9. Договор строительного подряда и влияние его условий на бухгалтерский учет. (+5 вопр. )

   Еще на стадии заключения такого договора следует учесть, что он относится к наиболее сложным видам договоров, так как охватывает широкий круг вопросов, таких как поставка материалов; установка технологического оборудования; условия и график сдачи и оплаты различных этапов работ; устранение недостатков, обнаруженных после сдачи объекта, и т.д. Договор строительства (строительного подряда) означает, что подрядчик в установленный срок обязуется построить по заданию заказчика определенный объект, то есть выполнить строительные работы. Согласно п. 1 ст. 740 ГК РФ заказчик обязан создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять работы и осуществить по этим работам оплату. В договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работ. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов строительства (ст. 708 ГК РФ), то есть поэтапная сдача в эксплуатацию и поэтапная его оплата. Однако договором может и не предусматриваться поэтапная сдача строительных работ. Согласно ст. 316 НК РФ на производстве с длительным (т.е. более одного налогового / отчетного периода) технологическим циклом в случае, если договором не предусматривается поэтапная сдача работ, доход от реализации таких работ распределяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В случае поэтапной сдачи работ по договору строительного подряда доход возникает при сдаче каждого этапа. Однако в этом случае ситуация не так проста, как она изложена законодателем. Если оплата будет производиться после завершения работ на основании представленных подрядчиком актов, смет и т.п., то при выполнении каждого из этапов (например, поэтажный капитальный ремонт) у подрядчика не образуется дохода. В такой ситуации можно говорить только о доходах будущих периодов. Работы по капитальному ремонту и реконструкции зданий (сооружений) регулируются договором строительного подряда согласно п. 2 ст. 740 ГК РФ. Согласно ст. 743 ГК РФ подрядчик обязан осуществить работы в соответствии с технической документацией (в которой определяется объем и содержание работ) и со сметой (в которой определяется стоимость работ). Разработка технической документации осуществляется по договору подряда на выполнение проектных работ в соответствии со ст. 758 ГК РФ. Однако в ряде случаев заказчик не всегда выступает в качестве застройщика. Может возникнуть и такая ситуация, когда в качестве застройщика будет выступать подрядчик. Как указывается в п. 16 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ, застройщиком может быть как физическое, так и юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию или капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий и подготовку проектной документации. Функции застройщика могут быть переданы заказчиком подрядчику по отдельному договору. Пример 1 Свернуть Заказчик заключил с подрядчиком договор на строительство производственного помещения с поэтапной оплатой. Однако головная организация заказчика сократила финансирование, но при этом не отменила ввод в эксплуатацию производственного объекта. Поэтому застройщик заключил с подрядчиком дополнительное соглашение, по которому передал подрядчику функции застройщика с полномочиями нанимать рабочую силу, закупать строительные материалы, комплектующие и оборудование, составлять сметы, проводить экспертизу смет и проектов и т.п. Все расходы подрядчика, наделенного функциями застройщика, должны быть возмещены после завершения строительства. Заказчик, получивший от подрядчика сообщение о готовности к приему выполненных работ / определенного этапа работ, обязан незамедлительно приступить к процедуре их принятия (ст. 753 ГК РФ). Работы по проектированию и строительству зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного характера; работы по инженерному изысканию для строительства зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного характера, - осуществляются на основании государственных лицензий в соответствии с п. 6.1 ст. 18 Федерального закона РФ от 08.08.2001 г. № 128ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности». Однако с 01.01.2010 г. это требование отменено и допуск к работам, оказывающим влияние на безопасность объектов капитального строительства, осуществляется на основании свидетельств, выдаваемых соответствующими саморегулируемыми организациями. Это важно не только для безопасности и качества работ и безопасности жизни людей, но и для включения расходов в состав налоговой базы по налогу на прибыль. Согласно письму Минфина РФ от 09.03.2010 г. № 030306/1/121 все расходы по работам, оказывающим влияние на безопасность объектов капитального строительства, будут включаться в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только при наличии соответствующих лицензий (свидетельств), выдаваемых подрядчикам саморегулируемыми организациями. Проведение же работ нелицензированными организациями приведет к тому, что налоговые органы не примут эти расходы в качестве уменьшающих налоговую базу. При составлении строительных смет их экономическая составляющая вступает в противоречие с налоговой составляющей. И если в бухгалтерском учете все расходы принимаются для формирования финансовых результатов, то для целей налогообложения не всякие расходы можно принять в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль. Обязательным приложением к договору строительного подряда является утвержденная проектно-сметная документация. Действующее законодательство не допускает осуществления строительных работ без проектно-сметной документации. Она нужна для определения количества ресурсов, необходимых для осуществления работ, предусмотренных договором. Выявленные таким образом данные могут служить основанием для определения стоимостных показателей при формировании договорной цены на строительные работы. Субъектный состав договора строительного подряда зависит от того, какие именно отношения имеют место в данном случае. Возможными вариантами могут быть: а) в качестве заказчика фигурирует государство в лице его министерств или других органов; б) заказчиком объекта строительства является другой хозяйствующий субъект; в) строительные работы осуществляются для удовлетворения личных потребностей заказчика как физического лица. Договор строительного подряда. При осуществлении инвестиционно-строительной деятельности, организация и ведение бухгалтерского учета компании – строительного подрядчика, в случаях выполнения: долгосрочных проектов, проектов, даты начала и окончания которых приходятся на разные отчетные периоды, осуществляется в особом порядке. В настоящее время порядок ведения бухгалтерского учета: доходов, расходов, финансовых результатов, организациями, выступающими в качестве подрядчиков (субподрядчиков) в договорах строительного подряда, длительность выполнения которых составляет: более одного отчетного года (долгосрочный характер), сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы, осуществляется в соответствии с ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»*. *Данное ПБУ не распространяется на кредитные организации и государственные (муниципальные) учреждения. ПБУ 2/2008 не применяется подрядчиками при выполнении краткосрочных (менее одного отчетного года) договоров строительного подряда и сопутствующих договоров. Так же ПБУ 2/2008 может не применяться субъектами малого предпринимательства (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг). ПБУ 2/2008 так же распространяется на договорные отношения, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы: 1. На договоры оказания услуг: в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве, иных услуг, неразрывно связанных со строящимся объектом. 