2. Содержание, методика распета и механизм функционирования трансфертных цен

2.1 Понятие и назначение трансфертных цен. Российский опыт

Трансфертные цены в рассматриваемом смысле появились после принятия в СССР в 1987 году закона о государственном предприятии (объе­динении) и в 1988 году - закона о кооперации. Эти два правовых акта создали основу "присваивающего хозяйства": резко расширившие свою хозяйствен­ную самостоятельность государственные предприятия оказались облеплен­ными разного рода кооперативами и малыми предприятиями, получавшими от этих предприятий ресурсы бесплатно либо по номинальным ценам и реализовывавшими продукцию по свободным цепам, более высоким, чем госу­дарственные. Собственник - государство - все более ослабевал и вскоре ока­зался совершенно не в состоянии как-то ограничить "присваивающее хозяй­ство". Государственные предприятия вместе с облепившими их кооперативами, созданными руководством этих предприятий, стали прообразом совре­менных бизнесов. Настоящий расцвет трансфертного ценообразования, свя­зан с отменой в самом конце 1980-х годов монополии внешней торговли, ко­гда у руководства государственных предприятий появилась возможность за­нижать цены при экспорте продукции, получая на свои зарубежные счета разницу между рыночной и трансфертной ценой. Развилась классическая форма трансфертного ценообразования - экспорт через офшорную структуру; обычной формой бизнеса стала совокупность двух юридических лиц - госу­дарственного предприятия и частного офшора.

Таким: образом, исторически трансфертное ценообразование было формой получения частными лицами дохода от использования государствен­ной собственности. Этот механизм в своих главных чертах сложился к нача­лу массовой приватизации, и ею отменен не был. Широко известно, что рос­сийская массовая приватизация 1992-1994 годов закончилась победой инсай­деров, т е. привела в большинстве случаев к юридическому закреплению контроля над предприятием со стороны не внешних, а внутренних акционе­ров, прежде всего высшего менеджмента. Они распространили на ставшие частными предприятия те механизмы получения дохода, которые сложились на государственных предприятиях. Альтернативный - дивидендный - меха­низм получения дохода развития не получил, поскольку был явно хуже с на­логовой точки зрения и к тому же заставлял делиться прибылью с внешними акционерами.

Принято считать, что трансфертное ценообразование характерно в основном для крупных транснациональных корпораций, подразделения ко­торых территориально разобщены, находясь, в том числе, и в разных странах. В практике многих транснациональных корпораций (ТНК) на мировом рынке цены перестали быть свободными, их заменил внутренний хозрасчет между отдельными звеньями международных производственных комплексов ТНК,

где главную роль играют уже не рыночные, а административно регулируе­мые, передаточные, или, как их принято называть, трансфертные цены.

Однако трансфертное (внутрифирменное) ценообразование сегодня становится весьма актуальным и дня более мелких производств.

Российское предпринимательство сегодня претерпевает качественные изменения. Рыночные преобразования неизбежно приводят к развитию про­изводственной кооперации, реструктуризации бизнеса, его специализации, в результате чего появляются дочерние предприятия, филиалы, отделения фирм, что в управленческом учете принято называть центрами ответственно­сти. Происходит в определенной степени децентрализация организационной структуры

При этом в условиях внутрифирменного коммерческого расчета, не­редко возникает необходимость реализации продукции, работ или услуг ме­жду подразделениями одного и того же предприятия, фирмы. Это касается и разных фирм, входящих в одну ассоциацию. Возможность такой внутри­фирменной реализации появляется с введением трансфертных цен.

Таким образом, трансфертная цена - цена, по которой один центр от­ветственности передает свою продукцию или услугу другому центру ответ­ственности. Это может касаться передачи готовой продукции, полуфабрика­тов, деталей, узлов, агрегатов, комплектующих изделий или сырья для даль­нейшего передела, а также выполнения работ и оказания услуг, в том числе и управленческих. Внутренние цены устанавливаются как на продукцию ос­новных цехов, так и на услуги обслуживающих подразделений. Трансферт­ные, цены применяются в экономических отношениях внутри фирм. Они не­обходимы для того, чтобы заинтересовать руководителей структурных под­разделений в принятии правильных управленческих решений, и служат ин­формационной базой для их принятия. Действия, предпринимаемые Для уве­личения прибыли отдельных подразделений фирм, должны способствовать увеличению прибыли компании в целом.

