Тема 3. Правовой статус налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов и иных лиц

§ 1. Субъекты налоговых правоотношений

Общественные отношения по поводу осуществления налоговых изъятий складываются между государством или муниципальными образованиями, с одной стороны, и функционально зависимыми от воли государства «обязанными»субъектами, с другой. Государство для реализации своего участия в налоговых отношениях наделяет организованные им специальные органы полномочиями властного характера в отношении «обязанных» субъектов. При этом среди государственных органов, являющихся носителями публичного интереса («уполномоченных» субъектов налоговых отношений), можно выделить:

1. органы, формирующие публичный интерес государства в сфере налогообложения (органы законодательной власти и органы исполнительной власти общей компетенции);

2. органы, реализующие публичный интерес государства в сфере налогообложения (органы исполнительной власти специальной компетенции - налоговые органы, таможенные органы, финансовые органы).

Правовой статус другой стороны налоговых отношений – «обязанных» субъектов – определяется, прежде всего, характером возложенных на соответствующих лиц публичных обязанностей. Согласно этому критерию среди «обязанных» субъектов можно выделить:

1. лиц, исполняющих или содействующих исполнению обязанности по уплате налога – налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты, их представители (опекуны и др.), а также замещающие их лица (ликвидационные комиссии и др.);

2. лиц, которые, исполняя возложенные на них публичные обязанности, обеспечивают публичный интерес государства в сфере налогообложения – кредитные организации и иные лица (статья 85 Налогового кодекса РФ).

Нормативное определение круга участников налоговых правоотношений дает статья 9 Налогового кодекса РФ путем установления их исчерпывающего перечня. Однако необходимо отметить, что участниками налоговых правоотношений, наделенных правами и обязанностями в силу налогового законодательства, являются также лица, не упомянутые в статье 9 Налогового кодекса РФ, например, кредитные организации. Таким образом, круг субъектов налоговых правоотношений не следует отождествлять с перечнем участников, установленным Налоговым кодексом РФ.

Правовой статус субъекта налоговых правоотношений представляет собой совокупность установленных налоговым законодательством прав и возложенных налоговым законодательством обязанностей. Правовой статус уполномоченных органов, выступающих в налоговых правоотношениях от имени государства, определяется совокупностью прав и обязанностей органа в сфере налогообложения.

Основой налогового правового статуса лица является налоговая правосубъектность, которая определяет, какими качествами должно обладать лицо, чтобы иметь права и нести обязанности в сфере налогообложения. Во-первых, необходимо отметить, что государство осуществляет налоговые изъятия у лиц, которые, прежде всего, обладают определенным имущественным комплексом, с наличием которого, как правило, связывается возникновение налоговой обязанности (статья 38 Налогового кодекса РФ). Во-вторых, исполнение публичной обязанности по уплате налога всегда предполагает осознанные волевые действия лица и способность лица нести ответственность за свои действия перед лицом государства. В результате налоговая правосубъектность лица может быть разделена на две составляющие: налоговую правоспособность и налоговую дееспособность.

Налоговая правоспособность лица – это установленная государством способность лица иметь права и обязанности в сфере налогообложения. В силу особенностей правового регулирования налоговых правоотношений налоговая правоспособность лица наиболее ярко воплощается в комплексе публичных обязанностей лица перед государством, нежели в комплексе прав, предоставляемых лицу в процессе уплаты налогов.

Налоговая дееспособность лица - это установленная государством способность лица своими действиями осуществлять свои права и обязанности в сфере налогообложения. В составе налоговой дееспособности выделяют также налоговую деликтоспособность как способность лица нести ответственность за соверешение налоговых правонарушений и нарушений налогового законодательства.

Таким образом, налоговая правосубъектность означает установленную государством способность лица иметь права и обязанности в сфере налогообложения, осуществлять их своими действями и нести ответственность за нарушение своих публичных обязанностей, т.е. является совокупностью налоговой право- и дееспособности.

Налоговая правосубъектность тесно взаимосвязана с гражданской или трудовой правосубъектностью лица, поскольку именно в результате осуществления гражданских или трудовых прав и обязанностей, а также заключения гражданско-правовых сделок, при наличии обстоятельств, установленных налоговым законодательством, появляется объект налогообложения.