2. На выполнение работ по восстановлению (ликвидации): зданий, сооружений, судов, включая связанное с ликвидацией восстановление окружающей среды. Нормативно-правовое регулирование отношений, возникающих в связи с выполнением договора подряда, осуществляется в соответствии с 3 параграфом 37 главы Гражданского кодекса «Строительный подряд». Кроме того, при осуществлении строительных работ, компании (в зависимости от конкретных видов деятельности) руководствуются: Земельным кодексом РФ, Градостроительным кодексом РФ, Федеральным законом №214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации», Федеральным законом №39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», Федеральным законом №122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним». Так же принимаются во внимание: строительные нормы и правила (СНиПы), единые нормы и расценки на строительные, монтажные и ремонтно-строительные работы (ЕНиРы), типовые инструкции по охране труда для работников строительства, промышленности строительных материалов и жилищно-коммунального хозяйства (ТОИ), своды правил, СанПины, ГОСТы, нормы пожарной безопасности, ведомственные строительные нормы, справочники базовых цен и др.  По своему характеру договор подряда является возмездным, консенсуальным* и двусторонне обязывающим. *Консенсуальный договор — договор гражданско-правового характера, для заключения которого достаточно соглашения сторон. Такой договор признаётся заключенным с момента подписания его сторонами. Консенсуальный договор не требует каких-либо условий по оформлению и выполнению, кроме как обоюдное согласие сторон на его заключение. В статье будут рассмотрены некоторые особенности действующего законодательства, а так же порядок ведения бухгалтерского учета при выполнении договоров строительного подряда. НЕКОТОРЫЕ ПОЛОЖЕНИ ДЕЙСТВУЮЩЕГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА, СВЯЗАННЫЕ С ДОГОВОРАМИ СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА Рассмотрим основные положения действующего законодательства, касающиеся строительного подряда. В соответствии со ст.740 ГК РФ, по договору строительного подряда: Подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы. При этом заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену. Договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию: предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения, иного объекта, а также на выполнение: монтажных, пусконаладочных, иных, неразрывно связанных со строящимся объектом работ (п.2 ст.740 ГК РФ). При этом правила о договоре строительного подряда применяются также к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено договором. В случаях, предусмотренных договором, подрядчик принимает на себя обязанность обеспечить эксплуатацию объекта после его принятия заказчиком в течение указанного в договоре срока. Обратите внимание: Если по договору строительного подряда выполняются работы для удовлетворения бытовых или других личных потребностей гражданина (заказчика), к такому договору применяются правила параграфа 2 главы 37 ГК РФ, о правах заказчика по договору бытового подряда. Положениями п.1 ст.4 закона 39-ФЗ, установлено, что субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются: инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений, другие лица. В соответствии с п.4 ст.4 закона 39-ФЗ, подрядчики: физические лица, юридические лица, которые выполняют работы по договору: подряда, государственному или муниципальному контракту, заключаемым с заказчиками в соответствии с Гражданским кодексом. Подрядчики обязаны иметь лицензию на осуществление ими тех видов деятельности, которые подлежат лицензированию в соответствии с федеральным законом. Обратите внимание: Подрядчик вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором, государственным контрактом, заключаемыми между ними (п.6 ст.4 закона №39-ФЗ). ОБЪЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПО ДОГОВОРАМ СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА доходов, расходов, финансовых результатов, ведется отдельно по каждому исполняемому договору в отдельности. При этом, одним договором может быть предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту. В этом случае строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий (п.4 ПБУ 2/2008): на строительство каждого объекта имеется техническая документация; по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы. Как один договор должны рассматриваться два (и более) договора, заключенных организацией с одним или несколькими заказчиками, при соблюдении одновременно следующих условий (п.5 ПБУ 2/2008): в силу взаимосвязи отдельные договоры фактически относятся к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам; договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим). В случае, когда в техническую документацию вносится: дополнительный объект строительства, дополнительные работы, строительство такого объекта (выполнение работ), должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении хотя бы одного из следующих условий: 1. Дополнительный объект (доп. работы) по характеристикам: конструкционным, технологическим, функциональным, существенно отличается от объектов, предусмотренных договором. 2. Цена строительства дополнительного объекта (доп. работ) определена на основе согласованной сторонами дополнительной сметы. ПОРЯДОК ПРЗНАНИЯ ДОХОДОВ ПО ДОГОВОРАМ СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ Доходы по договору признаются организацией доходами от обычных видов деятельности (выручкой по договору) в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. В соответствии с п.9 ПБУ 2/2008, выручка по договору корректируется на суммы: отклонений, претензий, поощрительных платежей, если существует уверенность, что такие суммы будут признаны заказчиками или иными лицами, указанными в договоре, которым они предъявлены, и сумма их может быть достоверно определена. Величина выручки определяется подрядчиком исходя из стоимости работ, указанной в договоре. Договорная цена может корректироваться в случаях и на условиях, предусмотренных договором, в связи с: 1. Отклонениями (возникшими и согласованными сторонами изменениями стоимости работ по договору), которые обусловлены: использованием более качественных и дорогостоящих строительных материалов и конструкций, выполнением работ, более сложных по сравнению с предусмотренными в технической документации, выполнением работ, не предусмотренных в технической документации, (увеличение выручки), неисполнением каких-либо работ, предусмотренных в технической документации (уменьшение выручки). 