5. Учет расходов будущих периодов

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но отно­сящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропор­ционально объему продукции и так далее), в течение периода, к кото­рому они относятся [61, п. 65].

Чаще всего на практике списание расходов будущих периодов на затраты производится линейным способом (равномерно в течение пери­ода, к которому они относятся).

В соответствии с п. 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации», если рас­ходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами не может быть четко определена или определяется косвенным путем, расходы признаются для определения финансового результата путем их обоснованного распреде­ления между отчетными периодами.

То есть в бухгалтерском учете заложен принцип соответствия рас­ходов доходам.

Четкого перечня расходов будущих периодов законодательство о бухгалтерском учете не содержит.

В Плане счетов для этих затрат отведен счет 97 «Расходы будущих периодов».

В Инструкции по применению Плана счетов приведен приблизитель­ный список затрат. В частности, на этом счете могут быть отражены расходы, связанные:

1. с горно-подготовительными работами;

2. с подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером;

3. с освоением новых производств, установок и агрегатов;

4. с рекультивацией земель и осуществлением иных природоохран­ных мероприятий;

5. с неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий ре­зерв или фонд).

Помимо перечисленных, к расходам будущих периодов также отно­сятся расходы на приобретение:

1. программных продуктов, правовых баз данных, которые использу­ются в деятельности организации в течение длительного периода времени;

2. лицензий, сертификатов, разрешений и т.п. расходы.

В соответствии с требованием осмотрительности (учетная политика организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов) в бухгалтерском учете признание расходов расходами будущих периодов является ско­рее правом, чем обязанностью организации.

В главе 25 НК РФ термин «расходы будущих периодов» не исполь­зуется.

Правила признания расходов расходами будущих периодов для це­лей налогообложения отличаются от правил, установленных бухгалтер­ским законодательством. В отношении большинства расходов соблюде­ние указанного принципа соответствия доходов и расходов положени­ями главы 25 НК РФ не предусмотрено. Поэтому расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам и учитываемые для целей бухгалтер­ского учета на счете 97 «Расходы будущих периодов», не всегда учи­тываются для целей налогообложения подобным образом.

При этом в отношении ряда расходов этой главой предусмотрен особый порядок их признания в целях налогообложения — не едино­временно, а в течение определенного срока.

К таким расходам относятся:

1. расходы на освоение природных ресурсов, предусмотренные в ст. 261 НК РФ и учтенные в порядке, определенном ст. 325 НК РФ;

2. расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки ст. 262 НК РФ

3. расходы на обязательное и добровольное страхование имущества ст. 263 НК РФ

4. расходы на добровольное страхование работников;

5. убыток от реализации амортизируемого имущества, определяемый в соответствии со ст. 268 НК РФ.

По мнению налоговых органов, в целях формирования налоговой базы к расходам будущих периодов могут быть отнесены и иные расходы, прямо не поименованные в главе 25 НК РФ, но которые возникают у налогоплательщика в течение определенного периода.

Расходами будущих периодов в налоговом учете являются не только единицы учета, по которым срок действия можно выяснить на основе первичных документов, но и те, срок действия которых определен орга­низацией самостоятельно (как и в бухгалтерском учете).

Списание расходов будущих периодов отражается в бухгалтерском учете следующей записью:

Дт 20, 23, 25, 26, 44 - Кт 97.

Аналитический учет по счету 97 «Расходы будущих периодов» ве­дется по видам расходов.

ПРИМЕР. Организация получила лицензию на право осуществления

определенного вида деятельности сроком на пять лет. Затраты на

приобретение лицензии составили:

1. сбор за рассмотрение заявления о выдаче лицензии — 300 руб.;

2. лицензионный сбор в размере 1 000 руб.;

3. плата за нотариальное удостоверение копий документов, представ­ляемых в лицензирующий орган, — 2 000 руб.

В бухгалтерском учете сделаны записи,

1. Произведена оплата лицензирующему органу и нотариусу 300 + 1 000 + 2 000 = 3 300 (руб.)	76	51	3 300
2. Осуществленные затраты отражены в соста­ве расходов будущих периодов	97	76	3 300
3. Доля расходов будущих периодов включена в состав общехозяйственных затрат 3 300 руб. : 60 мес. = 55 руб.	26	97	55