4.3 Износ и амортизация основных фондов

Особенностью основных фондов является их многократное использование, но время их функционирования имеет определенные границы, обусловленные износом.

Износ – процесс физического и экономического старения, действующих (а также бездействующих) основных фондов.

Различают два вида износа: физический и моральный.

Физический износ определяется тем, что под воздействием процессов труда, сил природы и других факторов основные фонды постепенно утрачивают свою потребительскую стоимость, изменяются их механические, физические, химические и другие свойства. Физический износ основных фондов зависит от их качества, технического совершенства (конструкции и вида материалов, качества постройки зданий и монтажа станков), особенностей технологического процесса, времени действия, степени защиты от внешних условий, качества ухода и обслуживания, от квалификации рабочих.

При полном физическом износе действующие фонды ликвидируются и заменяются новыми. Частичный физический износ возмещается путем ремонта. Замедление физического износа обеспечивается своевременным техническим обслуживанием и ремонтом основных фондов.

Для определения физического износа основных фондов применяются два метода расчета – по объему работ и по сроку службы.

Первый метод расчета – по объему работ – основан на сопоставлении фактических и нормативных сроков службы или объемов работ. Коэффициент физического износа (И_р) определяется по формуле:

где Т_ф – число лет, фактически отработанных машиной;

П_ф – средний объем продукции, фактически выработанной за год;

П_н – годовая производственная мощность (или нормативная производительность) оборудования;

Т_н – нормативный срок службы.

Второй метод расчета износа – по сроку службы – предполагает обследование технического состояния средств труда. Коэффициент физического износа по сроку службы (И_с) рассчитывается по формуле:

где Т_ф – фактический срок службы средств труда;

Т_н – нормативный срок службы.

Моральный износ проявляется в потере экономической эффективности и целесообразности использования основных фондов до истечения срока полного физического износа. Моральный износ первого вида (И_м1) характеризуется уменьшением стоимости машин и оборудования под влиянием сокращения общественно необходимых затрат на их воспроизводство, иначе удешевления их воспроизводства в современных условиях. Он может быть рассчитан по формуле:

,

где Ф_П, Ф_В – соответственно первоначальная и восстановительная стоимость основных фондов.

Моральный износ второго вида (И_м2) обусловлен созданием и внедрением в производство более производительных и экономичных машин и оборудования. Для его расчета используется формула:

И_м2= или И_м2= ,

где П_н и П_с – соответственно производительность нового и старого оборудования.

Моральный износ второго вида может быть полным и частичным, а также иметь скрытую форму. Полный моральный износ представляет собой полное обесценение машины, при котором ее дальнейшее использование является убыточным. Устаревшую машину либо разбирают на запасные части, либо списывают в металлолом. При частичном моральном износе происходит частичная потеря потребительной стоимости и стоимости машины, что не исключает возможности ее использования на других операциях, в иных условиях производства. Скрытая форма морального износа возникает вследствие угрозы обесценения машины из-за наличия задания на разработку новой, более экономичной и производительной техники.

В современных условиях все большее значение приобретает учет морального износа. Появление более современных видов оборудования часто делает экономически целесообразным замену старых основных фондов еще до их физического износа. Несвоевременная замена морально устаревшей техники приводит к выпуску неконкурентоспособной продукции (более дорогой, невысокого качества).

Постепенное изнашивание средств труда приводит к необходимости накопления средств на возмещение износа основных фондов и их воспроизводство. Денежное возмещение износа основных фондов производится путем амортизации.

Термин «амортизация» в буквальном смысле слова означает «бессмертие» основных фондов, их способность восстанавливаться.

Амортизация есть денежное выражение физического и морального износа основных фондов.

Процесс амортизации означает перенесение по частям стоимости основных фондов в течение срока службы на производимую продукцию с целью образования специального амортизационного фонда денежных средств для последующего полного восстановления (реновации) основных фондов.

В хозяйственной практике для учета амортизации используются амортизационные отчисления и нормы амортизации.

Амортизационные отчисления представляют собой денежное выражение перенесенной стоимости и включаются в себестоимость продукции по установленным нормам амортизации.

Норма амортизации (Н_а) – это годовой процент перенесения (возмещения) стоимости основных фондов на продукцию. Она определяется по формуле:

Н_а = ,

где Ф_п – первоначальная стоимость ОФ, руб.,

Ф_л – ликвидационная стоимость ОФ, руб.;

Ф_д – стоимость демонтажа ликвидируемых ОФ и другие затраты, связанные с ликвидацией, руб.;

Т_а – амортизационный период, год.

Уровень норм амортизации определяет объем ресурсов, необходимых для восстановления изношенной части основных фондов. С помощью норм амортизации регулируется скорость оборота основных фондов, интенсифицируется процесс их воспроизводства. Через нормы амортизации и их дифференциацию по группам основных фондов осуществляется техническая и производственная политика на предприятии.

Годовая сумма амортизационных отчислений (А_г) рассчитывается по формуле:

А_г = Н_а · Ф_ср,

где Ф_ср – среднегодовая стоимость ОФ, руб.

