6.3. Доходи і збитки при переоцінці за справедливою вартістю

Визнаний в обліку дохід або збиток від зміни справедливої вартості фінансового активу (фінансового зобов'язання), який не є частиною відносин хеджування, повинен відбиватися таким чином:

(а) дохід або збиток по фінансовому активу (зобов'язанню), призначеному для торгівлі, слід відносити на чистий прибуток або збиток звітного періоду, в якому він виникає (в цьому відношенні похідний фінансовий інструмент завжди повинен розглядатися як призначений для торгівлі, за винятком випадку, коли він визначений як інструмент хеджування;

(б) дохід або збиток по фінансовому активу, що є в наявності для продажу, потрібно:

- відносити на чистий прибуток або збиток за період, в якому він виникає; або

- визнавати безпосередньо у власному капіталі в звіті про рух власного капіталу до моменту продажу, погашення або іншого вибуття фінансового активу, або до того, як встановлюється факт знецінення фінансового активу, коли отриманий дохід або збиток, що раніше визнається у власному капіталі, необхідно віднести на чистий прибуток або збиток звітного періоду.

Доходи і збитки по фінансових активах і зобов'язаннях, які не переоцінюються за справедливою вартістю.

Дохід або збиток по фінансових активах і фінансових зобов’язаннях, який відображений за амортизованими витратами, визнається в чистому прибутку або збитку тоді, коли або припинилося визнання фінансового активу або зобов’язання, або сталося його знецінення, у тому числі в процесі амортизації.

Знецінення фінансового активу відбувається в тому випадку, якщо його балансова вартість більше його оціночної відшкодовуваної суми. Станом на кожну звітну дату підприємству слід оцінювати наявність об'єктивних даних, що свідчать про можливе знецінення фінансового активу або групи активів. За наявності таких даних підприємству необхідно розрахувати відшкодовувану суму активу або групи активів і визнати в балансі збиток від знецінення.

До об’єктивних даних, що свідчать про знецінення (безнадійній заборгованості у відношенні) фінансового активу або групи активів, відноситься наступна інформація, що стала відомою власникові активу:

(а) значні фінансові труднощі емітента;

(б) фактичне порушення договору, наприклад, відмова або ухилення від сплати відсотків або основної суми боргу;

(в) надання кредитором пільгових умов по економічних або юридичних причинах, пов’язаних з фінансовими труднощами позичальника, на що кредитор не зважився б ні при яких інших обставинах;

(г) висока вірогідність банкрутства або фінансової реорганізації емітента;

(д) визнання збитку від знецінення даного активу у фінансовій звітності за попередній період;

(е) зникнення активного ринку для цього фінансового активу у зв’язку з фінансовими труднощами; або

(ж) ретроспективний аналіз термінів погашення дебіторської заборгованості, який показує, що всю номінальну суму дебіторської заборгованості стягнути не удасться.

Зникнення активного ринку у зв’язку з тим, що цінні папери підприємства припинили вільне обертання на ринку, не свідчить про знецінення активу. Погіршення рейтингу кредитоспроможності підприємства само по собі не свідчить про знецінення, хоча воно може слугувати доказом знецінення з врахуванням іншої доступної інформації.

(а) Знецінення фінансових активів, що враховуються за амортизованими витратами

Якщо існує вірогідність того, що підприємство не зможе стягнути повну суму боргу (основну суму і відсотки) згідно з договірними умовами позик, дебіторської заборгованості або утримуваних до погашення інвестицій, що враховуються за амортизованими витратами, то має місце збиток від знецінення або від безнадійної заборгованості.

