Для того чтобы скорректировать данные по рпбу, необходимо определить отклонения амортизации, начисленной по рпбу и мсфо (табл. 28)

Таблица 18. - Расчет амортизации компьютера по РПБУ и МСФО

Показатель	РПБУ	МСФО	Отклонение
Первоначальная стоимость, тыс. руб.	20	20	–
Норма амортизации Срок полезной службы	12,5% 8 лет	25% 4 года	2 раза
Накопленная амортизация на 01.01.06, тыс. руб.	2,5 (20:8)	5(20:4)	2,5
Амортизация за 2006 г., тыс. руб.	2,5	5	2,5
Накопленная амортизация на 31.12.06., тыс. руб.	5	10	5

Трансформационные записи составляются на суммы отклонений данных по РПБУ от данных, соответствующих МСФО. Причем следует разделять влияние на финансовый результат отчетного периода (прибыль – 2006) и прошлых лет (нераспределенная прибыль). Рассматриваемая методика требует составления отдельных трансформационных записей для баланса и для отчета о прибылях и убытках. Для каждой трансформационной записи должно соблюдаться равенство влияния на показатель отчетного периода (прибыль 2006) в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках (чистая прибыль).

Таблица 19. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Прибыль - 2006	2,5	Амортизация основных средств	5
Нераспределенная прибыль	2,5
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Амортизация			+ 2,5

ТЗ – 2.1 Нематериальные активы (организационные расходы)

Порядок учета и отражения в отчетности нематериальных активов, предусмотренный МСФО 38 «Нематериальные активы», существенно отличается от аналогичных требований ПБУ 14/02 «учет нематериальных активов». Так, не совпадают критерии признания нематериальных активов (в отличие от МСФО 38, в соответствии с ПБУ 14/02 одним из обязательных условий признания является наличие исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности); отличаются перечни объектов нематериальных активов (например, лицензии по МСФО 38 являются нематериальным активом, а собственные торговые марки и организационные расходы не являются); МСФО 38 допускает учет нематериальных активов по переоцененной стоимости.

В рассматриваемой организации в составе НМА отражены организационные расходы. На 31.12.06 сальдо счета «НМА / Организационные расходы» равно 20 тыс. руб.; сальдо счета «Амортизация НМА / Организационные расходы» – 3 тыс. руб.

Поскольку по МСФО 38 организационные расходы всегда признаются расходом в период их возникновения, их следует исключить из состава нематериальных активов, одновременно скорректировав финансовый результат (табл. 20).

Таблица 20. – Расчет нематериальных активов (организационные расходы)

Показатель	РПБУ	МСФО	Отклонение
Первоначальная стоимость, тыс. руб.	20	–	20
Срок полезного использования, лет	20	–	20 раз
Накопленная амортизация на 01.01.06, тыс. руб.	2 (20:20*2)	20	(18)
Амортизация за 2006 г., тыс. руб.	1	–	+1
Накопленная амортизация на 31.12.06, тыс. руб.	3	–	+3

Делаются трансформационные записи (табл.21):

Таблица 21. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Амортизация НМА	3	Нематериальные активы	20
Нераспределенная прибыль	18	Прибыль - 2006	1
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Амортизация			(1)

ТЗ – 2.2 Нематериальные активы (бухгалтерские программы).

В соответствии с ПБУ 14/02 бухгалтерские программы, на которые организация не имеет исключительных прав, не признается в качестве НМА, а учитываются как расходы будущих периодов.

На дату составления отчетности имеется бухгалтерская программа, которая на 31.12.06. используется 1 год. Срок распределения стоимости бухгалтерской программы по российскому учету составляет 4 года, метод распределения доходов будущих периодов – пропорционально времени использования. Сальдо по счету «РБП/ бухгалтерская программа» на 31.12.06 равно 9 тыс. руб. (первоначальная стоимость приобретения 12 тыс. руб., расходы 2006 г. – 3 тыс. руб.).

Таблица 22. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Нематериальные активы	12	Расходы будущих периодов	9
		Амортизация НМА	3
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Управленческие расходы			(3)
Амортизация			+3

Суть трансформационной записи для баланса состоит в реклассификации бухгалтерской программы (из РБП в НМА), причем это не окажет влияния на финансовый результат, поскольку срок службы не пересматривался; в отчете о прибылях и убытках также следует перегруппировать расходы отчетного периода.

ТЗ – 3 Запасы.

