоящие инстанции).

2. Неотложные ревизионные действия - проверяющие вручают руководителю ревизуемой организации постановление о назначении ревизии (проверки), знакомят с составом ревизионной группы. В случае необходимости проведения в ходе проверки (ревизии) осмотра производственных, складских, торговых и иных служебных помещений, других мест хранения и использования имущества, досмотра транспортных средств, изучения документов, отражающих финансовую, хозяйственную, предпринимательскую и торговую деятельность, изъятия отдельных образцов сырья, продукции и товаров, соответствующие действия производятся в порядке, установленном Федеральным законом «О полиции». Если осуществление данных действий предусмотрено в постановлении о проведении проверки, ревизии, вынесения специального постановления об их проведении не требуется.

В начале проведения ревизии, проверки во избежание утраты и уничтожения доказательственной информации сотрудники правоохранительных органов, как правило, проводят изъятие документов (либо их копий) с обязательным составлением протокола и описи изымаемых документов (либо их копий), как этого требует ст. 15 Федерального закона «об оперативно-розыскной деятельности».

Если изымаются подлинные документы, с них изготовляются копии, которые заверяются подписью должностного лица, проводящего проверку или ревизию, и передаются лицу, у которого изымаются эти документы.

В случае если невозможно изготовить копии или передать их одновременно с изъятием подлинных документов, сотрудник, проводящий проверку или ревизию, передает заверенные копии документов представителю юридического лица (индивидуальному предпринимателю или его представителю), у которого были изъяты их подлинники, в течение пяти дней после изъятия, о чем делается соответствующая запись в протоколе.

Опись изымаемых документов составляется в обязательном порядке и является неотъемлемой частью протокола. В ней подробно указываются: наименование документа, его номер, дата составления, количество листов, экземпляров, а при необходимости и другие реквизиты документа, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Федерального Закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Перечисление документов и количества листов строго обязательно, поскольку изъятию подлежат оригиналы документов, и в случае возбуждения уголовного дела они не возвращаются. Таким образом, с одной стороны, опись позволяет идентифицировать изъятый документ, а с другой - дает право физическому лицу или представителю юридического лица впоследствии требовать конкретные документы и исключить их подмену или предъявить претензии в связи с их утратой правоохранительными органами.

Если после завершения проверки не установлено нарушений законодательства, то оригиналы документов подлежат возврату их собственнику. О факте возврата в целостности всех документов может быть взята расписка с руководителя (индивидуального предпринимателя) или уполномоченного сотрудника фирмы (предпринимателя), например, с бухгалтера.

Проверяющими лицами может производиться изъятие (с обязательным составлением протокола) отдельных образцов сырья, продукции и товаров, необходимых для последующего проведения исследований или экспертиз в лабораторных условиях. Результаты последующих исследований изъятых образцов дают возможность правоохранительным органам выявить факты использования неполноценного сырья, замены одних материалов другими (более дешевыми и менее качественными), недовложения в продукцию, искажения качественных показателей принимаемой или выпускаемой продукции. Подобные факты могут свидетельствовать не только о нарушениях технологии производства, установленных правил, норм, стандартов и технических условий, но и о злоупотреблениях, связанных с созданием неучтенных излишков материальных ценностей на конкретном участке производственной деятельности. К изъятию образцов могут привлекаться специалисты соответствующих структур (органы Роспотребнадзора, СЭС, Госстандарта). Если рассмотренные проверочные действия предусмотрены в постановлении о проведении проверки (ревизии), вынесение специального постановления об их проведении не требуется.

Целесообразно на этапе неотложных ревизионных действий проверки, ревизии фиксировать ее ход путем фото- и киносъемки, видеозаписи и при помощи иных технических средств фиксации данных. При этом физические носители информации упаковываются, опечатываются и прилагаются к акту проверки, в котором также делается отметка о применении технических средств.

3. Проведение документальной ревизии. Этот этап условно можно разделить на две стадии:

3.1 - стадия общего исследования, где ревизор или оперуполномоченный знакомится с общей сводной документацией предприятия (Главная книга, журналы-ордера, ведомости, отчетная документация) с целью выявления сомнительных операций.

При изучении документов, отражающих финансовую, хозяйственную, предпринимательскую и торговую деятельность, сотрудники правоохранительных и контролирующих органов чаще всего используют наиболее доступный и простой метод изучения отдельного документа - формальную проверку, т.е. его внешнее изучение и сопоставление реквизитов, а также арифметическую и нормативную проверку.

