5. Составление корректировок и трансформационных таблиц

Порядок составления корректировок

Рассмотрим порядок составления корректировок с целью трансформации белорусской отчетности в отчетность по МСФО, используя приведенные выше числовые данные.

Белорусская организация впервые выполняет трансформацию своей финансовой отчетности. Дата перехода на МСФО - 1 января 2010 г. Соответственно, необходимо вначале составить входящий баланс на 1 января 2010 г. (см. трансформационную таблицу 1), а затем отчетность за 2010 г. (см. трансформационную таблицу 2). Отчетность будет полностью соответствовать требованиям МСФО (IAS) 1 только по окончании 2011 г., когда будет представлен один сравнительный период.

Валютой оценки и валютой представления информации является белорусский рубль.

В процессе подготовки отчетности по МСФО были выявлены несоответствия между требованиями НБУ и требованиями международных стандартов. Для их устранения организация сделала следующие 10 корректирующих проводок.

Проводка 1. Организацией начислен резерв по сомнительным долгам. Было определено, что сомнительные долги по состоянию на 1 января 2010 г. составляют 190 млн.руб., а на конец 2010 г. - 250 млн.руб. Сумма резерва показана в балансе со знаком «минус».

Поскольку на 1 января 2010 г. резерв по сомнительным долгам при подготовке отчетности по МСФО уже был начислен на сумму 190 млн.руб., то в 2010 г. в расходы включается только 60 млн.руб., а 190 млн.руб. переносятся в счет уменьшения прибыли прошлых лет.

Проводка 2. В соответствии с НБУ организация формирует себестоимость продукции с учетом общехозяйственных расходов. Согласно МСФО в себестоимость продукции могут включаться только производственные затраты, поэтому общехозяйственные расходы необходимо исключить из стоимости товарно-материальных ценностей (ТМЦ) (из стоимости незавершенного производства и готовой продукции на складе) и себестоимости продукции.

За 2010 г. общехозяйственные расходы составили 4 000 млн.руб. Определено, что общехозяйственные расходы составляют 15 % от стоимости ТМЦ. Стоимость ТМЦ равна 39 370 млн.руб., поэтому в балансе из этой суммы необходимо вычесть 5 905,5 млн.руб. (39 370 млн.руб. х 15 %).

В отчетности на 1 января 2010 г. проводится аналогичная корректировка. Рассчитано, что общехозяйственные расходы в стоимости ТМЦ на 1 января 2010 г. составляют 3 000 млн.руб. Тогда в 2010 г. прибыль текущего года будет скорректирована только на 2 905,5 млн.руб. (5 905,5 - 3 000), а 3 000 млн.руб. будут отнесены на прибыль (убыток) прошлых лет.

Проводка 3. В МСФО основные средства можно оценивать по исторической или переоцененной стоимости. Причем для определения реальной переоцененной стоимости индексный метод пересчета стоимости не подходит. В нашей ситуации организация учитывает основные средства по исторической стоимости, поэтому необходимо сторнировать сумму ранее проведенных переоценок.

На 1 января 2010 г. исключается сумма 43 561 млн.руб., попавшая со счета 83 «Добавочный фонд» в статью «Прочие фонды». На 31 декабря 2010 г. производится повтор корректировки на 1 января 2010 г., а также исключается сумма переоценки за 2010 г. - всего 51 361 млн.руб.

Проводка 4. Проводится инфлирование стоимости основных средств за периоды до 2006 г. Результаты инфлирования относятся на прибыль (убыток) прошлых лет (23 350 млн.руб.).

Проводка 5. Начисляется амортизация по нормам, принятым в учетной политике по МСФО. Амортизация распределяется между стоимостью ТМЦ, себестоимостью реализованной продукции и общехозяйственными расходами.

Амортизация за прошлые годы относится на прибыль (убыток) прошлых лет.

Проводка 6. Списываются устаревшие запасы: на 1 января 2010 г. - на сумму 50 млн.руб., на 31 декабря 2010 г. - на сумму 150 млн.руб. В отчете о прибылях и убытках за 2010 г. в расходы текущего периода включаются только 100 млн.руб. (150 - 50), а 50 млн.руб. относятся на убытки прошлых лет.

Проводка 7. Проценты по кредитам (90 млн.руб.) и курсовые разницы (70 млн.руб.), капитализированные в белорусском учете, после ввода объектов в эксплуатацию списываются в расходы.

Проводка 8. Списываются расходы будущих периодов и остатки несписанных расходов на реализацию.

На 1 января 2010 г. расходы будущих периодов списываются в сумме 3 059 млн.руб., а расходы на реализацию - в сумме 157 млн.руб. В отчете о прибылях и убытках за 2010 г. расходы текущего периода корректируются только на 234 млн.руб. (2 825 - 3 059) и 5 млн.руб. (152 - 157), а 3 059 млн.руб. и 157 млн.руб. относятся на убытки прошлых лет.

