4.2. Позаказный метод учета затрат
Позаказный метод учета себестоимости используется при изготовлении уникального или выполненного по специальному заказу изделия. В промышленности он применяется, как правило, на предприятиях с единичным типом организации производстваПрименение позаказного метода калькулирования не ограничивается промышленными предприятиями. Этот метод используется в строительстве, сфере обслуживания и бюджетных организациях. Сферой применения этого метода учета затрат является также мелкосерийные промышленные предприятия, НИИ, учреждениях здравоохранения.
Сущность метода заключается в следующем: все прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам, остальные затраты учитываются по источникам возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Каждая партия изделий является заказом. Объектом учета затрат и калькуляции является отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления. Заказ оформляется договором между поставщиком и заказчиком, в нем оговаривается стоимость оплачиваемая заказчиком, порядок расчетов , порядок передачи продукции, срок выполнения заказа. До момента передачи заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством. Если заказ представлен единичным изделием, то его себестоимость рассчитывается путем суммирования всех затрат. Если заказом предусматривается производство нескольких изделий или партий, то путем суммирования всех затрат получают себестоимость всей партии.
Для определения себестоимости одного изделия общие затраты делят на количество единиц продукции в партии. Учет издержек по отдельным заказам начинается с открытия заказа. Открыть заказ- значит заполнить соответствующий бланк заказа. Этот документ находится в бухгалтерии. После этого в бухгалтерию начинают поступать первичные документы на расход материалов, зарплате, потерь от брака, т.е. о прямых издержках, связанных с выполнением данного заказа. В каждом документе проставляется номер заказа Бухгалтерия для учета затрат по заказам для каждого заказа открывает карточку. По мере прохождения заказа через производственный процесс в карточке заказа накапливается информация о затратах по материалам, трудозатратам и прочим расходам.
Схема позаказного метода учета затрат.
Заказ 1
Основные материалы Прямая
заработная плата Общепроизводственные
расходы
Готовая продукция
Реализация
Заказ 2
Заказ 3
4.3. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
Нормативный метод характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительный норматив калькулирования , т.е. калькулирование себестоимости , исчисляется по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и прочих затрат.
Норма – это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства.
Норма реально рассчитывается на основе технически обоснованных норм расхода материалов и прочих ресурсов, которая в свою очередь, устанавливается в соответствии с технической документацией на производство продукции. Норматив калькулирования используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства
Нормативы должны непрерывно поддерживаться на уровне последних достижений науки и техники, путем их систематического пересмотра, совершенствования методов определения потребности предприятия в средствах производства и разработки технически обоснованных норм расхода сырья, материалов, топлива, электроэнергии, времени.
При сопоставлении фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нормативами осуществляется анализ хозяйственной деятельности, выявляются внутрипроизводственные резервы, намечаются пути их использования, разрабатываются нормативы затрат на следующий отчетный период. В связи с этим появляется необходимость в учете изменения текущих норм затрат на единицу продукции. Они могут изменятся при внедрении новой технологии, реализации рационализаторских предложений, организационно- технических мероприятий повышения производительности труда, замене дорогостоящих материалов более дешевыми, Это фиксируется в извещениях об изменении норм с указанием причин и виновников изменений, статей затрат, цехов, номеров технических операций, узлов изделий, % или денежного их выражения.
Чаще всего изменение норм производится по состоянию на новый отчетный период. Поэтому обязательному пересчету подлежат остатки незавершенного производства на начало месяца по соответствующей статье затрат. Правильный и своевременный учет изменения норм, позволяет руководству предприятия осуществлять контроль за выполнением плана, оперативно решать и устранять недостатки в работе, если изменения произошли в сторону увеличения затрат.
Извещения об изменениях норм оформляются:
техническим отделом по расходу материалов
плановым отделом по изменению цен на материалы
отделом труда и зарплаты по изменениям нормы выработки, цен и расценок
службой главного энергетика по изменениям норм расхода топлива и энергии
Для разработки норм калькуляции на предприятии создается нормативное бюро, в котором составляются нормы калькуляции, отчеты об изменениях норм, расчеты и анализ отклонения от норм.
Бухгалтерия на основании первичных документов осуществляет учет затрат на производство по нормам, отклонения от норм и изменения норм, составляет отчетную калькуляцию по изделиям, анализирует себестоимость. Особенностью нормативного метода считается возможность предварительного контроля за расходами. В случае возникновения отклонений от норм, т.е. их превышения, выписываются первичные документы (требования, наряды) с отметкой отклонений от норм или доплатные листы на зарплату. Эти документы должны быть подписаны лицами, контролирующими процесс производства и его затраты. В них обязательно проставляются коды причин и виновников отклонений от норм.
