2. Учёт операций в иностранной валюте

2.1. Оценка в бухгалтерском учёте валютных ценностей и операций

В соответствии со ст. 2 Закона РФ от 10.12.03 г. № 173 «О валютном регулировании и валютном контроле» расчёты между резидентами осуществляются в валюте Российской Федерации, т.е. в рублях. Российские организации расчёты в иностранной валюте производят при проведении экспортных и импортных операций, т.е. при заключении договоров с нерезидентами.

Учёт операций, осуществляемых в иностранной валюте, регулируется Положением по бухгалтерскому учёту «Учёт активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утверждённым приказом Минфина России от 27.11.2006 г. № 154н (приложение Г).

Учёт операций в иностранной валюте ведётся в регистрах бухгалтерского учёта одновременно в соответствующей валюте и рублях на основании пересчёта иностранной валюты.

Согласно пп. 4 ПБУ 3/2006 для целей бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности, подлежит пересчёту стоимость следующих активов и обязательств:

− денежных знаков в кассе организации;

− средств на банковских счетах (банковских вкладах);

− денежных и платёжных документов;

− финансовых вложений;

− средств в расчётах (включая по заёмным обязательствам) с юридическими и физическими лицами;

− вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы и др.);

− материально-производственных запасов;

− других активов и обязательств организации.

Методика пересчёта иностранной валюты предполагает:

• установление даты, по состоянию на которую должен осуществляться пересчёт иностранной валюты в рубли;

• определение вида курса, служащего основанием для пересчёта иностранной валюты в рубли;

• расчёт рублевого эквивалента сумм, выраженных в иностранной валюте и их учёт;

• расчёт и отражение в учёте сумм курсовых разниц.

Согласно ПБУ 3/2006 пересчёт должен производиться на следующие даты:

• на дату совершения операции в иностранной валюте;

• на отчётную дату составления бухгалтерской отчётности.

Организации могут производить пересчёт стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковских вкладах), выраженных в иностранной валюте по мере изменения курса (такое решение организация принимает на своё усмотрение, что должно найти отражение в учётной политике по бухгалтерскому учёту организации).

Под датой совершения операции в ПБУ 3/2006 понимается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принять к бухгалтерскому учёту активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.

Сведения о том, как следует определять даты совершения операций в иностранной валюте в бухгалтерском и налоговом учёте, представлены в таблица 1.

Таблица 1 – Порядок определения даты совершения отдельных операций в иностранной валюте

Операция и факт хозяйственной деятельности	Дата совершения операции в бухгалтерском учёте
Банковские операции по валютным счётам	Дата зачисления денежных средств или их списания с валютного счёта организации в кредитной организации
Кассовые операции с иностранной валютой	Дата оприходования денежных знаков в кассу организации или выдача денежных знаков из кассы организации
Доходы организации в иностранной валюте	Дата признания доходов организации в иностранной валюте
Расходы организации в иностранной валюте, в том числе: -импорт MПЗ; -импорт услуги; -расходы, связанные со служебными командировками и служебными поездками за пределы РФ	Дата признания расходов организации в иностранной валюте Дата признания расходов по приобретению МПЗ Дата признания расходов по услуге Дата утверждения авансового отчёта
Вложения организации в иностранной валюте во внеоборотные активы	Дата признания затрат, формирующих стоимость внеоборотных активов

Второй датой пересчёта имущества и обязательств в иностранной валюте служит отчётная дата составления бухгалтерской отчётности, в качестве которой признаётся последний календарный день в отчётном периоде (месяц).

Пересчёт стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платёжных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчётах (включая по заёмным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключёнными соглашениями (договорами), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчётную дату (п.7 ПБУ 3/2006).

Для составления бухгалтерской отчётности стоимость вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.), материально-производственных запасов и других активов, не перечисленных в пункте 7 настоящего Положения, принимается в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой эти активы принимаются к бухгалтерскому учёту.

После принятия к бухгалтерскому учёту вышеперечисленных активов в связи с изменением курса пересчёт не производится.

Таким образом, момент пересчёта стоимости активов и обязательств в рубли определяется в зависимости от их вида (таблица 2).

Таблица 2 – Момент пересчёта стоимости активов и обязательств в рубли

Вид актива или обязательства	Пересчёт на дату совершения операции	Пересчёт на отчётную дату	Пересчёт по мере изменения курса
Иностранная валюта в кассе организации и на банковских счетах	+	+	+
Денежные и платёжные документы в иностранной валюте	+	+	-
Ценные бумаги в иностранной валюте (за исключением акций)	+	+	-
Средства в расчётах с юридическими и физическими лицами в иностранной валюте (то есть задолженность, в том числе по заёмным обязательствам, за исключением авансов и задатков)	+	+	-
Вложения во внеоборотные активы (основные средства, НМА и др.)	+	-	-
Акции	+	-	-
Авансы (полученные, выданные) и задатки	+	-	-
Материально-производственные запасы	+	-	-
Другие активы или обязательства, не перечисленные выше	+	-	-

При несущественном изменении официального курса иностранной валюты к рублю, устанавливаемого ЦБ РФ, пересчёт в рубли, связанный с совершением большого числа однородных операций в такой иностранной валюте, может производиться по среднему курсу, исчисленному за месяц или более короткий период (п. 6 ПБУ 32006).

В связи с тем что в нормативных актах нет понятия «несущественные изменения курса», необходимо в учётной политике организации закрепить следующее:

• значение критерия несущественности (существенности) изменения официального курса иностранной валюты к рублю;

• количество однородных операций, признаваемое организацией «большим числом»;

• период, за который следует рассчитывать средний курс;

• порядок расчёта среднего курса.

Пересчёт выраженных в иностранной валюте доходов и расходов, формирующих финансовые результаты от ведения организацией деятельности за пределами Российской Федерации, в рубли производится с использованием официального курса этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемого Центральным банком Российской Федерации, действовавшего на соответствующую дату совершения операции в иностранной валюте, либо с использованием средней величины курсов, исчисленной как результат от деления суммы произведений величин официальных курсов этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемых Центральным банком Российской Федерации, и дней их действия в отчётном периоде на количество дней в отчётном периоде.

Деятельность за пределами Российской Федерации – деятельность, осуществляемая организацией, являющейся юридическим лицом по законодательству Российской Федерации, за пределами Российской Федерации через представительство, филиал.

контрольные вопросы и задания

1. Назовите документ, регламентирующий оценку активов и обязательств организаций в иностранной валюте.

2. Что в соответствии с ПБУ 3/2006 понимается под датой совершения операции?

3. Какие активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте, подлежат пересчёту только на дату совершения операции?

4. Назовите даты совершения операций в иностранной валюте.