2.4. Учет затрат на ремонт и восстановление основных средств.

Основные определения ремонтных работ были даны в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств. Так, согласно п. 71 и 72 данных указаний, к работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов ОС относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

Капитальный ремонт оборудования и транспортных средств характеризуется проведением работ по полной разработке агрегата, ремонту базовых и корпусных деталей и узлов. Замене или восстановлению всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборке, регулированию и испытанию агрегата.

При капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные. При капитальном ремонте не производится полная замена основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).

Перед ремонтом ОС обследуются представителями инженерно-технического персонала (комиссией).

Комиссия составляет акт технического обследования объекта, который содержит выводы о характере и объеме работ на объекте. К нему может прилагаться перечень дефектов основных конструктивных элементов или акт о выявленных дефектах оборудования по ф. № ОС-16.

Указанные документы утверждаются директором предприятия и направляются в отдел капитального ремонта или отдел капитального строительства. На основе полученной технической документации этими отделами составляются проект и график организации работ, а также необходимая сметно-техническая документация. Если ремонт проводит специализированная организация, с ней заключается договор подряда.

Сдача объекта в ремонт или на модернизацию (реконструкцию) оформляется соответствующим актом.

При проведении вышеуказанных работ, как правило, используется большое количество материалов. Если это материалы организации, то при осуществлении работ хозяйственным способом (т.е. непосредственно силами организации) материалы выдаются по первичным учетным документам утвержденных форм (требованиям на отпуск, расходным накладным, лимитно-заборным картам).

При подрядном способе выполнения работ (т.е. силами сторонней организации) материалы передаются подрядчику по приемо-сдаточному акту или накладным, которые подписываются двумя сторонами. После завершения работ двусторонняя комиссия с участием заказчика и подрядчика подписывает акт выполненных работ и акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов по ф. № ОС-3.

При формировании учетной политики предприятие может выбрать один из следующих, предусмотренных законодательством, способов учета затрат на проведение ремонта ОС:

1) путем создания резерва на ремонт ОС — по счету 96 «Резерв предстоящих расходов                    и платежей»;

2) по фактическим затратам с отнесением непосредственно на себестоимость по мере                    возникновения затрат;

3) с использованием счета 97 «Расходы будущих периодов» с последующим                    равномерным списанием их на себестоимость.

Резерв обычно формируется путем ежемесячных отчислений в пределах годовой предполагаемой сметы затрат на ремонт. В бухгалтерском учете указанные операции отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходы на продажу) в корреспонденции с кредитом счета 96 «Резервы предстоящих расходов». При этом фактические затраты на ремонт должны учитываться на отдельном счете и относиться на конец отчетного года в уменьшение созданного резерва.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности производится инвентаризация резерва расходов на ремонт ОС (включая арендованные объекты).

Если при составлении годовой бухгалтерской отчетности фактические затраты превышают начисленный резерв расходов на ремонт ОС, то сумма превышения относится на затраты производства (расходы на продажу); если объем ремонтных работ является значительным и срок их окончания приходится на другой отчетный период, остаток резерва переходит на следующий отчетный год.

По окончании ремонта излишне начисленную сумму резерва относят на финансовые результаты организации (счет 99 «Прибыли и убытки») или сторнируют.

В учете делают следующие записи.

При наличии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтные работы:

Д 23 К 96 субсчет «Резерв на ремонт основных средств» – произведены отчисления в                                         резерв на предстоящий ремонт основных средств.

Д 96 К 23 — на сумму фактически выполненного капремонта за счет резерва.

При отсутствии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтные работы:

Д 20, 25, 26, 29, 44 К 96 субсчет «Резерв на ремонт основных средств» – произведены                                              отчисления в резерв  на предстоящий ремонт основных средств.

Оплата услуг сторонних организаций при проведении ремонта производится за счет созданного резерва. То есть затраты на ремонт в расходы текущего месяца не включаются:

Д 96 субсчет «Резерв на ремонт основных средств» К 60, 76 – списаны  расходы на                                               ремонт основных средств за счет резерва.

По окончании ремонта излишне начисленную сумму резерва следует сторнировать:

Д 20,23,25,26,29,44 К 96 субсчет «Резерв на ремонт основных средств».

- сторнирован остаток средств после проведения ремонта

Другой способ предусматривает отражение затрат на ремонт без создания резерва.

При наличии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтные работы:

Д 23

К 10, 70, 69, 71, 60 — на сумму затрат по выполнению ремонта;

Д 20, 25, 26, 29, 44

К 23 — на сумму затрат по ремонту накопленных в ремонтном  цехе.

При отсутствии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтные работы:

Д 20, 23, 25, 26, 29, 44

К 10, 70, 69, 71, 60 - на сумму затрат по выполнению ремонта.

Возможно отнесение фактических затрат на проведение ремонта на счет учета расходов будущих периодов. Не исключены ситуации, когда ремонтные работы проводят в первой половине или даже в начале года, пока резерв еще не создан или его средств недостаточно для покрытия произведенных расходов.

Могут иметь место случаи, когда производится ремонт технологического оборудования, на время которого прекращается выпуск продукции. В таких случаях допускается произведенные расходы, относящиеся к следующим отчетным периодам, отражать на счете 97 «Расходы будущих периодов» с равномерным (ежемесячным) отнесением их на затраты производства (расходы на продажу):

Д 97

К 10, 70, 69, 71, 76 — на сумму затрат по ремонту;

Д 20, 23, 25, 26, 29, 44

К 97 — ежемесячное списание затрат на ремонт на себестоимость продукции.

Выбранный предприятием способ учета затрат на ремонт должен быть отражен в учетной политике. Восстановление объектов ОС может осуществляться не только посредством ремонта, но и путем модернизации и реконструкции. Начисление амортизации не производится во время реконструкции и технического перевооружения ОС с полной их остановкой, а также в случае их перевода в установленном порядке на консервацию. На время реконструкции и технического перевооружения срок службы основных средств продлевается.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих существенно разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.

Следует учитывать, что затраты на модернизацию и реконструкцию объекта ОС после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта ОС. Затраты на модернизацию отражаются следующими бухгалтерскими записями:

Д 08

К 10, 70, 69, 60 и др. — отражены затраты на модернизацию ОС;

Д 01

К 08 — отражены затраты на модернизацию в составе ОС.

Если в результате реконструкции часть объекта была ликвидирована (разрушена, разобрана), то первоначальная стоимость данного объекта должна быть уменьшена.

В налоговом учете затраты на капитальный ремонт являются текущими и единовременно в полной сумме учитываются согласно п. 1 ст. 260, п. 2,5 ст. 272 НК РФ в расходах при исчислении налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором:

• был подписан акт выполненных работ, если работы выполняла подрядная                    организация;

• были закончены работы, если их выполняла сама организация.

Затраты же на модернизацию и реконструкцию увеличивают стоимость ОС и списываются, согласно п. 2 ст. 257, ст. 258, 259 НК РФ, через амортизацию.

Поэтому организация должна правильно квалифицировать работы, связанные с капитальным ремонтом, достройкой, дооборудованием или техническим перевооружением объектов ОС для целей налогообложения прибыли.