Прибыль, которая рассчитывается на основе ПЦ, является показателем уровня (качества) управления внутрифирменным подразделением. ТЦ обес­печивают определенную самостоятельность структурных подразделений и наделяют руководителя большей автономией при принятии управленческих решений. Отношения купли-продажи проникают во внутрифирменные связи, и ТЦ являются механизмом их осуществления. Изделие поставляющего подраз­деления, передаваемое получающему, принято называть полуфабрикатом. Изделие, поставляемое па сторону, называют конечным. Полуфабрикат под­вергается дополнительной обработке и составляет часть издержек получаю­щего подразделения. В компании решение продавать полуфабрикат или об­рабатывать его дальше, включая в состав конечной продукции определяется сравнением предельных издержек и доходов, полученных при дальнейшей его обработке. Руководитель подразделения может рассматривать транс­фертную цену, по которой полуфабрикат передается, как предельные из­держки и это может привести к неправильному решению. Например, пре­дельные издержки полуфабриката 100 руб., а дополнительные на обработку,

которые имеют место в получающем подразделении, составляют 60 руб. Пре­дельные издержки производства конечного изделия, следовательно, составят 160 руб. Предположим, что поставляющее подразделение работает на пол­ную мощность, и рыночная цена конечного продукта 200 руб.

Для упрощения предположим, что не существует рынка этого полу­фабриката. Верным решением в данном случае является целесообразность превращения полуфабриката в конечный продукт. В компании такое решение и будет принято. Однако в подразделениях компании, где ТЦ основаны на полных издержках (предположим, последние составляют 150 руб.), пре­дельные издержки будут равны (150 + 60 " 210 руб.). Руководитель полу­чающего подразделения в этом случае примет неправильное решение: не по­купать полуфабрикат для дальнейшей обработки. ТЦ получающим под­разделением всегда воспринимаются как предельные затраты, в то время как основой их формирования в этом примере служат не предельные, а полные издержки производства. Когда изделие передается из одного подразделения другому, часть выручки поставляющего подразделения становится частью издержек получающего. Следовательно, цены, по которым передаются изде­лия, могут влиять на показатели работы каждого подразделения, занятого из­готовлением продукции. Есть опасность того, что неправильно установлен­ные ТЦ приведут к искажению их показателей работы. Тогда могут возник­нуть разногласия.

Мы увидим, что в некоторых ситуациях при установлении ТЦ для разных подразделений фирм могут возникать конфликтные ситуации. На­пример, равенство трансфертных цен предельным издержкам (ТЦ=МС) мо­жет устраивать руководителя компании, но руководитель поставляющего подразделения не имеет стимула передавать свое изделие по МС потому, что показатели работы его подразделения при этом равенстве не будут улучше­ны.

Если ТЦ и устанавливаются для поставляющего подразделения на уровне МС, то при этом сужается его автономия,

Все это необходимо учитывать в процессе внедрения в практику хо­зяйствования ТЦ. Решение этих конфликтных ситуаций лучше рассмотреть с точки зрения теории и практики ценообразования.

Трансфертное ценообразование позволяет существенно менять из­держки, рентабельность и конкурентоспособность отдельных предприятий международных технологических "цепочек". По усмотрению штаб-квартир ТНК отдельные предприятия в таких "цепочках" могут быть либо сверхприбыльными, либо "плановоубыточными" без ущерба для общих финансовых результатов деятельности корпорации. При этом трансфертное ценообразо­вание позволяет:

I. Снизить издержки в тех звеньях "цепочки", где наиболее сильны позиции независимых компаний (как правило, это производители исходного сырья). Трансфертное ценообразование стало ответом ТНК на массовую на­ционализацию добывающей промышленности в "третьем мире" в 60-70 гг.

2. Экономить на налогах, декларируя основную массу прибыли в тех звеньях "цепочки", которые расположены в странах с низким налогообложе­нием. Так появились "налоговые гавани".

