49. Состав и классификация затрат по экономическим элементам, статьям калькуляции.

2. Структура затрат по экономическим элементам

“Под структурой затрат понимают удельный вес отдельных статей затрат к общей сумме затрат. Их структура формируется под влиянием различных факторов: характера производимой продукции и потребляемых материально-сырьевых ресурсов, технического уровня производства, форм его организации, размещения и т.д. В зависимости от преобладающей доли отдельных элементов затрат различают следующие виды отраслей и производства: материалоёмкие, трудоёмкие, фондоёмкие, топливно-энергоёмкие и смешанные.”²

Экономическими элементами называют однородные по своему экономическому содержанию затраты. Причём относят их к этой группе независимо от того, где они расходуются и на какие цели тратятся.

Для расчёта себестоимости всего объёма производства и анализа структуры издержек все затраты, составляющие структуру себестоимости, согласно статье № 253 Налогового Кодекса РФ, сгруппированы в соответствии с их экономическим содержанием по следующим экономическим элементам:

• материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

• затраты на оплату труда;

• отчисления на социальные нужды;

• амортизация основных фондов;

• прочие затраты.

Наглядная таблица “Структура и составляющие себестоимости производства”³ представлена ниже.

Материальные затраты — наиболее крупный экономический элемент затрат на производство. Их доля в общей сумме затрат может составлять 60-90%. К материальным затратам относятся: топливо и энергия, расходуемые на технологические цели и хозяйственные нужды; покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты; затраты на тару и упаковку; запасные части; износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов; отчисления, налоги и сборы, связанные с использованием природного сырья

.

Экономические элементы затрат (себестоимость производства)
Материальные затраты	Затраты на оплату труда	Отчисления на социальные нужды	Амортизация основных фондов	Прочие затраты
Приобретаемые со стороны сырьё и материалы. Запасные части. Износ инструмента, приспособлений, инвентаря и других малоценных предметов. Покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты. Работы и услуги производственного характера, выполняемые сторонними предприятиями. Природное сырьё (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, оплата работ по рекультивации, оплата за воду). Покупная энергия всех видов и затраты на её производство. Потери от недостачи поступивших ресурсов в пределах нормы естественной убыли.	Все выплаты заработной платы. Стоимость продукции, выдаваемой работникам в порядке натурально оплаты. Премии и надбавки (выплаты стимулирующего характера). Выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда. Стоимость бесплатных коммунальных услуг и питания. Выплаты за неявочное время (отпуска, командировки и другое). Выплаты, обусловленные районным регулированием труда. Оплата труда работников, не состоящих в штате предприятия. Другие выплаты.	Обязательные отчисления по установленным законом нормам органам государственного страхования, Пенсионного фонда, Государственного фонда занятости и медицинского страхования от затрат на оплату труда, включённых в себестоимость продукции.	Сумма амортизационных отчислений на полное восстановление производственных фондов.	Налоги, сборы, платежи. Отчисления в страховые фонды, оплата услуг связи, амортизация по нематериальным активам и прочие затраты, не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат.

В связи со значительным ростом цен на энергоносители, доля затрат на них в себестоимости возрастает, поэтому этот элемент затрат иногда рассматривается отдельно.

Из расходов на материальные ресурсы исключается стоимость возвратных отходов – остатков сырья, материалов и др., образующихся в процессе производства, которые утрачивают потребительские качества исходного сырья и не могут использоваться по прямому назначению.

Затраты на оплату труда включают заработную плату основного производственного персонала, а также не состоящих в штате работников, относящихся к основной деятельности. Оплата труда включает: заработную плату, начисляемую по расценкам, тарифным ставкам, должностным окладам в соответствии с системами оплаты труда, принятыми на предприятии; стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты, надбавки и доплаты; премии за производственные результаты; оплату очередных и дополнительных отпусков; стоимость бесплатно предоставляемых услуг; единовременные вознаграждения за выслугу лет.

Отчисления на социальные нужды представляют собой форму перераспределения национального дохода на финансирование общественных потребностей. В эту группу затрат включаются четыре вида платежей: отчисления в фонд социального страхования, обязательного медицинского страхования, пенсионный фонд и фонд занятости.

Амортизация основных фондов на их полное восстановление включается в себестоимость продукции в суммах, определяемых на основе балансовой стоимости фондов и норм амортизационных отчислений.