Сума збитку є різницею між балансовою вартістю активу і поточною вартістю очікуваних майбутніх потоків грошових коштів, дисконтованих з використанням первинної ефективної ставки відсотка по фінансовому інструменту (відшкодовувана сума). Грошові потоки, пов’язані з короткостроковою дебіторською заборгованістю, як правило, не дисконтуються. Балансова вартість активу зменшується до його оціночної відшкодовуваної суми безпосередньо або з використанням рахунку коректування залежно від ситуації. Суму збитку необхідно віднести на чистий прибуток або збиток звітного періоду. Знецінення фінансового активу, який відображається за амортизованими витратами, визначається шляхом використання первинної ефективної ставки відсотка фінансового інструменту, оскільки дисконтування по поточній ринковій ставці відсотка фактично означало б використання оцінки за справедливою вартістю до фінансових активів, які відповідно до справжнього Стандарту оцінюються за амортизованими витратами. Якщо ставка відсотка за позикою, дебіторській заборгованості або утримуваним до погашення інвестиціям є змінною, то як коефіцієнт дисконтування, використовуваного для визначення відшкодовуваної суми, застосовується поточна ефективна процентна ставка (ставки), що встановлюється відповідно до договору. Замість проведення таких розрахунків справедливої вартості кредитор може оцінити знецінення фінансового активу на основі справедливої вартості інструменту, використовуючи при цьому ринкову ціну, що існує на даний момент. У випадку, якщо актив переданий в заставу і його власник, цілком імовірно, буде позбавлений права викупу, величина знецінення визначається власником активу на основі справедливої вартості застави. Якщо в подальшому періоді скорочується величина знецінення або сума безнадійної заборгованості, і це скорочення можна об'єктивно пов'язати з подією, що сталася після часткового списання активів (наприклад, з підвищенням рейтингу кредитоспроможності дебітора), то суму часткового списання слід відновлювати або безпосередньо, або з використанням рахунку коректування. В результаті відновлення балансова вартість фінансового активу не повинна перевищувати ту величину амортизованих витрат, яка була б відображена на дату відновлення суми часткового списання, виробленого відносно вартості фінансового активу, якби знецінення активу не було визнане. Відновлену суму слід віднести на чистий прибуток або збиток звітного періоду. Балансову вартість фінансового активу, який не відображається за справедливою вартістю у зв'язку з тим, що його справедливу вартість не можна визначити з достатньою мірою достовірності слід тестувати на предмет знецінення станом на кожну звітну дату на основі аналізу очікуваних чистих вступів грошових коштів. За наявності ознак знецінення величина збитку від знецінення такого фінансового активу є різницею між його балансовою вартістю і поточною вартістю очікуваних майбутніх потоків грошових коштів, дисконтованих з використанням поточної ринкової ставки відсотка для схожого фінансового інструменту (відшкодовуваною сумою).

(б) Знецінення фінансових активів, що переоцінюються за справедливою вартістю

Якщо збиток по фінансовому активу, що відображається за справедливою вартістю (відшкодовувана сума нижче за первинні витрати на придбання), був віднесений безпосередньо на власний капітал і є об'єктивні дані, що свідчать про знецінення активу, то весь накопичений чистий збиток, віднесений безпосередньо на власний капітал, необхідно списати з власного капіталу і віднести на чистий прибуток або збиток звітного періоду, навіть якщо не було припинено визнання фінансового активу. Сума збитку, яку слід списати з власного капіталу і відобразити в чистому прибутку або збитку, є різницею між витратами на придбання активу(за вирахуванням яких-небудь виплат основної суми і амортизації) і поточною справедливою вартістю (для пайових інструментів) або відшкодовуваною сумою (для боргових інструментів) за вирахуванням збитку від знецінення цього активу, раніше відбитого в чистому прибутку або збитку. Відшкодовуваною сумою боргового інструменту є поточна вартість очікуваних майбутніх потоків грошових коштів, дисконтованих з використанням поточної ринкової ставки відсотка для схожого фінансового інструменту.

Якщо в подальшому періоді збільшується справедлива вартість або відшкодовувана сума фінансового активу, який відображається за справедливою вартістю, і це збільшення можна об’єктивно пов’язати з подією, що сталася після визнання збитку чистого прибутку або збитках, то суму збитку слід відновити з її подальшим віднесенням на чистий прибуток або збиток за період.

Процентний дохід після визнання знецінення

Починаючи з моменту часткового списання вартості фінансового активу до його оціночної відшкодовуваної суми, процентний дохід потім визнається на основі процентної ставки, використаної для дисконтування майбутніх потоків грошових коштів в цілях визначення відшкодовуваної суми. Крім того, після первинного визнання збитку від знецінення підприємству слід тестувати даний актив на предмет його подальшого знецінення станом на подальшу звітну дату.