3. Субсидировать продажи на рынках, которые ТНК стремятся осво­ить, искусственно занижая цены и разоряя конкурентов.

4. Получать сверхприбыли на монополизированных рынках. Напри­мер, в Колумбии цены на продаваемый ТНК ампимицин были выше мировых на 136%, на тетрациклин - на 950%. Конечная прибыль составила 127%, но были декларированы лишь 6%, а остальное ушло в "налоговые гавани".

Трансфертное ценообразование широко применяется также для опти­мизации выбора валюты дохода, обхода валютных ограничений и неконвер­тируемости, в спорах с профсоюзами и правительствами принимающих стран. В этом случае ТНК, искусственно создавая убыточность предприятий, уходят от требований повышения зарплаты или риска национализации. При этом каких-то эффективных контрмер против злоупотреблений с трансферт­ным ценообразованием мировой практикой пока не выработано. Применение трансфертных .цен может существенно повлиять и на конкурентоспособность фирмы, например, путем занижения цен на сырье и материалы, поставляемые дочерними предприятиями. Как правило, информация о трансфертных ценах весьма ограничена и является коммерческой тайной предприятия. Принято считать, что при реализации на сторону, т.е. за пределы предприятия какого-либо предмета труда, например, запасной части, ее цена может быть выше внутрифирменной в 3-4 раза.

Не следует считать, что трансфертное ценообразование ~ продукт ис­ключительно зрелого, высокоорганизованного рынка, и потому его проблемы не касаются России. В специфической форме такое ценообразование уже сложилось во внешнеэкономических связях нашей страны и затрагивает ее хозяйственные и бюджетные интересы;

1.. Вывоз российского сырья за рубеж через другие страны СНГ или же налаживание в этих независимых государствах его обработки с после­ дующим вывозом. В наиболее массовом порядке это практикуют Прибалтика и Украина. И в том, и в другом случае Россия недополучает валету и налог на добавленную стоимость (НДС) за изымаемые ресурсы. Для решения проблемы необходима глубокая индустриализация российского экспорта.

2. Минимизация совместными предприятиями (СП) прибыли и валютных доходов в России. Достигается это сознательным занижением экс­портных цен в таможенно-валютных документах и прибыли в налоговых декларациях.

3. Массовое занижение цен при экспорте и завышение их при им­порте российскими предприятиями. Подчас их операции ведутся по парал­лельным ко1гхрактам: фиктивным - дня таможенный; и валютных органов и. действительным - для иностранных партнеров. Это позволяет минимизиро­вать экспортный налог и укрывать часть валютной выручки за рубежом от

4. принудительной продажи ее государству. Отсюда же несбалансированность бартерных операций в их валютной оценке.

5. Решение проблемы - конвертируемость рубля. Однако сама по себе она не может стать противоядием злоупотреблениям трансфертным ценооб­разованием.

6. 4. Деятельность российских предприятий (банков) за рубежом. Их прибыли в основной своей массе переводятся в Россию. Но делается это не через общепринятое трансфертное ценообразование, а через примитивную перекачку, возбуждающую подозрение и протесты зарубежных налоговых органов.

7. Трансфертные цены позволяют крупным компаниям решить множе­ство проблем, связанных с рыночной конкуренцией, несовершенством рос­сийского законодательства, и т.д. Однако в нашем правительстве появилось мнение о том, что трансфертные цены мешают нормальному развитию ком­паний и больше не хотят с ними мириться. И ради "справедливости" оно го­тово пойти даже на рост внутренних цен на нефтепродукты до уровня миро­вых. В практике многих крупных компаний, и в первую очередь транснацио­нальных, цены перестали быть свободными, их заменил внутренний хозрас­чет между отдельными подразделениями, где главную роль играют админи­стративно регулируемые, передаточные (трансфертные) цены. Используются различные виды трансфертных цен - на базе полных или предельных издер­жек, рыночная, договорная и др. Основная цель заключается в согласовании интересов отдельных подразделений с политикой центрального управления компании. Согласно стратегии головной компании одни подразделения мо­гут быть сверхприбыльны, а другие, наоборот, планово убыточны. Однако, правильное распределение ответственности и полномочий "центров прибы­ли" при определении трансфертных цен порождает значительные трудности.