2. Претензиями (предъявляемыми организацией к заказчикам и иным лицам, указанным в договоре, требованиями): о возмещении затрат, не учтенных в смете, которые организация была вынуждена понести в связи с действиями (бездействием) указанных лиц; о возмещении разумных расходов, понесенных в связи с установлением и устранением дефектов в технической документации, предоставленной заказчиком или проектной организацией (например, в связи с обнаружением в ходе строительства подпочвенных вод), в связи с задержкой или остановкой работы из-за неоказания заказчиком организации содействия, предусмотренного условиями договора (например, по передаче организации в пользование необходимых для выполнения работ зданий и сооружений, обеспечению временной подводки сетей энергоснабжения, водопровода) и т.д., (увеличение выручки по договору). 3. Поощрительными платежами (выплачиваемыми организации дополнительно сверх сметы по условиям договора суммами), например, за сокращение сроков строительства и др. (увеличение выручки по договору). Доходы организации, полученные при исполнении других видов договоров и не связанные непосредственно с исполнением договора, в выручку по договору не включаются. Такие доходы учитываются как прочие, либо относятся в уменьшение прямых расходов по договору. К таким доходам относятся, например: доходы по договору купли-продажи от продажи излишков строительных материалов, приобретенных для исполнения договора; доходы в виде арендной платы за сданные в аренду другим лицам строительные машины и оборудование, которые временно не используются для исполнения договора. ПОРЯДОК ПРЗНАНИЯ РАСХОДОВ ПО ДОГОВОРАМ СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ Расходы по договору признаются организацией расходами по обычным видам деятельности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. В соответствии с п.11 ПБУ 2/2008, расходами являются понесенные организацией за период с начала исполнения договора до его завершения: Прямые расходы - напрямую связанные с исполнением договора; Косвенные расходы - часть общих расходов организации, приходящаяся на данный договор; Прочие расходы - не относящиеся к строительной деятельности организации, но возмещаемые заказчиком по условиям договора. В состав прямых расходов, помимо фактически понесенных, включаются ожидаемые неизбежные расходы (предвиденные расходы), возмещаемые заказчиком по условиям договора (п.12 ПБУ 2/2008). Предвиденные расходы принимаются к учету: 1. Либо по мере их возникновения в процессе выполнения работ по строительству: по устранению недоделок в проектах и строительно-монтажных работах, по разборке оборудования из-за дефектов антикоррозийной защиты и т.п. 1. Либо путем образования резерва на покрытие предвиденных расходов: на гарантийное обслуживание, гарантийный ремонт созданного объекта и т.п. Обратите внимание: Резерв на покрытие предвиденных расходов образуется при условии, что такие расходы могут быть достоверно определены. Косвенные расходы включаются в состав расходов по каждому договору путем распределения общих расходов организации (п.13 ПБУ 2/2008). Способы распределения между договорами косвенных расходов определяются организацией самостоятельно и закрепляются в учетной политике для целей бухгалтерского учета организации. Косвенные расходы организации можно распределять, например, путем расчетов с использованием сметных норм и расценок, отражающих современный уровень: производственных, технологических, организационных, нормативов в строительстве. Обратите внимание: Принятый организацией порядок распределения косвенных расходов подлежит систематическому и последовательному применению. Прочие расходы могут включать в себя расходы: на общее управление организацией, на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, другие расходы, возмещение которых заказчиком специально предусмотрено в договоре (п.14 ПБУ 2/2008). В соответствии с п.15 ПБУ 2/2008, расходы, непосредственно связанные с подготовкой и подписанием договора: на разработку технико-экономического обоснования, подготовку договора страхования рисков строительных работ, и т.п., понесенные организацией до даты его подписания, включаются в расходы по договору, если они могут быть достоверно определены и если в отчетном периоде, в котором они возникли, существует вероятность, что договор будет подписан. Обратите внимание: При несоблюдении вышеуказанных условий такие расходы признаются прочими расходами того периода, в котором они понесены. Расходы по договору признаются в том отчетном периоде, в котором они понесены (п.15 ПБУ 2/2008). При этом расходы, относящиеся к выполненным по договору работам, учитываются как затраты на производство, а расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, как расходы будущих периодов. По мере признания выручки по договору расходы списываются для определения финансового результата отчетного периода в порядке, установленном ПБУ 2/2008. ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ ФИНАНСОВОГО РЕЗУАЛЬТАТА ПО ДОГОВОРАМ СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ В соответствии с п.17 ПБУ 2/2008, выручка и расходы по договору признаются способом «по мере готовности», если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен. Способ «по мере готовности» предусматривает, что выручка и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату. Выручка и расходы признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором). Для определения достоверного финансового результата по договору, прежде всего нужно проанализировать условия заключенного договора (контракта) строительного подряда, а так же - техническую документацию. Именно эти документы будут служить основанием для определения: Начала и окончания сроков выполнения работ по договору. Порядка определения цены выполняемых работ. Полного перечня и объема работ по договору. Расходов, компенсируемых подрядчику. Порядка обеспечения строительства материалами и оборудованием*. *В соответствии со ст.745 ГК РФ, обязанность по обеспечению строительства: материалами (в том числе деталями и конструкциями), оборудованием, несет подрядчик, если договором строительного подряда не предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определенной части осуществляет заказчик. Независимо от договорного порядка определения цены, необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора являются (п.18 ПБУ 2/2008): уверенность, что организация получит экономические выгоды, связанные с договором; возможность идентификации и достоверного определения понесенных расходов