В состав прочих затрат входят разнообразные и многочисленные расходы: налоги и сборы, отчисления в специальные фонды, оплата процентов за кредит, командировочные расходы и другое.

Таблица 3.

Элементы затрат	Промышленность, %
	электроэнергетика	топливная промышленность	черная металлургия	машиностроение	легкая промышленность
Материальные затраты	65,0	49,3	72,1	56,0	56,6
Оплата труда	6,9	8,2	9,2	17,1	18,4
Отчисления на соц. нужды	2,6	3,1	3,5	6,4	6,5
Амортизация	9,5	14,9	6,1	8,3	8,4
Прочие расходы	16,0	24,5	9,1	12,2	10,1
Всего затрат	100	100	100	100	100

Табл.3. Структура затрат по отраслям промышленности, 2004 год.⁴

Таблица 4.

Структура себестоимости по элементам затрат, %.
Элементы затрат	2001	2002	2003	2004	2005
Сырьё и основные материалы	54,8	67,0	48,5	62,4	63,4
Энергоносители (топливо, энергия)	9,8	6,9	13,8	11,6	11,1
Заработная плата	7,0	2,8	6,8	8,5	7,5
Отчисления на социальные нужды	2,7	1,3	2,8	2,8	2,9
Амортизация	4,4	1,0	1,4	1,2	1,7
Прочие расходы	21,3	21,0	26,7	14,5	13,4
Итого затрат	100	100	100	100	100

Табл.4. Годовой отчёт ОАО “Севкабель”, за 2001 – 2005 годы

(сравнительная таблица).

Группировка затрат по экономическим элементам отражается и смете затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг). Смета затрат – расчётный документ, отражающий всю совокупность затрат, которые включаются в себестоимость товарной продукции. Такая группировка затрат имеет для предприятия важное значение. Сметный размер затрат позволяет определить общий объем потребляемых предприятием различных видов ресурсов. На основе сметы осуществляется увязка разделов производственно-финансового плана предприятия: по материально-техническому снабжению, по труду, определяется потребность в оборотных средствах и так далее. По смете затрат исчисляется себестоимость товарной продукции.

Однако на основе элементов сметы невозможно определить себестоимость конкретной единицы выпускаемой продукции в размере всего ассортимента, а также каждого наименования, группы, вида, ровно, как и невозможно установить место образования затрат. Эти задачи решает классификация затрат по статьям калькуляции.

Определение издержек производства и реализации единицы продукции называется калькулированием. В процессе калькулирования все затраты классифицируются по статьям калькуляции. Калькуляция – представленный в табличной форме бухгалтерский расчет затрат на производство и сбыт единицы изделия или партии изделий.

Классификация затрат по статьям калькуляции позволяет:

• определить себестоимость единицы продукции,

• распределить затраты по ассортиментным группам,

• установить объём расходов по каждому виду работ, производственным подразделениям, аппарату управления,

• выявить резервы снижения затрат.

В основе группировки по статьям калькуляции лежать статьи расходов предприятия на производство единицы продукции в зависимости от назначения этих расходов и места их возникновения: непосредственно в процессе изготовления продукции, в обслуживании производства, в управлении предприятием и так далее.

Структура затрат по статьям калькуляции имеет следующий вид:

1. Сырье и основные материалы.

2. Возвратные отходы (вычитаются).

3. Покупные изделия и полуфабрикаты, комплектующие изделия.

4. Вспомогательные материалы.

5. Топливо и энергия для технологических целей.

6. Основная заработная плата основных производственных рабочих.

7. Дополнительная заработная плата основных производственных рабочих.

8. Отчисления на социальное страхование.

9. Расходы на подготовку и освоение нового производства.

10. Расходы на содержание и обслуживание оборудования.

11. Возмещение износа малоценного и быстроизнашивающегося инструмента.

12. Цеховые расходы.

13. Общепроизводственные расходы.

14. Потери от брака.

15. Прочие производственные расходы.

16. Внепроизводственные расходы (коммерческие).

17. Полная себестоимость.

В приведенной классификации первые семь статей затрат осуществляются непосредственно на рабочем месте и прямо относятся на себестоимость каждого вида продукции. Все другие статьи являются комплексными, собирающими затратами по обслуживанию и управлению производством.