8. В российской нефтяной промышленности эта схема выглядит сле­дующим образом:

9. Нефтяные компании покупают нефть у своих дочерних добывающих предприятий по трансфертной цене, и часть нефти (30-40%) реализуют на экспорт, а оставшуюся часть перерабатывают на давальческой основе на рос­сийских НПЗ с последующей реализацией нефтепродуктов как на внутрен­нем рынке, так и на экспорт. Трансфертная цена, как правило, устанавливает­ся исходя из целей минимизации налогообложения на уровне, не ниже теку­щих затрат предприятия, которые могут занижаться. В результате, в условиях 1999 и 2000 годов, цена нефти, с которой начисляются налоги в добыче неф­ти (роялти, отчисления на ВМС Б, налог на пользователей автодорог, налог на прибыль) оказалась кратно ниже экспортной цены, и существенно ниже ры­ночной цены нефти на внутреннем рынке. До девальвации 1998 года ситуа­ция, зачастую, была прямо противоположной - трансфертная цена могла пре­вышать рыночную цену нефти, но сейчас трансфертные цены безнадежно от­стали от рыночных.

10. При достаточно квалифицированном управлении компания имеет возможность избежать повода для контроля за ценой реализации, что позво ляет ей произвольно устанавливать цену на свою, продукции, так как во всех остальных случаях "для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг;, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен" (пункт 1 . статьи 40 НК). Одним из способов заключается во избежании случаев, когда сделка может подпадать под действие налоговых органов (пункт 2 статьи 40 НК). Ниже приводится перечень таких случаев:

1. между взаимозависимыми лицами - В соответствии со статьей 20-ой НК организации являются взаимозависимыми при условии 20% прямого и/или косвенного участия одной организации в другой. В остальных случаях лишь суд может принять решение о взаимозависимости лиц. Однако нетруд­но предвидеть проблемы, которые возникнут у судов при определении взаи­мозависимости лиц, совершающих сделки.

2. по товарообменным (бартерным) операциям - Товарообменные опера­ции на сегодня практически не используются в частом виде и заменены опе­рациями с использованием зачетов или векселей, имеющими то же экономи­ческое содержание, но не квалифицируемые как бартерные.

3. при совершении внешнеторговых сделок - Внешнеторговые сделки, как правило, не осуществляются напрямую производителем, а проводятся с использованием цепочки посредников, последний из которых осуществляет внешнеторговую операцию.

4. при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения, или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непро­должительного периода времени - Такое отклонение может быть допущено налогоплательщиком лишь по доброй воле.

Отличительной особенностью российского налогового законодатель­ства является отсутствие норм, устанавливающих по какой цене должна за­ключаться сделка в тех случаях, когда она может контролироваться. Таким образом, налогоплательщик, реализуя товары по удобной ему заниженной цене, не совершает налогового нарушения, так как налоговое законодатель­ство не предписывает ему использовать "рыночную" или какую-либо другую цену. Сегодня ни одна нефтяная компания не продает напрямую нефть и нефтепродукты по рыночной цене, поскольку это может привести к дополни­тельным налоговым затратам. Ведь используя методы определения рыночной цены, перечисленные в статье 40 НК, налоговые органы могут установить по своему усмотрению практически любую цену, предоставляя право налого­плательщику обжаловать их решение в вышестоящем органе или суде. При­чем, в случае ошибки налоговые органы не несут никакой ответственности за свое решение.

Сейчас Минфин обратился к коррекции первой части налогового ко­декса, что вызвало бурную реакцию в Думе - очевидно, что нефтяников со­временная ситуация устраивает и они не хотели бы изменений. Затеянная правительством борьба с трансфертным ценообразованием дает НК повод для увеличения внутренних цен на нефть и нефтепродукты, потому, что до

сих пор оно было наиболее существенным инвестиционным инструментом нефтяных компаний. Это приведет к уменьшению "живучести" компаний и их конкурентоспособности, в т.ч. и на мировом рынке, что уже не выгодно для российского бюджета. Круг замкнулся. Однако компании найдут новый способ, может быть менее выгодный, но позволяющий "выжить". Правитель­ству нужен более эффективный механизм контроля финансовых потоков внутри компаний.

