8.2. Аудит вложений во внеоборотные активы

Проверка вложений во внеоборотные активы осуществляется по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы». На этом счете аккумулируется информация о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов. Следовательно, сумма, отраженная по дебету этого счета, в бухгалтерском учете указывает на первоначальную стоимость приобретенных (возведенных, созданных), но не введенных в эксплуатацию внеоборотных активов.

Аудиторская проверка операций с внеоборотными активами осуществляется по следующим направлениям.

Устанавливается правильность отнесения объекта к основным средствам и нематериальным активам. Для этого следует руководствоваться требованиями ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2000.

При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.; в) не предполагается последующая пере продажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Кроме того, в ПБУ 6/01 приводится состав основных средств. К ним относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки, объекты природопользования (вода, недра, другие природные ресурсы).

При проверке отнесения объектов к основным средствам следует обратить внимание, что приобретенные книги, брошюры и т. п. учитываются в составе основных средств.

Если к учету принимается нематериальный актив, то должны выполняться следующие условия:

а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;

в) использование в производстве продукции (при выполнении работ или оказании услуг) либо для управленческих нужд организации;

г) использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;

д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.).

К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности):

• исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

• исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

• имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

• исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

В составе нематериальных активов учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации).

Следующим направлением аудита является проверка правильности определения инвентарного объекта.

При проверке состава инвентарного объекта также руководствуются ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2000. Инвентарный объект является единицей бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов.

Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте. Каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

При наличии у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т. п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо использовании для управленческих нужд организации.

При определении состава инвентарного объекта можно руководствоваться общероссийским классификатором основных средств.

Аудит правильности оценки внеоборотных активов предполагает проверку формирования первоначальной стоимости объектов. Аудитор должен подтвердить наличие учетных документов, в которых отражаются суммы фактических затрат на приобретение, сооружение, возведение объектов. В качестве аудиторских доказательств привлекаются счета-фактуры, накладные, акты о приеме-передаче объектов основных средств, сметы, сметно-финансовые расчеты. Инспектируются учредительные договоры, договоры купли-продажи, подряда, дарения.

Учетные документы и договоры проверяются по форме и по существу. Первичные учетные документы должны соответствовать требованиям заполнения унифицированной формы документа. Содержание договоров анализируется в соответствии с Гражданским кодексом РФ и прочими нормативными документами (например, Законами «Об акционерных обществах», «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Содержание каждого документа проверяется по следующим позициям: наименование приобретенного объекта, источник поступления; количество, цена, стоимость, содержание затрат, связанных с поступлением и установкой объекта. Суммы фактических затрат, отраженные в учетных документах и договорах, сверяются с суммами по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в бухгалтерском учете.

При этом первоначальной стоимостью объектов признается сумма фактических затрат организации за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Используя метод пересчета, аудитор подтверждает правильность расчета первоначальной стоимости объекта основных средств или нематериальных активов.

Проверка формирования первоначальной стоимости внеоборотных активов зависит от источника поступления объекта: приобретение, сооружение и изготовление, внесение в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, получение организацией по договору дарения (безвозмездно), получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами. При проверке формирования первоначальной стоимости в зависимости от источника поступления необходимо руководствоваться ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2000.

Заключительным направлением аудита является проверка организации бухгалтерского учета вложений во внеоборотные активы по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Проверка осуществляется в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета и рабочим Планом счетов. Аудитор анализирует аналитические счета, на которых ведется учет вложений во внеоборотные активы и их соответствие типовому плану счетов и требованиям организации аналитического учета основных средств и нематериальных активов. Аналитический учет ведется по затратам, связанным со строительством и приобретением объектов основных средств и не материальных активов, по каждому строящемуся или приобретенному объекту.

Синтетический учет вложений во внеоборотные активы инспектируется по направлениям поступления объектов. Анализируются бухгалтерские проводки и суммы по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счетов 07 «Оборудование к установке», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками., 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Обороты и сальдо счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» должны подтверждаться записями в Главной книге и бухгалтерском балансе.