по договору. В случае, когда договор предусматривает: Твердую цену за выполнение всего объема работ. Цену, определяемую исходя из фиксированной в договоре расценки за каждую единицу выполняемой работы (конструкции, вида работ и др.), Смешанный порядок определения цены работ (возмещение расходов + % от этих расходов одновременно с согласованной максимальной ценой). В дополнение к вышеуказанным условиям (указанным в п.18 ПБУ 2/2008), необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата являются (п.19 ПБУ 2/2008): возможность достоверного определения общей суммы выручки по договору; возможность идентификации и достоверного определения расходов, необходимых для завершения работ по договору; возможность определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату; соизмеримость фактической величины расходов по договору с ранее произведенными оценками этих расходов. Организации самостоятельно определяют степень завершенности работ по договору на отчетную дату. В соответствии с п.20 ПБУ 2/2008, для признания выручки и расходов по договору способом «по мере готовности»организация может использовать следующие способы определения степени завершенности работ на отчетную дату: 1. По доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору, например: путем экспертной оценки объема выполненных работ, путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т.п.) в общем объеме работ по договору. 2. По доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору, например: путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе. При определении степени завершенности работ по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (п.20 ПБУ 2/2008): понесенные на отчетную дату расходы подсчитываются только по выполненным работам. Расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору, например: стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора, арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам, авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в сумму понесенных на отчетную дату расходов. Расчетная величина общих расходов по договору исчисляется как сумма всех фактически понесенных на отчетную дату расходов и расчетной величины расходов, которые предстоит понести для завершения работ по договору. Если на отчетную дату у организации возникли сомнения в поступлении сумм, включенных в выручку по договору в соответствии с п.8, п.9 ПБУ 2/2008 (отклонений, претензий, поощрительных платежей) и отраженных в отчете о прибылях и убытках за предыдущие отчетные периоды, то суммы, в отношении поступления которых возникли сомнения, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода. Обратите внимание: Корректировка выручки по договору, признанной в предыдущие отчетные периоды, на вышеуказанные суммы не производится (п.22 ПБУ 2/2008). В случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно, выручка по договору признается и отражается в отчете о прибылях и убытках в соответствии с п.23 ПБУ 2/2008: В величине понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению. Обратите внимание: При устранении неопределенности в достоверном определении финансового результата, выручка и расходы по договору признаются способом «по мере готовности», независимо от того, на какой стадии исполнения договора устранена неопределенность (п.23 ПБУ 2/2008). Расходы, вероятность возмещения которых отсутствует, например: по договорам, которые могут быть признаны недействительными сделками, по которым стороны не могут выполнить свои договорные обязательства, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода. Если на отчетную дату существует неопределенность в возможности поступления всех предполагавшихся по договору: отклонений, претензий, поощрительных платежей, то сумма, которая может быть не получена организацией (ожидаемый убыток), признается расходами по обычным видам деятельности отчетного периода (без уменьшения суммы ранее признанной выручки по договору). При этом величина ожидаемого убытка признается независимо от того, на какой стадии исполнения договора возник ожидаемый убыток. В случае, если документально подтвержденные расходы по договору не возмещаются заказчиком, выявленная (ожидаемая) сумма превышения величины расходов по договору над величиной выручки по договору (ожидаемый убыток) признается в соответствующем отчетном периоде (п.24 ПБУ 2/2008). При применении способа «по мере готовности» в каждом отчетном периоде определение выручки, расходов и финансового результата по договору производится с учетом выручки и расходов по договору, признанных в предыдущие отчетные периоды по указанному договору (п.25 ПБУ 2/2008). В соответствии с п.26 ПБУ 2/2008, в бухгалтерском учете организации выручка, признанная способом «по мере готовности», учитывается до полного завершения работ (этапа) как отдельный актив – «не предъявленная к оплате начисленная выручка». Данный актив можно учитывать на счете 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», закрепив такой порядок в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета. Если в соответствии с договором, организация может выставлять заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ, начисленная выручка по предъявленным к оплате работам списывается на дебиторскую задолженность по мере выставления промежуточных счетов заказчику. Если договором предусмотрено, что часть суммы за выполненные работы не подлежит оплате: до выполнения определенных условий, до устранения выявленных недостатков работы, то такая сумма должна быть выделена в промежуточном счете. Не предъявленная к оплате начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ по договору. ПОРЯДОК РАСКРЫТИЯ ИНФОРМАЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ В соответствии с п.27 ПБУ 2/2008, в бухгалтерской отчетности организации раскрывается следующая информация по договорам, исполнявшимся в отчетном периоде: сумма признанной в отчетном периоде выручки по договору; способы определения признанной в отчетном периоде выручки по договору. В бухгалтерской отчетности организации раскрывается следующая информация по каждому договору, не завершенному на отчетную дату (п.28 ПБУ 2/2008): общая сумма понесенных расходов и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на отчетную дату; сумма полученной предварительной оплаты, авансов, задатка на отчетную дату; сумма за выполненные работы, не предъявленная заказчику до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы на отчетную дату. Разница между величиной не предъявленной к оплате начисленной выручки, которая признана в отчете о прибылях и убытках за предыдущие и/или текущий отчетные периоды, и величиной начисленной выручки по предъявленным к оплате промежуточным счетам отражается развернуто в бухгалтерском балансе организации: в качестве актива - не предъявленная к оплате начисленная выручка (если разница положительная); в качестве обязательства - задолженность перед заказчиками (если разница отрицательная).

