8. Облік операцій з передачі об’єкту фінансового лізингу у Лізингоодержувача

Орендар (лізингоодержувач) відображає в бухгалтерському обліку одержаний у фінансовий лізинг об'єкт одночасно як актив і зобов'язання за найменшою на початок строку оренди оцінкою:

- справедливою вартістю активу;

- теперішньою вартістю суми мінімальних орендних платежів.

Якщо в договорі фінансової оренди не зазначена орендна ставка відсотка, то для визначення теперішньої вартості суми мінімальних орендних платежів і розподілу фінансових витрат орендар застосовує ставку відсотка на можливі позики орендаря.

При укладенні договорів фінансової оренди орендний платіж складається з двох частин:

- компенсації вартості обладнання;

- фінансових витрат орендаря.

Оскільки за П(С)БО 14 «Оренда» вартість обладнання відображається орендарем у періоді отримання об'єкта, тому із загальної суми орендного платежу слід виділити ту частину, яка є фінансовими витратами орендаря і відноситься до звітного періоду. Такі витрати відображаються на субрахунку 952 «Інші фінансові витрати». Витрати за фінансовим лізингом і відсотки за банківським кредитом мають спільну рису – вони є фінансовими витратами. Проте на відміну від кредитного договору, де сума відсотків чітко відокремлюється, відсотки за фінансовим лізингом включаються до вартості предмета лізингу. Механізм розподілу лізингового платежу наводиться в додатку 1 до П(С)БО 14 «Оренда».

Фінансові витрати орендаря визначаються як добуток залишку його заборгованості з оренди на попередню дату платежу та орендної ставки відсотка за період. Залишок зобов'язання з оренди на кінець періоду визначається як різниця між залишком зобов'язання на початок періоду і частиною орендного платежу (різниця між сумою орендного платежу та сумою фінансових витрат), сплаченого як компенсація вартості об'єкта.

При цьому, якщо в договорі орендна ставка не визначена, але відома справедлива вартість об'єкта та ануїтет (щомісячний постійний лізинговий платіж), розрахувати орендну ставку (i) можна за формулою:

i = (C_п – C_о) : C_о,

де C_п – сума мінімальних орендних платежів.

Бухгалтерський облік ремонтів, які здійснює орендар, потрібно розділити на дві категорії:

1. Ремонти, які здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані і ніяких додаткових економічних вигод підприємству не приносять (поточний ремонт та технічне обслуговування). У такому разі, слід керуватися п. 15 П(С)БО 7 «Основні засоби» і відносити такі витрати до витрат звітного періоду, відображаючи їх на відповідних рахунках 8-го чи 9-го класу.

2. Ремонти, які принесуть у подальшому підприємству додаткові економічні вигоди (капітальний ремонт, модернізація, поліпшення об'єкта). Облік таких ремонтів за фінансовою орендою регламентує п. 6 П(С)БО 14 «Оренда». Виходячи з цього пункту, витрати з ремонту спочатку слід капіталізувати на субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів». Надалі такі витрати збільшать балансову вартість об'єкта та будуть амортизуватися в його складі (п. 6 П(С)БО 14 «Оренда»). Необхідно пам'ятати, що нарахування амортизації в бухгалтерському обліку призупиняється на період реконструкції, модернізації, дообладнання та консервації об'єкта згідно із п. 23 П(С)БО 7 «Основні засоби».

Можливий варіант, коли право власності на предмет фінансового лізингу по закінченні дії договору фінансового лізингу до лізингоодержувача не переходить (орендар не має наміру купувати об'єкт по закінченні договору лізингу) і відповідно до договору фінансового лізингу обов'язок нести витрати з ремонту об'єкта фінансового лізингу покладено на лізингодавця. У такому випадку, ремонт може виконувати і орендар, але орендодавець має компенсувати йому понесені витрати. Таку операцію орендарю слід відображати як продаж послуги. А саме: визнати дохід за кредитом субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг», нарахувати зобов'язання з ПДВ, понесені витрати відобразити у складі собівартості послуги та визнати фінансовий результат (він буде нульовим, якщо орендодавець тільки компенсує понесені орендарем витрати).

Якщо ремонт здійснює лізингодавець, то такі операції у бухгалтерському обліку орендаря не відображаються.

Якщо в результаті діяльності орендар несе втрати від зменшення корисності об'єкта фінансової оренди, то такі втрати включаються до складу витрат звітного періоду із збільшенням у балансі суми зносу основних засобів.

Складовою лізингових платежів є також інші витрати. Вони можуть включати компенсацію послуг юристів, консультантів тощо, задіяних на стадії укладення договору фінансового лізингу. Крім того, договором може встановлюватися, що послуги з технічного обслуговування об'єкта лізингу, витрати, пов'язані з його експлуатацією, несе лізингодавець, а лізингоодержувач компенсує такі поточні витрати лізингодавця. Якщо такі витрати включені до складу лізингового платежу, то вони є для орендаря складовою фінансових витрат і повинні обліковуватися на субрахунку 952 «Інші фінансові витрати». Якщо ж договором обумовлена окрема сплата орендарем таких поточних витрат, як технічне обслуговування, заміна шин тощо, то відображати придбання таких послуг потрібно у звичайному порядку на відповідних рахунках 8-го чи 9-го класу.

Амортизація нараховується орендарем протягом періоду очікуваного використання активу від вартості, за якою об'єкт було поставлено на облік. Періодом очікуваного використання об'єкта фінансового лізингу є строк корисного використання (якщо договором передбачено перехід права власності на актив до орендаря) або коротший з двох періодів – строк оренди чи строк корисного використання об'єкта фінансового лізингу (якщо переходу права власності на актив по закінченні строку оренди не передбачено).

Амортизацію слід відображати за кредитом субрахунку 131 «Знос основних засобів».

Таблиця 3 - Облік операцій фінансового лізингу

№	Зміст господарської операції		Кореспонденція рахунків
			Дебет	Кредит
Фінансова оренда (лізинг)
А. Уорендодавця
1	Списано знос основних засобів, які передаються у фінансову оренду		131		10
2	Списано залишкову вартість основних засобів, які передаються у фінансову оренду		972		10
3	Відображено дохід від передачі основних засобів у фінансову оренду строком на 5 років		161		742
4	Відображено суму ПДВ		742		643
5	Відображено податкове зобовязання по ПДВ		643		641
6	Включено до складу поточної суму заборгованості орендаря за 1-й рік оренди		377		161
7	Нараховано в кінці року суму фінансового доходу від першого року оренди і списано на фінансові результати		373		732
			732		79
8	На поточний рахунок надійшли кошти від орендаря: - за основні засоби - відсотки		311		377
9	Надійшло устаткування після завершення строку оренди		641, 10		377
Б. У орендаря
1		Отримано у фінансову оренду основний засіб	10		531
2		Нараховано амортизацію обєкта фінансової оренди	23 (91, 92, 93, 94)		131
3		Відображено суму винагороди орендодавцю	23 (91, 92, 93, 94)		685
4		Нараховано щомісячну суму частини вартості обєкта фінансової оренди	531		61
5		Погашено заборгованість за орендною платою	685		311
6		Нараховано відсоток, що підлягає сплаті орендодавцю	952		684
7		Викуплено об'єкт оренди після закінчення строку договору за залишковою вартістю	61		311
8.		Перераховано орендодавцю в погашення заборгованості	684		311
9		Перехід об’єкта оренди у власність орендаря після закінчення строку фінансової оренди*	10		10
10		Одночасно відображено суму нарахованого зносу*
* В розрізах аналітичного обліку

11