Наличие документов на отклонения от норм, кодов причин и виновников отклонений позволяет бухгалтерии по утвержденным срокам в течении месяца составлять рапорты об отклонениях от норм для руководителей предприятия с целю принятия мер по устранению этих причин.
Имея нормативные калькуляции, документы на отклонения от норм и их изменения, бухгалтер рассчитывает фактические затраты отчетного месяца. Фактическая себестоимость продукта рассчитывается по следующей формуле:
Фс=Нс±Он±Ин,
где Нс—нормативная себестоимость
Он—отклонения от норм
Ин—изменение норм
Полная себестоимость продукции, планируемой к выпуску в предстоящем периоде, определяется в обобщаем документе - смете затрат на производство и реализацию продукции. Для определения производственной себестоимости из общей суммы затрат на производство прежде всего исключаются затраты, относимые на непроизводственные счета, - стоимость работ по капитальному строительству и капитальному ремонту, которые выполнялись для своего предприятия, транспортные услуги, оказываемые сторонним организациям, непромышленным хозяйствам предприятия, стоимость научно-исследовательских работ, выполняемых для сторонних организаций, и т. п.
Использование системы калькуляции себестоимости по нормативным издержкам делает возможным подробный анализ отклонений. Например, отклонения по каждому центру ответственности должны определяться по каждому элементу. Бухгалтер помогает менеджерам, точно указывая, где возникли отклонения, а руководители могут провести необходимые исследования, чтобы найти причины отклонений.
Пример:
Предприятие выпускает один вид продукции.. Продукция изготавливается за одну операцию. Нормативные издержки на эту операцию:
Основные материалы:
2 кг материала А по 1000р за кг - 2000р
1 кг материала Б по 3000р за кг - 3000р
Труд основных производственных рабочих:
3 часа при 3000р за час - 9000р
14000р
Накладные расходы:
переменные (3 часа по 2000р за час труда) - 6000р
постоянные- 1 час труда (3 часа по 4000р) - 12000р
18000р
Совокупные издержки: 32000р
Нормативная прибыль (25% от затрат) 8000р
Нормативная цена реализации: 40000р
Компания планирует произвести 10000 единиц продукции в месяце.
Смета, составленная на месяц по данным о нормативных издержках и выпуске 10000 единиц продукции
РЕАЛИЗАЦИЯ(10000х40р) |
400000тыс.р |
Основные материалы: А – 20000кг х 1000р за 1кг Б - 10000кг х 3000р за 1кг |
20000 30000 |
Труд основных рабочих (30000часов х 3000р за 1час) |
90000 |
Переменные накладные расходы (30000часов х 2000р за 1час) |
60000 |
Постоянные накладные расходы (30000часов х 40000р за 1час) |
120000 |
ИТОГО РАСХОДОВ |
320000 |
СМЕТНАЯ ПРИБЫЛЬ |
80000 (400000-320000) |
Фактические результаты за месяц |
|
РЕАЛИЗАЦИЯ(9000х42р) |
378000тыс.р |
Основные материалы: А – 19000кг х 1100р за 1кг Б - 10100кг х 2800р за 1кг |
20900 28280 |
Труд основных рабочих (28500часов х 3200р за 1час) |
91200 |
Переменные накладные расходы |
52000 |
Постоянные накладные расходы |
116000 |
ИТОГО РАСХОДОВ |
308380 |
СМЕТНАЯ ПРИБЫЛЬ |
69620 |
Рассмотрим отклонения по прибыли на отклонения по компонентам затрат:
Отклонения по материалам.
Отклонения по цене на материалы. Нормативная цена материала А была 1000р, фактическая 1100р. Отклонения по цене на материалы равно разнице между нормативной и фактической ценой единицы материалов, умноженной на количество закупленного материала.
Материал А=19000х100р=1900000 – отклонения неблагоприятные.
Материал Б=2800р-3000р=200 – экономия;
10100х200=2020000 – отклонения благоприятные.
Отклонения по использованию материалов. Расход по норме для изготовления единицы продукта равен 2кг материала А, т.к. было произведено 9000 единиц продукта, должно быть использовано 18000кг, фактический расход составил 19000, т.е. перерасход 1000кг.
Перерасход зависит от цены (если цена невысока, то перерасход несущественен, если цена высокая, то перерасход велик), следовательно, чтобы оценить перерасход материалов, отклонение необходимо выразить в стоимостной оценке.
Отклонение по использованию материалов равно разности нормативного количества материалов и фактического количества, умноженный на нормативную цену.
Материал Б: 9000-10100=1100
1100х3000р за 1кг=3300000 – неблагоприятные отклонения
Совокупные отклонения по материалам.