   Документальное оформление подрядных строительных работ

   Предметом договора строительного подряда могут быть вводимые в действие объекты, виды, комплексы строительно-монтажных работ, а также части возводимого объекта или отдельные объемы строительно-монтажных работ. Порядок учета финансового результата в значительной степени зависит от выбора предмета договора. Вместе с тем это заметно влияет на совокупную величину налогов, уплачиваемых организацией в бюджеты разных уровней. В соответствии со ст. 740 ГК РФ заказчик становится собственником объекта строительства после его принятия от подрядчика на основании акта приемки, а также регистрации в установленном порядке. Моментом перехода права собственности по выполненным строительным работам может быть: – момент принятия готовой строительной продукции заказчиком; – момент оплаты, т.е. поступления денежных средств подрядчику. Если момент перехода права собственности не уточнен в договоре строительного подряда, то предполагается, что им будет момент реализации, т.е. подписания соответствующего акта. Так как условия договора строительного подряда могут быть различными, учет финансового результата деятельности строительной организации необходимо организовать исходя из конкретной ситуации. Возможные варианты: 1) незавершенный объект строительства может учитываться по производственной себестоимости на балансе подрядной строительной организации до момента его полного завершения, а право собственности на объект переходит к заказчику по мере окончания всех работ; 2) подрядчик списывает стоимость выполненных работ со счета 20 «Основное производство» на счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» и формирует финансовый результат по мере их сдачи заказчику; при этом право собственности на указанные работы переходит к заказчику после их сдачи ему подрядчиком. Если используется вариант, при котором незавершенный объект строительства учитывается на балансе подрядчика до момента его полного завершения, а право собственности на него переходит к заказчику по мере окончания всех работ, расходы подрядчика формируются с учетом всех фактически имевших место расходов, связанных с осуществлением строительных работ по договору строительного подряда. Расходы формируются по объектам учета с начала исполнения договора строительного подряда до момента завершения работ, т.е. до полного расчета по законченному объекту строительства и передачи его заказчику. В соответствии с ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство», утвержденным Приказом МинФина России от 20.12.1994 № 167, подрядная организация может применять два метода определения финансового результата за отчетный период: – по стоимости объекта строительства в целом; – по стоимости отдельных выполненных работ по мере их готовности. Подрядная организация, определяющая финансовый результат по стоимости объекта строительства в целом, ведет учет произведенных затрат в составе незавершенного производства на счете 20 «Основное производство» до момента сдачи объекта строительства заказчику. При учете финансового результата по стоимости отдельных выполненных работ по мере их готовности применяется счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам». Практика показывает, что в тех случаях, когда процесс выполнения работ выходит за рамки одного отчетного (налогового) периода, целесообразно учет финансовых результатов подрядной строительной организации вести по стоимости отдельных выполненных работ по мере их готовности с применением счета 46. Это вызвано: – во-первых, длительным производственным циклом процесса изготовления строительной продукции, в связи с чем формирование финансового результата строительной организации может происходить неравномерно; – во-вторых, данный способ уменьшает налоговую базу по налогу на имущество организаций. В соответствии с ПБУ 2/94 выявить финансовый результат по отдельным этапам строительных работ подрядная организация может в том случае, если ситуация отвечает следующим требованиям: – этапы строительных работ четко обозначены в договоре; – этапы имеют самостоятельное значение, т.е. результат одного этапа может использоваться независимо от того, закончены ли другие этапы строительных работ; – организация может оценить объем выполненных работ и приходящиеся на него расходы. В момент сдачи заказчику отдельных этапов работ подрядчик отражает выручку. Необходимость этого обусловлена тем, что право собственности на выполненные этапы строительных работ переходит к заказчику. В соответствии с налоговым законодательством в таком случае подрядчик должен начислить НДС, а также выявить финансовый результат по сданным заказчику этапам. Пример: 25 декабря 2003 г. ОАО «Трансстрой» заключило с заказчиком договор на строительство комплекса производственных зданий. В соответствии с договором сдача работ должна производиться в три этапа. Общая стоимость работ по договору равна 12 336 000 руб. (включая НДС 2 056 000 руб.), в том числе: 1-й этап – 4 200 000 руб. (в том числе НДС 700 000 руб.); 2-й этап – 2 604 000 руб. (в том числе НДС 434 000 руб.); 3-й этап – 5 532 000 руб. (в том числе НДС 922 000 руб.). Расходы подрядчика (себестоимость строительных работ) составили при выполнении 1-го этапа работ 3 000 000 руб., 2-го этапа – 1 985 000 руб., 3-го этапа – 4 432 000 руб.; накладные расходы – соответственно 390 000, 240 000 и 510 000 руб. 9 января 2003 г. согласно условиям договора подрядчик получил от заказчика на расчетный счет аванс на выполнение строительных работ в сумме 12 000 000 руб., в том числе НДС. В бухгалтерском