Так, расходы по содержанию оборудования включают затраты на техническое обслуживание машин, расходы на текущий и капитальный ремонт цехового транспорта, амортизацию основных фондов и др.

В состав цеховых расходов включают затраты на управление цехов основного производства: зарплата управленческого персонала цеха, расходы на амортизацию, текущий ремонт, освещение, уборку зданий и др. "Общепроизводственные расходы" направляются на покрытие затрат по управлению и обслуживанию общехозяйственных нужд аппарата управления, содержание зданий, территории, транспорта и пр.

Внепроизводственные (коммерческие) расходы включают затраты, связанные с реализацией продукции (упаковка, отгрузка, реклама, сбытовая сеть и др.).

В зависимости от характера и структуры производства в той или иной отрасли промышленности перечень статей калькуляции может изменяться. Например, в машиностроении выделяется статья “Комплектующие изделия”, а в ювелирной промышленности – “Покупные изделия”, “Полуфабрикаты собственного производства”.

При группировке по статьям калькуляции в составе себестоимости затраты могут классифицироваться по следующим критериям:

• основные и накладные;

• прямые и косвенные;

• простые и комплексные;

• постоянные (условно-постоянные) и переменные (условно-переменные).

Отнесение затрат к основным и накладным обусловливается характером их связи с производства продукции. Основные затраты непосредственно связаны с технологическим процессом, то есть это сырьё и материалы, топливо и энергия на технологические цели, основная заработная плата производственных рабочих. Накладные затраты связаны с организацией управления и обслуживанием производства. Сюда, например, относятся цеховые и общезаводские расходы, расходы на реализацию продукции.

По способу отнесения на себестоимость конкретных видов изделий все затраты предприятия подразделяются на: прямые и косвенные. Прямые затраты непосредственно связаны с изготовлением определённого вида продукции и прямо относятся на её себестоимость. Косвенные затраты связаны с работой цеха или предприятия в целом и не могут быть отнесены прямо на себестоимость отдельных видов продукции, а только косвенным образом, – по заранее установленному признаку – пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, производственной себестоимости, машино-часам работы оборудования по изготовлению соответствующих изделий.

Также в составе калькуляции различаются простые и комплексные затраты. Простые затраты состоят из одного элемента – это затраты на основное сырьё и материалы, заработная плата основных рабочих. Комплексные же затраты включают несколько экономически разнородных, но имеющих одинаковое производственное назначение элементов. Сюда относятся все затраты на содержание и эксплуатацию оборудования, амортизационные отчисления, цеховые и общезаводские расходы, поскольку каждая статья содержит в себе затраты на материалы и заработную плату.

И последняя группа данной классификации представлена постоянными и переменными затратами. Такое деление затрат зависит от отношения к изменению объёма производства. Из суммы постоянных и переменных затрат складываются полные затраты предприятия.

К постоянным (условно-постоянным) затратам относятся затраты, которые не меняются с изменение объёма производства или меняются скачкообразно. В свою очередь, постоянные затраты делятся на три группы:

• полностью постоянные затраты (или затраты на бездействие), которые возможны даже тогда, года деятельность отсутствует, например амортизация основных фондов;

• постоянные затраты на обеспечение деятельности, имеющие место только при осуществлении деятельности, например, затраты на электроэнергию, на освещение, заработную плату общезаводского персонала;

• условно-постоянные затраты, которые не изменяются до достижения определённого объёма производства. При последующем росте объёма эти затраты изменяются скачкообразно. Это происходит тогда, кода уровень использования мощностей составляет 100%, а ёмкость рынка требует увеличения объёма производства. Предприятие закупает новые станки, оборудование, строит новые корпуса, что увеличивает стоимость основных фондов и скачкообразно изменяет величину затрат на единицу продукции через увеличение амортизационных отчислений.

Переменные (условно-переменные) затраты, в отличие от постоянных, изменяются в определённой зависимости от объёма производства. Они также делятся на три группы:

• пропорционально-переменные затраты – меняются в прямом соответствии с изменениями объёма деятельности;

• регрессивно-переменные затраты – растут медленнее, чем объём производства;

• прогрессивно-переменные затраты – растут быстрее, чем увеличивается объём производства.

Далее приведена сводная таблица “Группировка и структура затрат по экономическим элементам и статьям калькуляции” (на примере машиностроительной промышленности, 2006 год).⁵