В соответствии с МСФО 2 «Запасы» запасы должны учитываться по наименьшей из двух величин: себестоимости или чистой цене продаж. Чистая цена продаж – предполагаемая цена продажи в обычных условиях за вычетом возможных затрат на доработку и продажу. Имеются следующие данные о материалах на 31.12.06 (тыс. руб.)

Таблица 23. – Исходные данные

Материал	Учетная себестоимость	Чистая стоимость продаж	Сумма признанного убытка
1	500	510	–
2	450	370	80

Таким образом, из оценки запасов следует исключить 80 тыс. руб., снижение стоимости запасов уменьшит прибыль отчетного периода.

Таблица 24. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Прибыль-2006	80	Запасы	80
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Прочие расходы			+80

ТЗ –4 Налог на добавленную стоимость (НДС.)

В процессе рабочего этапа стало известно, что часть сумм НДС, учитываемых на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», на 31.12.06 представляет собой суммы, которые не могут быть предъявлены к вычету: 3 тыс. руб. – НДС прошлых отчетных периодов (корректируют нераспределенную прибыль на 01.01.06), 9 тыс. руб. – НДС текущего периода, не подлежащий вычету, относящийся к приобретенным материалам. Причем 8 тыс. руб. относятся к материалам, потребленным в процессе деятельности компании (включаются в себестоимость отчетного периода, тем самым уменьшая прибыль 2006 г.), 1 тыс. руб. относится к остатку материалов на 31.12.06 (увеличивает оценку запасов).

Оставшаяся сумма НДС 22 тыс. руб. переклассифицирована в состав дебиторской задолженности.

Таблица 25. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Нераспределенная прибыль	3	НДС	34
Прибыль-2006	8
Запасы	1
Дебиторская задолженность	22
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Себестоимость			+8

ТЗ – 5 Расходы будущих периодов.

Выявлено, что часть сумм, учитываемых в составе расходов будущих периодов представляет собой предоплату. Сальдо на 31.12.06 включает 14 тыс. руб. – предоплату за аренду помещений.

Данная трансформационная запись является реклассифицирующей для статей баланса, влияние на показатели отчета о прибылях и убытках отсутствует.

Таблица 26. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Дебиторская задолженность	14	РБП	14

ТЗ – 6 Дебиторская задолженность.

Трансформация показателя «дебиторская задолженность», как правило, заключается в установлении соответствия критериям признания. Поскольку дебиторская задолженность является активом, то должна существовать вероятность того, что ассоциируемая с ним экономическая выгода будет получена.

Таким образом, если возникают объективные сомнения в погашении задолженности дебитором (например, платежеспособность покупателя снизилась за предшествующие периоды), ее оценка должна корректироваться созданием оценочного резерва «Резерв по сомнительной дебиторской задолженности» (аналог счета 63 «резервы по сомнительным долгам»).

При наличии безнадежной для взыскания дебиторской задолженности признание актива (дебиторской задолженности) далее невозможно, и такая позиция классифицируется как расход отчетного периода.

В рассматриваемой организации безнадежна для взыскания и сомнительная задолженность покупателей составили 9 тыс. руб. и 17 тыс. руб. соответственно.

Таблица 27. – Трансформационные записи

БАЛАНС
Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
Прибыль - 2006	26	Дебиторская задолженность	9
		Резерв по сомнительной дебиторской задолженности	17
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Прочие расходы			+26

ТЗ – 7 Метод начисления.

В отличие от учета по РПБУ, где предусмотрены допущения и требования к формированию учетной политики, в системе МСФО (Принципы подготовки и составления финансовой отчетности, МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности») сформулированы два основных допущения:

• учет по методу начисления;

• непрерывность деятельности.

Согласно методу начисления результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения, а не в момент получения или выплаты денежных средств; отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность периодов, к которым они относятся.

В составе расходов отчетного периода могут быть отражены расходы прошлых и будущих периодов.

Так, например, расходы на аудит бухгалтерской отчетности в российской практике отражаются с отставанием на один отчетный период, поскольку аудиторская проверка за отчетный период, как правило, проводится в следующем периоде.

ТЗ – 7.1 Метод начисления (расходы прошлых периодов, учтенные в текущем году).

Таблица 28. - Данные российского учета

Расходы	Сумма, тыс. руб.
На аудит отчетности за 2005г.	100
На публикацию отчетности за 2005 г.	2
На оплату отпусков рабочих (за 2004–2005 гг.)	56
Итого расходы 2004-2005 гг., учтенные в 2006 г.	158