учете ОАО «Трансстрой» в I квартале 2003 г. следует сделать следующие записи: Дебет 51, Кредит 62, субсчет «Авансы полученные» – 12 000 000 руб. – получен аванс; Дебет 62, субсчет «Авансы полученные», Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС» – 2 000 000 руб. – начислен НДС с суммы полученного аванса; Дебет 46, Кредит 90, субсчет «Выручка» – 4 200 000 руб. – сдан 1-й этап строительных работ; Дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж», Кредит 20 – 3 000 000 руб. – списаны расходы, относящиеся к выполнению 1-го этапа работ; Дебет 90, субсчет «Налог на добавленную стоимость», Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС» – 700 000 руб. – начислен НДС со стоимости работ, относящихся к 1-му этапу; Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 62, субсчет «Авансы полученные» – 700 000 руб. – предъявлена к вычету сумма НДС с аванса, относящаяся к 1-му этапу работ; Дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж», Кредит 26 – 390 000 руб. – списаны накладные расходы за отчетный период; Дебет 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж», Кредит 99–110 000 руб. – выявлен финансовый результат за отчетный период и списан на счет прибылей и убытков; Дебет 99, Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – 26 400 руб. – начислен налог на прибыль организации. Аналогичным образом отражается сдача последующих этапов сданных заказчику строительных работ, после чего счет 46 закрывается в корреспонденции со счетом 62. После сдачи всего комплекса строительных работ и закрытия счета 46 осуществляется окончательный расчет за выполненные работы, который в учете отражается следующим образом: Дебет 62, субсчет «Авансы полученные», Кредит 62, субсчет «Расчеты с заказчиками» – зачтена сумма аванса, полученная от заказчика; Дебет 51, Кредит 62 – поступили на расчетный счет денежные средства от заказчика. При сдаче выполненных этапов незавершенных работ, а также законченных конструктивных элементов оформляется акт приемки выполненных работ по форме № КС-2. Основанием для расчетов заказчика с подрядчиком является Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3). На основании данной Справки заказчик и генподрядчик отражают у себя в учете объем выполненных и сданных строительных работ. Она составляется раздельно по работам, выполненным самой организацией, и по тем, которые выполнили субподрядные организации. В настоящее время для учета работ в капитальном строительстве применяются в основном следующие формы первичных документов: Общий журнал работ (форма № КС-6); Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3); Акт приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11); Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма № КС-14). Организация сметного дела и его связь с бухгалтерским учетом. Сме́та — документ, в котором вычисляется сумма затрат на проект, расписанная по статьям расходов (заработная плата, налоги и отчисления по заработной плате, хозяйственные расходы, приобретение комплектующих и проч). Определение российской сметы Сметная стоимость — сумма денежных средств, необходимых для осуществления строительства в соответствии с проектными материалами. Сметная стоимость является основой для определения размера капитальных вложений, финансирования строительства, формирования договорных цен на строительную продукцию, расчётов за выполненные подрядные (строительно-монтажные, ремонтно-строительные и др.) работы, оплаты расходов по приобретению оборудования и доставке его на стройки, а также возмещения других затрат за счёт средств, предусмотренных сводным сметным расчётом. Сметы разрабатываются с целью определения средств необходимых для финансирования капитального строительства зданий и сооружений, а именно: Новое строительство. Капитальный ремонт. Виды: Ремонт зданий и сооружений Реставрация объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) Реконструкция. Виды: Реконструкция (Восстановление). Усиление. В зависимости от этапа развития проекта сметы готовятся для: Проведения тендера (торгов) Эскизного проекта Рабочего проекта Сметные расчёты обычно находятся на пересечении интересов Заказчика (Плательщика) и Подрядчика (Исполнителя). Соответственно, экономический интерес Заказчика состоит в минимизации сметной стоимости (итога сметы), а Подрядчика, наоборот, в максимально возможном увеличении этой стоимости. Компромиссное решение достигается обычно одним из трёх способов: Постатейным обсуждением сметы с учётом выдвигаемых сторонами доводов и обосновывающих материалов. Смета в этом случае является открытым и согласованным сторонами документом. Решающий голос в таких обсуждениях обыкновенно принадлежит Заказчику. На конкурсной основе. Заказчик выбирает наиболее привлекательное предложение с учётом заявленной стоимости и репутации Подрядчика. Смета в этом случае является закрытым документом, предназначенным для определения позиций участников торгов. Решение о стоимости проекта принимается на политическом уровне, а на смету возлагается задача формального обоснования. В этом случае искусство сметчика выражается в грамотной подгонке итога сметы под заданную стоимость. Сметы составляются профессиональными специалистами-сметчиками, которые должны хорошо разбираться в технологии работ, для которых составляется смета. Крупные сметные подразделения сосредоточены в проектных институтах. Основные методы расчёта смет Базисно-индексный Ресурсно-индексный Ресурсный Аналоговый Индексация - процесс перехода от базисного уровня цен к текущему (прогнозному) уровню цен с использованием