Начальная стадия изучения документов может привлечь внимание проверяющего к отдельным отклонениям от формальных требований:

- отклонение от правил составления и оформления документов. Первичные документы составляются по форме, содержащейся в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации. Все самостоятельно разрабатываемые формы документов подлежат обязательному утверждению в составе иных документов, оформляемых при формировании учетной политики организации (индивидуального предпринимателя);

- отсутствие каких-либо реквизитов (печати, подписи, части текста и т.п.). Обязательные реквизиты документа находят закрепление в п. 2 ст. 9 Федерального Закона "О бухгалтерском учете";

- наличие сомнительных реквизитов, свидетельствующих о признаках подлога (подчисток, травления, подклеек, приписок, иных изменений цифровых и текстовых записей) и др.

Изучение документов в процессе проверки при выявлении признаков преступлений находится в прямой зависимости от знания сотрудником:

- порядка заполнения бухгалтерских документов;

- слабых звеньев в учетном процессе;

- уязвимых хозяйственных операций, обычно используемых преступниками в своих корыстных целях;

- применения апробированных ревизионной практикой приемов распознавания доброкачественности документов.

Применительно к экономическим и налоговым преступлениям признаками служат различные фактические обстоятельства, указывающие на возможность их совершения. Они проявляются в виде подлогов в бухгалтерских документах, несоответствии определенных действий участников кредитно-денежных сделок по времени или месту, отклонений от порядка осуществления учетных операций, установленного нормативными актами, нелогичности и нецелесообразности операции, несоответствия между различными экземплярами одного документа, несоответствия штампов и печатей названию предприятия, подчисток, исправлений и т.п.

3.2 - стадия детального исследования, где проверка операций осуществляется по первичным документам. Проведение инвентаризации у проверяемых материально-ответственных лиц должно быть организовано сразу же после проведения неотложных ревизионных действий. Ее проведением занимается постоянно действующая на предприятии инвентаризационная комиссия, в состав которой могут быть включены представители правоохранительных органов (внештатные сотрудники) или ревизующей организации. Следователь или оперативный сотрудник никогда не являются членами инвентаризационной комиссии и не подписывают документы, оформляемые инвентаризационной комиссией.

4. Составление акта документальной ревизии (проверки) и приложений к нему.

По результатам проверки (ревизии) составляется акт проверки (ревизии), в котором отражаются все выявленные нарушения законодательства, а также иные имеющие значение обстоятельства.

Описательная часть акта проверки (ревизии) должна комплексно отражать все существенные обстоятельства, имеющие отношение к выявленным фактам нарушений.

Обязательному отражению в описательной части подлежат: сущность нарушения законодательства, способ его совершения, период финансово-хозяйственной деятельности либо хозяйственная операция, к которому (к которой) данное нарушение относится, ссылки на документы и иные обстоятельства, достоверно подтверждающие наличие факта нарушения с указанием нормативных правовых актов, требования которых нарушены, а также факты непредставления каких-либо документов.

В итоговой части акта ревизии подлежат отражению выводы о результатах ревизии.

Акт проверки (ревизии) составляется и в том случае, если нарушения законодательства в ходе проведения проверки не выявлены.

Акт проверки (ревизии) составляется в трех экземплярах и подписывается всеми проверяющими. Первый и второй экземпляры акта вместе с прилагаемыми к ним материалами остаются в правоохранительном органе. Третий экземпляр акта вручается представителю организации (предпринимателю) под расписку с соответствующей отметкой в первом экземпляре акта проверки. В случае отказа от получения акта, а также при невозможности вручить акт по иным обстоятельствам в акте проверки (ревизии) делается соответствующая отметка, удостоверенная подписями проверяющих, а экземпляр акта проверки (ревизии) направляется юридическому лицу (предпринимателю) по почте заказным письмом не позднее дня, следующего за днем окончания проверки (ревизии).

На последнем этапе проверки (ревизии) производится реализация ее результатов путем принятия соответствующих решений. Это может быть одно из следующих решений:

- о составлении рапорта об обнаружении признаков преступления с последующим принятием решения в порядке, предусмотренном ст. ст. 144 и 145 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации (далее - УПК РФ);

- о направлении материалов проверки для рассмотрения в порядке, предусмотренном ст. ст. 144 и 145 УПК РФ;

- о возбуждении дела об административном правонарушении и рассмотрении материалов в рамках производства по делам об административных правонарушениях (в случаях, когда обнаружены признаки административного правонарушения (мелкого хищения), предусмотренного ст. 7.27 Кодекса РФ об административных правонарушениях);

- о передаче материалов по подведомственности, в том числе для решения вопроса о рассмотрении материалов в рамках производства по делам об административных правонарушениях;

- о завершении проверки в связи с неустановлением нарушения законодательства Российской Федерации.