Трансфертное ценообразование, на первый взгляд, не является благом для государства, теряющего налогооблагаемую базу, и является абсолютным

благом для компаний. Но есть минусы и для компаний - трансфертное цено­образование затрудняет инвестиционное планирование, т.к. делает "малопро­зрачным" функционирование собственных подразделений. Однако на совре­менном этапе трансфертное ценообразование позволяет НК аккумулировать инвестиционные средства, результат действия которых проявляется потом и в смежных отраслях. Мультипликативный эффект весьма важен, для государ­ства, точнее для народного хозяйства - как показывают наблюдения, интере­сы последних часто расходятся.

Компании будут активно бороться за сохранение трансфертного це­нообразования. Ведь холдинги созданы для того, чтобы минимизировать за­траты, и не должны использовать внутри себя рыночные цены. Будут публи­кации в прессе о том, что существование бирж, на которых определялись бы рыночные цены, невозможно. Самое интересное, что все эти утверждения в какой-то степени обоснованны. Но, насколько я знаю, понемногу компании сами начинают' отказываться от трансфертных цен, которые повышают риск злоупотреблений внутри компании. Скажем, какому-то подразделению по­ставляется бензин по низкой цене, а оно завышает объем требуемого бензина и продает' излишки на сторону. Трансфертные цены часто используются "управляющими" акционерами, чтобы скрыть прибыль от .других акционе­ров. Поэтому борьба против этих цен будет вестись и изнутри компаний. Борьба правительства вряд ли может существенно ускорить этот процесс.

Как ни странно, борьба с трансфертным ценообразованием - один из элементов борьбы за разделение государства и бизнеса и восстановление нормальных отношений между бюджетом и налогоплательщиком. Все, так или иначе, упирается в вопросы непрозрачности отношений между аффили­рованными подразделениями компаний, которым трансферты часто нужны только для того, чтобы сократить налоги. Я вижу выход в том, чтобы оста­вить компаниям право назначать свои цены, но налоги пусть платятся исходя из рыночной стоимости продукции. В любом случае полностью искоренить трансфертное ценообразование не удастся. Даже па Западе часть продаж идет по таким схемам. России надо шаг за шагом ставить систему трансфертов под контроль. Для этого нужна политическая воля правительства, а оно уже, продемонстрировало свое умение делать решительные шаги.

Трансфертные цены являются разновидностью оптовой цены. При этом появляется возможность воздействия на показатели работы каждого подразделения, занятого изготовлением продукции. В итоге это способствует увеличению прибыли отдельных подразделений фирмы, что приводит к уве­личению прибыли фирмы в целом.

Трансфертные цены должны разрабатываться для каждого отделения с тем, чтобы можно было оценить результат его деятельности.

Основными функциями трансфертных цен являются:

1) трансфертные или передаточные цены используются в расчетах между различными отделениями одной фирмы, при этом отделение-продавец кредитуется, а отделение-покупатель дебетуется на сумму, равную цене на производство продукции или оказание уедут другим отделениям

2) трансфертная цена связана с оценкой результативности деятель­ности отдельных подразделений

3. стимулирующая функция цены: за достижение утверждаемого уровня объемных показателей (выручка, объем продаж) подразделение сти­мулируется по той или иной схеме

4. трансфертная цена позволяет определить целесообразность бизне­са по тому или иному виду продукта или деятельности. А именно, если трансфертная цена, рассчитанная в формате себестоимость + прибыль (ми­нимальная) <-рыночной цены, то бизнес для собственников, кредиторов, го­сударства целесообразен. /Для предприятия такая ситуация является ней­тральной, то есть мы не знаем есть ли остаточная прибыль или нет.

Ц_т=С+П_min< Ц_Р

Ц - трансфертная цена, С – себестоимость, Пmin - минимальная прибыль Цр - рыночная цена.

Если трансфертная цена в этом формате больше рыночной цены, то данный бизнес для предприятия убыточен:

Ц_т > Ц_р