Налоговый контроль

Налоговый контроль является одним из важнейших направлений финансового государственного контроля, призванного обеспечить экономическую безопасность государства в налоговой сфере. Целью налогового контроля является предупреждение и выявление налоговых правонарушений (в том числе налоговых преступлений), а также привлечение к ответственности лиц, нарушивших налоговое законодательство.

Поэтому результативный налоговый контроль предполагает реализацию следующих взаимосвязанных моментов:

• выявление совершенных налоговых нарушений и преступлений в ходе проведения налоговых проверок;

• возмещение ущерба, нанесенного государству в виде неуплаченных налогов, и поступление неуплаченных налогов в бюджет;

• наказание виновных в совершении нарушений и преступлений в виде штрафов, административной или уголовной ответственности.

В Налоговом кодексе РФ определены основные принципы осуществления налогового контроля, согласно которым в ходе налогового контроля не допускаются:

• причинение неправомерного вреда налогоплательщику, плательщику сбора, налоговому агенту или их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении

• сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, НК РФ, федеральных законов

• нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну.

Налоговый кодекс устанавливает следующие формы проведения налогового контроля (ст. 82 НК РФ):

• налоговые проверки;

• получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;

• проверки данных учета и отчетности;

• осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

• другие формы.

Налоговая проверка представляет собой совокупность специальных приемов налогового контроля, применяемых уполномоченными органами с целью установления достоверности и законности отражения объектов налогообложения и порядка уплаты налогов и сборов.

Существует два вида налоговых проверок:

• камеральные;

Камеральная налоговая проверка проводится по местонахож­дению налоговой инспекции. Какое-либо специальное реше­ние на ее проведение не требуется. Предельный срок проведения камеральной проверки ограни­чен тремя месяцами со дня представления налогоплательщи­ком налоговой декларации.

В ходе нее проверяются налоговые декларации (расчеты), представленные налогоплательщиком, а также документы, которые должны быть приложены к указанным декларациям (расчетам) согласно НК РФ.

При проведении камеральной про­верки налоговый орган вправе дополнительно истребовать у налогоплательщика только те документы, которые перечисле­ны в ст. 88 НК РФ. Среди них, в частности, указаны:

• документы, подтверждающие налоговые льготы, при использовании компанией налоговых льгот;

• документы, подтверждающие налоговые вычеты при возмещении НДС;

• документы, по исчислению налогов, связанных с использованием природных ресурсов (например, водного или земельного).

Если в ходе камеральной проверки выявлены ошибки в нало­говой декларации (расчете) и (или) противоречия между све­дениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием пред­ставить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если по результатам рассмотрения будет установлен факт нарушения налогового законодательства, то составляется акт проверки (ст. 100 НК РФ) и к нарушителю применяются налоговые санкции.

• выездные.

Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Ис­ключением является случай, когда налогоплательщик не имеет возможности предоставить проверяющим необходимое помещение. В такой ситуации проверка может производиться по местонахождению налоговой инспекции.

Правила проведения выездной налоговой проверки регулируются ст. 89 НК РФ, которая устанавливает следую­щие важнейшие ограничения в отношении выездных налоговых проверок:

• проверка может охватывать не более чем три календар­ных года, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки;

• запрещается проведение двух и более выездных налого­вых проверок по одним и тем же налогам за уже прове­ренный период (данное ограничение не распространя­ется на повторные выездные проверки);

• в общем случае количество выездных проверок одного налогоплательщика в течение календарного года не должно превышать двух проверок (без учета выездных проверок его филиалов и представительств; данное ог­раничение также не распространяется на повторные выездные проверки);

• выездная проверка не может продолжаться более двух месяцев (указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев).

Все вышеуказанные ограничения (кроме длительности про­верки) распространяются также на самостоятельные выезд­ные проверки филиалов (представительств) налогоплатель­щика. Предельный срок самостоятельной выездной проверки фи­лиала (представительства) составляет один месяц и не может быть увеличен.

Срок проведения выездной проверки исчисляется со дня вы­несения решения о назначении проверки до дня составления справки о проведенной проверке. В некоторых случаях (например, при необходимости проведе­ния экспертизы или перевода на русский язык представлен­ных документов) проведение выездной проверки может быть приостановлено.

Повторная выездная налоговая проверка может проводиться:

• вышестоящим налоговым органом - в порядке контро­ля за деятельностью нижестоящего налогового органа, проводившего проверку ранее;

• если налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию, в которой указана меньшая сумма налога, чем ранее. В рамках такой повторной проверки прове­ряется только тот период, за который представлена уточненная декларация. Если при проведении повторной выездной налоговой про­верки выявлен факт совершения налогоплательщиком нало­гового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной проверки, налоговые санкции к налогоплательщику не применяются. Исключение составляет случай, когда первоначальное невыявление факта налогового правонарушения явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налого­вого органа.

• в слу­чае реорганизации или ликвидации организации-налогопла­тельщика.