Амортизационные отчисления по основным фондам начисляются с первого месяца, следующего за месяцем принятия объекта на бухгалтерский учет, и до полного погашения стоимости объекта либо его списания с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Методы (способы) начисления амортизации подразделяются на линейный метод (равномерный) и нелинейные методы (методы ускоренной амортизации), к которым относятся метод уменьшаемого остатка, кумулятивный метод (методы суммы чисел) и метод списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Амортизационные основные фонды (имущество) распределяются по амортизационным группам в соответствии со сроками их полезного использования:

первая группа – от 1 года до 2 лет включительно;

вторая группа – свыше 2 лет до 3 лет включительно;

третья группа – свыше 3 лет до 5 лет включительно;

четвертая группа – свыше 5 лет до 7 лет включительно;

пятая группа – свыше 7 лет до 10 лет включительно;

шестая группа – свыше 10 лет до 15 лет включительно;

седьмая группа – свыше 15 лет до 20 лет включительно;

восьмая группа – свыше 20 лет до 25 лет включительно;

девятая группа – свыше 25 лет до 30 лет включительно;

десятая группа – свыше 30 лет.

К зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, входящим в восьмую – десятую амортизационные группы, применяется линейный метод начисления амортизации независимо от срока ввода в эксплуатацию этих объектов. К остальным основным фондам применяется линейный либо нелинейный метод начисления амортизации.

При линейном способе начисление амортизации производится равными долями в течение всего срока полезного использования основных фондов. Норма амортизации (Н_ал) рассчитывается в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости имущества:

Н_ал = (1/п) · 100%,

где п – срок полезного использования имущества (месяцев или лет).

Пример. Срок использования оборудования – 10 лет, стоимость оборудования 200000 руб. Тогда Н_ал = (1/10) × 100% = 10%, годовая сумма амортизационных отчислений (200000×10):100=20000 руб.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного периода и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения, определенного законодательством Российской Федерации. Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти. В настоящее время он не может превышать двукратного размера.

Н_ан = (2/n) × 100%,

где n – срок полезного использования имущества (месяцев или лет).

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

остаточная стоимость объекта фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

сумма начисленной за один месяц амортизации определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока его полезного использования.

Например, при нормативном сроке службы десять лет ежегодная норма амортизации будет составлять 20 % вместо 10 % при линейном способе, то есть вдвое больше. Но ежегодные суммы амортизации с использованием данной нормы определяются не от неизменной в течение всего периода амортизации первоначальной стоимости ОПФ, а от постепенно уменьшающейся недоамортизированной стоимости. Поэтому годовые суммы амортизационных отчислений также постепенно снижаются с увеличением срока службы средств труда. Если средство труда стоит 200 000 руб., при десятилетнем нормативном сроке службы годовые суммы амортизационных отчислений составят: в первый год 40 000 руб., во второй – 32 000 руб., в третий – 25 600 руб. и т.д.

При кумулятивном методе (иначе – методе суммы чисел или способе начисления амортизации по сумме чисел лет срока полезного использования) годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта и изменяющейся по годам нормы амортизации, исчисленной следующим образом:

Н_ai = ,

где Н_ai – норма амортизации в i-ый год;

Л_i – число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта;

К_ч – кумулятивное число, рассчитываемое как К_ч = , где n – срок полезного использования объекта (либо как сумма чисел лет полезного использования: К_ч = 1 + 2 + 3 +….+ n).

Пример. При сроке службы оборудования десять лет, . Соответственно в первый год эксплуатации норма амортизации составит , годовая сумма амортизационных отчислений – 36360 руб. , во второй год – 16,36 % , 32720 руб. , в третий год – 14,54% , 29080 руб. и т.д., в последний (десятый) год – 1,82% , 3640 руб. . За первые пять лет в фонде амортизации будет накоплено около 73 % стоимости оборудования, тогда как при использовании линейного метода – только 50 %.

При способе списания стоимости объекта пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизации происходит из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде N_о и соотношения первоначальной стоимости К_п и предполагаемого объема работ за весь срок полезного использования объекта Nt, то есть Аr = Nо (К_п / Nt).

При выборе метода начисления амортизации следует учитывать, что нормы амортизации должны быть экономически обоснованы и направлены на своевременное возмещение ОФ. Необходимо правильно определить экономически целесообразный срок службы ОФ с учетом следующих факторов:

– долговечность ОФ;

– моральный износ (первого и второго вида);

– перспективные планы технического перевооружения;

– баланс оборудования;

– возможности модернизации и капитального ремонта.

Ускоренные методы амортизации имеют ряд преимуществ перед линейным (равномерным), поскольку при использовании последнего не учитывается моральный износ. В итоге происходит недоамортизация ОФ, так как устаревшая техника выбывает из эксплуатации до окончания нормативного срока, не перенеся всю стоимость на продукцию.

Недоамортизация приводит к убыткам в хозяйственной деятельности предприятий, так как происходит ликвидация не полностью амортизированных ОФ.

В России предприятия в соответствии с Правилами ведения бухгалтерского учета могут применять все методы начисления годовой амортизации, однако для целей налогообложения прибыли согласно Налоговому кодексу РФ установлены ограничения по применению линейного или нелинейного метода в зависимости от амортизационной группы и срока полезного использования имущества (табл. 4.2).

Таблица 4.2

Применение методов начисления амортизации

Амортизационная группа	Срок использования имущества, лет	Методы
I II III IV V VI VII	1-2 2-3 3-5 5-7 7-10 10-15 15-20	Линейный или нелинейный метод (по выбору)
VIII IX X	20-25 25-30 Свыше 30	Линейный метод

Необходимо различать понятия «износ» и «амортизация» основных фондов. Износ основных фондов определяется и учитывается практически по всем видам основных фондов, вне зависимости от того, начисляется по ним амортизация или нет. По основным фондам, по которым амортизация не начисляется, износ определяется исходя из срока их полезного использования.