текущих (прогнозных) коэффициентов пересчёта - индексов. Базисно-индексный метод - калькулирование стоимости работ путём определения её цены в базисном уровне цен и пересчёта в текущий (прогнозный) уровень цен с использованием системы текущих (прогнозных) индексов. Ресурсный метод - калькулирование в текущих (прогнозных) ценах ресурсов, необходимых для реализации проектных решений, на основе выраженной в натуральных измерителях потребности в материалах, изделиях, конструкциях, строительных машинах и механизмах, затратах труда рабочих. Ресурсно-индексный метод - калькулирование стоимости работ, сочетая базисно-индексный и ресурсных методы. Аналоговый метод - калькулирование стоимости работ путём индексирования и применения расчётных коэффициентов к ранее составленным сметным расчётам (по объектам-аналогам). Виды смет Локальный сметный расчёт Локальная смета Объектный сметный расчёт Объектная смета Сметные расчёты на отдельные виды затрат Сводный сметный расчёт Сметная документация составляется в определенной последовательности, переходя от мелких к более крупным элементам строительства, представляющим собой вид работ (затрат) – объект – пусковой комплекс – очередь строительства – строительство (стройка) в целом. Сметная документация состоит из локальных смет, локальных сметных расчетов, объектных смет, объектных сметных расчетов, сметных расчетов на отдельные виды затрат, сводных сметных расчетов стоимости строительства (ремонта), сводок затрат и др. Локальные сметы относятся к первичным сметным документам и составляются на отдельные виды работ и затрат по зданиям и сооружениям или по общеплощадочным работам на основе объемов, определившихся при разработке рабочей документации. Локальные сметные расчеты составляются в случаях, когда объемы работ и размеры затрат окончательно не определены и подлежат уточнению на основании рабочей документации, или в случаях, когда объемы работ, характер и методы их выполнения не могут быть достаточно точно определены при проектировании и уточняются в процессе строительства. Объектные сметы объединяют в своем составе на объект в целом данные из локальных смет и относятся к сметным документам, на основе которых формируются договорные цены на объекты. Объектные сметные расчеты объединяют в своем составе на объект в целом данные из локальных сметных расчетов и локальных смет и подлежат уточнению, как правило, на основе рабочей документации. Сметные расчеты на отдельные виды затрат составляются в тех случаях, когда требуется определить лимит средств в целом по стройке, необходимых для возмещения затрат, которые не учтены сметными нормативами (компенсации в связи с изъятием земель под застройку; расходы, связанные с применением льгот и доплат, установленных решениями органов государственной власти, и т.п.). Сводные сметные расчеты стоимости строительства (ремонта) предприятий, зданий и сооружений (или их очередей) составляются на основе объектных сметных расчетов, объектных смет и сметных расчетов на отдельные виды затрат. В случаях, когда наряду с объектами производственного назначения составляется проектно-сметная документация на объекты жилищно-гражданского и другого назначения, рекомендуется составлять сводку затрат, определяющую стоимость строительства предприятий, зданий, сооружений или их очередей. Одновременно со сметной документацией в составе проекта (рабочего проекта) и рабочей документации могут разрабатываться ведомость сметной стоимости строительства объектов, входящих в пусковой комплекс, и ведомость сметной стоимости объектов и работ по охране окружающей среды. Сметная документация составляется в текущем уровне цен. Однако при этом допускается указывать стоимость работ в двух уровнях цен:  – в базисном уровне, определяемом на основе действующих сметных норм и цен предыдущего года; – в текущем уровне, определяемом на основе цен, сложившихся ко времени составления сметной документации. В соответствии с пунктом 3.27 Методик определения стоимости строительной продукции при составлении смет (расчетов) могут применяться следующие методы определения стоимости: – ресурсный; – ресурсно-индексный; – базисно-индексный; – на основе укрупненных сметных нормативов, в т.ч. банка данных о стоимости ранее построенных или запроектированных объектов-аналогов. При ресурсном методе определения стоимости осуществляется калькулирование в текущих (прогнозных) ценах и тарифах ресурсов (элементов затрат), необходимых для реализации проектного решения. Калькулирование ведется на основе выраженной в натуральных измерителях потребности в материалах, изделиях, конструкциях, данных о расстояниях и способах их доставки на место строительства, расхода энергоносителей на технологические цели, времени эксплуатации строительных машин и их состава, затрат труда рабочих. Указанные ресурсы выделяются из состава проектных материалов, различных нормативных и других источников. Ресурсно-индексный метод предусматривает сочетание ресурсного метода с системой индексов на ресурсы, используемые в строительстве. При применении ресурсного (или ресурсно-индексного) метода в качестве исходных данных для определения прямых затрат в локальных сметных расчетах (сметах) выделяются следующие ресурсные показатели: – трудоемкость работ (чел.-ч) для определения размеров оплаты труда рабочих, выполняющих соответствующие работы и обслуживающих строительные машины; – время использования строительных машин (маш.