Проводка 9. В МСФО запрещено создавать резервы под будущие расходы, поэтому соответствующие резервы, созданные в белорусском учете, сторнируются. На 1 января 2010 г. резерв корректируется на 1 037 млн.руб. В отчете о прибылях и убытках за 2010 г. в расходы текущего периода включаются только 306 млн.руб. (1 343 - 1 037), а 1 037 млн.руб. относятся на убытки прошлых лет.

Проводка 10. Начисляются отложенные налоги. По состоянию на 1 января 2010 г. у организации определен налоговый актив в размере 16 млн.руб. (балансовая стоимость по МСФО меньше налоговой базы, так как расходы по МСФО больше налоговых). На 31 декабря 2010 г. отложенный налоговый актив составлял 10 млн.руб.

Составление трансформационных таблиц

Теперь, когда выполнены все трансформационные корректировки (проводки), можно приступить к составлению трансформационных таблиц, в которых для каждой корректирующей проводки отведена отдельная колонка.

Данные бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, соответствующие МСФО (см. колонку «После трансформации, млн.руб.» в приведенных ниже таблицах), определяются путем сложения исходных данных названных учетных форм (см. колонку «До трансформации, млн.руб.») и значений трансформационных проводок.

Таблица 1
Трансформационная таблица на 1 января 2010 года
Баланс на 1 января 2010 г.	До тран-сфор-мации, млн.руб.	Трансформационные проводки										После транс-фор-мации, млн.руб.
		1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
Основные средства	39 926			-43 561	23 350	-1 025						18 690
Инвестиционная собственность	14 045											14 045
Нематериальные активы, кроме гудвилла	260											260
Отложенные налоговые активы	0										10	10
Запасы	48 600		-3 000				-50	-3 216				42 334
Дебиторская задолженность	52 483	-190										52 293
Прочие оборотные финансовые активы	5 374											5 374
Денежные средства и эквиваленты денежных средств	9 648											9 648
АКТИВ	170 336	-190	-3 000	-43 561	23 350	-1 025	-50	-3 216	0	0	10	142 654
Акционерный (уставный) капитал	18 683											18 683
Прочие фонды	0											0
Нераспределенная прибыль прошлых лет	120 356	-190	-3 000	-43 561	23 350	-1 025	-50	-3 216	1 037		10	93 711
Отложенные налоговые обязательства	0											0
Прочие долгосрочные финансовые обязательства	2 927											2 927
Прочие краткосрочные резервы	1 037								1 037			0
Кредиторская задолженность	16 680											16 680
Краткосрочные обязательства по налогу на прибыль	1 246											1 246
Прочие краткосрочные финансовые обязательства	9 407											9 407
СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА	170 336	-190	-3 000	-43 561	23 350	-1 025	-50	-3 216	0	0	10	142 654
Таблица 2
Трансформационная таблица на 31 декабря 2010 года
Баланс на 31 декабря 2010 г.	До тран-сфор-мации, млн.руб.	Трансформационные проводки										После транс-фор-мации, млн.руб.
		1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
Основные средства	45 291			-51 361	23 350	-6 320		-160				10 800
Инвестиционная собственность	15 131											15 131
Нематериальные активы, кроме гудвилла	254											254
Отложенные налоговые активы	0										16	16
Запасы	54 527		-5 905			515	-150		-2 977			46 010
Дебиторская задолженность	63 999	-250										63 749
Прочие оборотные финансовые активы	5 112											5 112
Денежные средства и эквиваленты денежных средств	10 655											10 655
АКТИВ	194 969	-250	-5 905	-51 361	23 350	-5 805	-150	-160	-2 977	0	16	151 727
Акционерный (уставный) капитал	18 683											18 683
Прочие фонды	0											0
Нераспределенная прибыль прошлых лет	125 546	-190	-3 000	-51 361	23 350	-4 780	-50		-3 216	1 037	10	87 346
Нераспределенная прибыль текущего года	9 143	-60	-2 905			-1 025	-100	-160	239	306	6	5 444
Отложенные налоговые обязательства	0											0
Прочие долгосрочные финансовые обязательства	3 291											3 291
Прочие краткосрочные резервы	1 343									-1 343		0
Кредиторская задолженность	19 520											19 520
Краткосрочные обязательства по налогу на прибыль	3 001											3 001
Прочие краткосрочные финансовые обязательства	14 442											14 442
СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА	194 969	-250	-5 905	-51 361	23 350	-5 805	-150	-160	-2 977	0	16	151 727
Отчет о прибылях и убытках за 2010 год
Показатели	До тран-сфор-мации, млн.руб.	Трансформационные проводки										После транс-фор-мации, млн.руб.
		1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
Выручка	40 617											40 617
Себестоимость продаж	-28 818		1 095			-815	-100			306		-28 332
Коммерческие расходы	-1 125								5			-1 120
Управленческие расходы	-526		-4 000			-210						-4 736
Прочие доходы	76											76
Прочие прибыли (убытки)	3 436	-60						-70	234			3 540
Расходы на финансирование	-374							-90				-464
Расходы по налогу на прибыль	-4 143										6	-4 137
Чистая прибыль (убыток)	9 143	-60	-2 905	0	0	-1 025	-100	-160	239	306	6	5 444