Данные расходы должны быть «сняты» с расходов 2006 г. Путем корректировки показателя «Нераспределенная прибыль на 01.01.06», поскольку они являются расходами прошлых периодов.

Таблица 29. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Нераспределенная прибыль	158	Прибыль-2006	158
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Управленческие расходы			(102)
Себестоимость			(56)

ТЗ – 7.2 Метод начисления (расходы текущего периода, учтенные в следующих периодах).

Таблица 30. - Данные российского учета

Расходы	Сумма, тыс. руб.
На аудит отчетности за 2006 г.	150
На публикацию отчетности за 2006 г.	2
На оплату отпусков рабочих за 2006 г.	75
Итого расходы 2006 г., учтенные в 2007 г.	227

Для правильного исчисления финансового результата необходимо начислить расходы, относящиеся к отчетному периоду (2006 г.), но осуществленные в следующих периодах (2007 г.).

Таблица 31. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма			Кредит			Сумма
Прибыль-2006		227			Обязательства (поставщики)			152
						Обязательства (персонал)			75
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Управленческие расходы							+152
Себестоимость							+75

Итоговое влияние тз­–7 в ситуации, когда цены повышаются и объемы финансово-хозяйственной деятельности возрастают, выражается в превышении расходов отчетного периода над расходами прошлых периодов.

Таблица 32. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит		Сумма
Прибыль-2006	69	Обязательства (поставщики)		152
Нераспределенная прибыль	158	Обязательства (персонал)		75
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Управленческие расходы			+50 (152–102)
Себестоимость			+19 (75–56)

ТЗ–8 Управленческие расходы и амортизация.

В соответствии с учетной политикой рассматриваемой организации управленческие расходы признаются в себестоимости продукции. Следовательно, если на конец периода имеется остаток незавершенного производства (НЗП) или готовой продукции (ГП), то часть управленческих расходов включается в незавершенное производство и готовую продукцию. Такой порядок учета не соответствует требованиям МСФО 1 и 2. Расходы на амортизацию также включены в расчет себестоимости отчетного периода и НЗП, в то время как в соответствии с требованиями МСФО амортизация является расходом отчетного периода.

Таким образом, при трансформации отчетности необходимо исключить суммы управленческих расходов и амортизации из незавершенного производства, представленного в бухгалтерском балансе по РПБУ, включив их в расходы отчетного периода (отчет о прибылях и убытках), и тем самым уменьшить финансовый результат отчетного периода (прибыль-2006).

Рассчитаем процент незавершенного производства на конец отчетного периода (табл. 33):

Таблица 33. – Расчет незавершенного производства

Показатель	Значение
Себестоимость, данные отчета о прибылях и убытках РПБУ, тыс. руб.	90 000
НЗП, данные бухгалтерского учета	2000
Итого, тыс. руб.	92 000
НЗП на конец отчетного периода, % (2000:92000*100)	2,17

По данным российского учета управленческие расходы за период составили 9 200 тыс. руб., а начисленная амортизация основных средств и НМА – 127 тыс. руб. Определим сумму управленческих расходов и амортизации, учтенных в показателе НЗП (табл.34).

Таблица 34. – Сумма управленческих расходов и амортизации

Показатель	Всего, тыс. руб.	Себестоимость	НЗП
Управленческие расходы	9200	9000	200 (9200*2,17%)
Амортизация ОС и НМА	127	124	3 (127*2,17%)
Всего	9327	9124	203

Таким образом, прибыль отчетного года, рассчитанная по МСФО, уменьшится по сравнению с прибылью по РПБУ на 203 тыс. руб. (200 тыс. руб.– управленческие расходы и 3 тыс. руб. – амортизация).

Вместе с тем в отчете о прибылях и убытках будут отражены реклассифицирующие записи, а именно выделение управленческих расходов и амортизации из статьи «себестоимость».

Таблица 35. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Прибыль-2006	203	НЗП	203
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Управленческие расходы			+9200 (9000+200)
Амортизация			+127 (124 +3)
Себестоимость			(9124) (9000+124)

ТЗ – 9.1 Резервы (исключение).

Порядок учета и отражения резервов в финансовой отчетности регулируется МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы», при этом МСФО 37 не регулирует учет и отражение в отчетности оценочных резервов (резервов под обесценение активов, резерв по сомнительным долгам и т.д.). Согласно МСФО 37 резерв – это обязательство на неопределенную сумму или с неопределенным сроком погашения. Основополагающей концепцией признания резерва (текущего обязательства) является «концепция обязывающего события»: резерв имеет место тогда, когда произошло событие, приводящее к возникновению юридического или фактического обязательства, в результате чего у компании нет реалистичной альтернативы погашению этого обязательства.

Не все резервы, предусмотренные российским законодательством, подходят под критерии МСФО 37. Так, например, МСФО 37 не допускают создание резерва на ремонт основных средств, так как на дату составления отчетности условия признания резерва не выполнены. А именно у организации отсутствует текущее обязательство, урегулирование которого приведет к оттоку ресурсов, содержащих экономическую выгоду, поскольку в случае продажи основных средств нет необходимости в их ремонте. Поэтому, если в соответствии с учетной политикой организации для покрытия будущих затрат создается резерв на ремонт основных средств, он должен быть исключен из состава обязательств по МСФО.

Предположим, что по данным учета в 2006 г. отчисления в резерв на ремонт основных средств составили 50 тыс. руб. (в отчете о прибылях и убытках отражено в статье «Прочие расходы»).

Корректировка в данной ситуации состоит в «восстановлении» прибыли отчетного периода на величину резерва на ремонт основных средств.

Таблица 36. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Резерв на ремонт основных средств	50	Прибыль-2006	50
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Прочие расходы			(50)

ТЗ – 9.2 Резервы (создание).

В то же время при трансформации отчетности возможны трансформационные записи, формирующие резервы. Так в соответствии с МСФО 37 могут создаваться следующие классы резервов: на устранение дефектов при продаже с гарантией, на устранение ущерба окружающей среде, на реструктуризацию, по обременительным контрактам, по судебным разбирательствам и пр.

Предположим, что рассматриваемая организация продает свою продукцию с гарантией ремонта или замены производственных дефектов, проявившихся в течение 5 лет после даты продажи. Прогнозы показывают, что 15 % проданных изделий имеют небольшие дефекты (расходы на устранение 1 тыс. руб.), 5% – крупные дефекты (5 тыс. руб.). За отчетный период продано 200 изделий (выручка составила 100 000 тыс. руб., продажная цена единицы – 500 тыс. руб.).

Резерв (текущее обязательство) признается на 31.12.06, поскольку продажа продукции с гарантией является обязывающим событием; отток ресурсов, содержащих экономическую выгоду, вероятен; сумма обязательства может быть надежно оценена.

Рассчитаем сумму резерва на исправление дефектов по гарантии (табл. 37).

Таблица 37. - Сумма резерва на исправление дефектов по гарантии

Резерв	Количество изделий, шт.	Стоимость устранения, тыс. руб.	Сумма, тыс. руб.
На устранение небольших дефектов	30 (200*15%)	1	30
На устранение крупных дефектов	10 (200*5%)	5	50
Итого резерв на исправление дефектов по гарантии	–	–	80