В ходе выездных налоговых проверок налоговые органы име­ют право:

• привлекать свидетелей, кроме случаев, когда информа­ция относится к профессиональной тайне свидетелей (например, в случае адвоката или аудитора), а также в некоторых других случаях (ст. 90 НК РФ);

• проходить на территорию и осматривать территории и помещения, используемые проверяемыми лицами для предпринимательской деятельности, а также производить осмотр объектов налогообложения (ст. 91, 92 НК РФ);

• истребовать документы у налогоплательщика (или на­логового агента), необходимые для проверки (докумен­ты должны быть предоставлены в виде заверенных ко­пий в десятидневный срок со дня вручения плательщику (или агенту) соответствующего требования), а также ознакомиться с подлинниками упомянутых документов (ст. 93 НК РФ);

• истребовать у третьих лиц документы, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика (или агента) (документы должны быть предоставлены в виде заверенных копий в пятидневный срок со дня получе­ния третьим лицом соответствующего требования) (ст. 93.1 НК РФ);

• осуществлять добровольную или принудительную выем­ку документов, необходимых для проведения проверки (ст. 94 НК РФ);

• проводить экспертизу полученной информации (ст. 95 НК РФ);

• привлекать специалистов и переводчиков (ст. 96, 97 НК РФ).

Проведение вышеуказанных мероприятий должно быть отра­жено в соответствующих протоколах (ст. 99 НК РФ). Также в некоторых случаях может быть необходимо участие понятых (ст. 98 НК РФ).

Нарушения установленных процедурных норм проведения проверок налоговыми органами позволяет налогоплатель­щикам оспорить результаты проверок в суде.

Требования составления актов по результатам как камераль­ной, так и выездной налоговых проверок, установлены ст. 100 НКРФ.

Акт по результатам камеральной налоговой проверки составля­ется в течение десяти дней после завершения последней только в том случае, если в ходе камеральной проверки выявлены нарушения налогового законодательства.

Что касается выездной налоговой проверки, то после ее завершения уполномоченные лица налогового органа сначала со­ставляют справку о проведенной проверке с указанием ее предмета и сроков проведения.

Не позднее двух месяцев после составления справки о проведении выездной налоговой проверки составляется акт налоговой проверки. Акт составляется даже в случае, если выездной проверки нарушения налогового законодательства не выявлены.

Акт налоговой проверки вручается проверяемому лицу или его представителю в течение пяти дней с даты этого акта под расписку, либо передается иным способом (например, посылается заказным письмом). В последнем случае шестой день, начиная с даты отправки заказного письма, рассматривается как дата вручения акта.

Проверяемое лицо (или его представитель) имеют право представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по акту проверки в целом либо по его отдельным частям. Это должно быть сделано в течение пятнадцати дней со дня получения акта налоговой проверки. При этом проверяемое лицо (или его представитель) имеет право приложить к письменным возражениям документы, подтверждающие его позицию. По истечении вышеуказанного срока акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, а также возражении проверяемого лица должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводивше­го налоговую проверку, в течение десяти дней (в некоторых слу­чаях указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц).

Акт и другие материалы налоговой проверки, а также возра­жения проверяемого лица рассматриваются в присутствии данного лица или его представителя (если проверяемое лицо не является в указанное время, то рассмотрение происходит в его отсутствие).

По результатам рассмотрения акта и материалов проверки выносится решение либо о привлечении, либо о непривлечении проверяемого лица к ответственности, оформленное в строгом соответствии с требованиями НК РФ. Несоблюдение должностными лицами налоговых органов процедурных требований и сроков, установленных ПК РФ, может являться основанием для отмены решении налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Решение вступает в силу по истечении десяти дней со дня его вручения проверяемому лицу (или его представителю). А в слу­чае подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган - со дня его утверждения этим органом полностью или частично (п. 9 ст. 101 НК РФ).

В период между принятием решения по акту проверки и вступлением этого решения в силу налогопла­тельщик может попытаться сделать исполнение такого реше­ния затруднительным или невозможным (например, продать свои активы и перевести деньги на счета третьих лиц). Чтобы избежать подобной ситуации п. 10 ст. 101 НК РФ предоставляет руководителю налогового органа (или его замес­тителю) право принять так называемые обеспечительные меры в виде:

• запрета на отчуждение (передачу) имущества платель­щика без согласия налогового органа;

• приостановления операций по банковским счетам на­логоплательщика.

Решение о принятии обеспечительных мер может быть принято сразу после принятия решения о привлечении налогоплатель­щика к ответственности, но в отличие от решения оно вступает в действие немедленно.

В течение десяти дней, начиная с даты вступления в силу реше­ния о привлечении налогоплательщика к ответственности, ему направляется требование об уплате недоимки по налогу, пени и штрафных санкций (ст. 69, 70 НК РФ). Если требование остается неисполненным, то не позднее двух месяцев по истечении срока, указанного в требовании, налоговый орган принимает решение о принудительном взы­скании налога, сборов и штрафов (ст. 46 НК РФ). Подобное решение не может быть принято в отношении физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем (ст. 48 НК РФ). В этой ситуации налоговый орган должен обратиться в суд.

Налогоплательщик (налоговый агент) вправе обжаловать ре­шение налогового органа:

• в суде (арбитражном суде);

• в вышестоящем налоговом органе.

Статья 108 НК РФ устанавливает презумпцию невиновности налогоплательщика, означающую, что бремя доказательства вины налогоплательщика в совершении налогового правона­рушения лежит на налоговом органе, а неустранимые сомне­ния виновности налогоплательщика трактуются в пользу по­следнего.