Это разница между нормативными затратами и фактическими затратами.
Материал А: - совокупные нормативные затраты составят: (2кг х 9000 х х1000р)=18000тыс.р. фактические затраты – 20900тыс.р. Отклонения 2900тыс. руб.
Отклонения по трудозатратам
Затраты на труд определяют ценой труда и количеством использованного труда.
Отклонения по ставке заработной платы равно разнице между нормативной и фактической ставками з/п, умноженной на фактическое количество отработанных часов
Нормированная – 3000р за 1час; фактическая – 3200р за 1час, следовательно отклонения равны 200р. 28500х200р=5700тыс.р – неблагоприятное отклонение.
Отклонения по производительности равно разности нормированного времени в часах, затраченного на фактический выпуск продукции и фактического времени в часах, умноженную на нормативную почасовую ставку заработной платы.
Нормированное время изготовления одной единицы продукции – 3часа, т.е. уровень производства в 9000 единиц имеет результат 27000 нормо–часов, однако фактически потребовалось 28500часов, следовательно сверх нормы : 1500часов умножить 3тыс.р/час=4500тыс.р – неблагоприятное отклонение.
Совокупное отклонение по труду: это разница между нормативными затратами на фактический выпуск продукции и фактическими затратами труда.
В примере фактический выпуск продукции 9000 единиц, нормативные затраты труда – 9000р на единицу, нормативные затраты составили 81000тыс.р. Фактические затраты равны 91200тыср, что дает неблагоприятное отклонение в 10200тыс.р. Его составные отклонения по ставке з/п 5700тыср и отклонения по производительности 4500тыс.р.
Отклонения по накладным расходам
Совокупное отклонение по постоянным накладным расходам - это разница между нормативными постоянными накладными расходами , перераспределенными на продукцию и фактическими постоянными накладными расходами.
Фактический выпуск продукции равен 27000 нормо – часов. То есть нормативные постоянные накладные расходы составляют 108000тыс.р (27000х4000р). Фактические постоянные накладные расходы составляют 116000тыс.р. Неблагоприятные отклонения – 8000тыс.р.
Отклонения по объему производства
Отклонения по объему – это разность между фактическим и сметным выпуском продукции, умноженная на нормативную ставку распределения постоянных накладных расходов.
В примере ставка распределения 4000р за час вычислена на базе нормального производства в 30000 нормо – часов в месяц. Но фактический выпуск составляет только 27000 нормо – часов, следовательно, возникает недостаток возмещения 12000тыс.р. (3000часовх4000р).
Отклонение по объему свидетельствует о том, что постоянные накладные расходы не меняются в отношении к объему производства в течение короткого периода. Когда фактический выпуск продукции меньше сметного, будут меньше накладные расходы, а отклонение по объему окажется неблагоприятным, и наоборот, - если фактический выпуск больше сметного, то отклонение по объему благоприятно. Изменения объема производства по сравнению со сметным уровнем могут быть вызваны колебаниями спроса на продукцию, трудовыми конфликтами, недостатком материалов, неэффективным трудом, низким качеством продукции..
Отклонения объема производства по эффективности труда.
Одной из причин отклонения по объему – эффективность труда. Эффективность труда рабочих отличалась от ожидаемой по смете.
Фактическое время труда основных производственных рабочих 28500 нормо – часов, таким образом, ожидалось, что мы получим 28500 нормо – часов выхода продукции, но выпуск составил только 27000 нормо – часов. Таким образом. Одной из причин срыва выполнения сметных производственных заданий было то, что выпуск продукции оказался на 1500 нормо – часов меньше. Если бы эффективность труда достигла требуемого уровня, то было бы произведено продукции дополнительно на 1500 нормо – часов, и это привело бы к поглощению совокупных накладных расходов в 6000 тыс.р (1500х4000р за нормо – час).
Следовательно, отклонение объема производства по эффективности – это разность между выходом продукции в нормо – часах и фактическим временем труда в часах за период, умноженная на нормативную ставку распределения постоянных накладных расходов
Отклонение объема производства по мощности
Это отклонение свидетельствует о второй возможной причине отклонения фактического выпуска от сметного.
По смете время труда основных производственных рабочих равно 30000часов, фактическое время оказалось 28500часов. Разница в 1500часов свидетельствует о том, что предприятие не смогло использовать запланированные мощности.
Таким образом отклонение по мощностям неблагоприятное и оно составляет 60000тыс.р (1500часов х 4000р/час). Следовательно, отклонение объема по мощностям есть разность между фактическим и сметным временем труда в часах в рассматриваемый период, умноженная на нормативную ставку распределения постоянных накладных расходов.