-ч); – расход материалов, изделий (деталей) и конструкций (в принятых физических единицах измерения: м3, м2, т и пр.). Для выделения ресурсных показателей могут использоваться ГЭСН-2001, проектные материалы (в составе проектов, рабочей документации) о потребных ресурсах, в том числе: – ведомости потребности материалов и сводные ведомости потребности материалов, составляемые раздельно на конструкции, изделия и детали (спецификации) и на остальные строительные материалы, необходимые для производства строительных, специальных строительных и монтажных работ на основании государственных элементных сметных норм; – данные о затратах труда рабочих и времени использования строительных машин, приводимые в разделе проекта «Организация строительства» (в проекте организации строительства – ПОС, в проекте организации работ – ПОР или в проекте производства работ – ППР). Базисно-индексный метод определения стоимости строительства основан на использовании системы текущих и прогнозных индексов по отношению к стоимости, определенной в базисном уровне цен. Для пересчета базисной стоимости в текущие (прогнозные) цены могут применяться индексы: – к статьям прямых затрат (на комплекс или по видам строительно-монтажных работ); – к итогам прямых затрат или полной сметной стоимости (по видам строительно-монтажных работ, а также по отраслям народного хозяйства). Приведение в уровень текущих (прогнозных) цен производится путем перемножения элементов затрат или итогов базисной стоимости на соответствующий индекс с последующим суммированием итогов по соответствующим графам сметного документа, при этом для пересчета стоимости эксплуатации машин в соответствующий уровень цен рекомендуется применять индекс на эксплуатацию машин, а к оплате труда механизаторов, входящей в стоимость эксплуатации машин, – индекс на оплату труда. При методе применения банка данных о стоимости ранее построенных или запроектированных объектов используются стоимостные данные по ранее построенным или запроектированным аналогичным зданиям и сооружениям. Но даже если сметная документация есть, то вовсе не обязательно, чтобы фактические расходы на строительство совпадали с данными сметы. Смета (сводный сметный расчет) – это тот ориентир, на основании которого застройщик принимает управленческие решения, связанные с расчетом материальных, трудовых, финансовых и т. п. ресурсов, необходимых для осуществления строительства. Это документ, необходимый для дальнейшего анализа отклонения фактических расходов, определяемых на основании данных бухгалтерского учета, от предполагаемых (сметных). Исходя из вышеизложенного, изначально принятое решение о ведении учета в целом по комплексу было неверным, то есть не соответствующим требованиям нормативных документов. Порядок учета затрат Фактические затраты на строительство каждого объекта складываются из: – стоимости строительных работ, определяемой на основании документов, полученных от подрядчиков (при подрядном способе строительства, например, по формам № КС-2 и № КС-3, и (или) стоимости основных строительных материалов, расходов на оплату труда рабочих основного производства и расходов на содержание строительных машин и механизмов (при хозяйственном способе строительства); – стоимости работ по монтажу оборудования, определяемому так же, как и стоимость строительных работ; – стоимости оборудования, требующего монтажа, определяемого на основании документов поставщиков; – стоимости оборудования, не требующего монтажа, также определяемого на основании соответствующих документов поставщиков; – прочих капитальных расходов (расходов на проектирование, содержание заказчика, временные титульные здания и сооружения, стоимость различных согласований и т. д.).

10. Учет материальных затрат на выполнение смр. ?? Обеспечение строительства материальными ресурсами

Характерной чертой строительства является использование значи­тельного количества строительных материалов, конструкций и деталей, как по их номенклатуре, так и в физическом выражении. Удельный вес стоимости материалов в общей стоимости строительства составляет бо­лее 50%. Стоимость материальных ресурсов, в соответствии с действую­щим порядком ценообразования строительной продукции, включается в сметную (договорную) стоимость строительства.

Выполнение строительных работ из материалов подрядчика

Этот способ обеспечения строительства материальными ресурсами является наиболее традиционным для строительства. При осуществле­нии строительства этим способом подрядные работы выполняются из материалов подрядчика. В бухгалтерском учете подрядчика операции с использованием материалов собственного приобретения отражаются следующим образом:

Д 10, субсчет "Сырье и материалы", К 60 — оприходованы получен­ные материальные ценности;

Д 19, субсчет "НДС по приобретенным материальным ресурсам", К 60 — отражен НДС по оприходованным материальным ценностям;

Д 60 К 51 — оплачен счет поставщика за строительные материалы, включая НДС;

Д 68 "Расчеты по НДС", К 19, субсчет "НДС по приобретенным ма­териальным ресурсам" — отнесен на расчеты с бюджетом НДС по опла­ченным и оприходованным материальным ценностям;

Д 20, субсчет "Фактическая себестоимость работ, выполненных соб­ственными силами", К 10, субсчет "Сырье и материалы" — списаны фактически использованные при производстве строительных работ матери­алы, конструкции и детали в сопоставлении с их расходом, определен­ным по производственным нормам;

Д 62 К 90.1 — сданы заказчику (застройщику) выполненные объемы работ согласно справке формы № КС-3 по сметной (договорной) стоимо­сти, включая сметную стоимость материальных ресурсов;

Д 90.2 К 20, субсчет "Фактическая себестоимость работ, выполнен­ных собственными силами" — списана фактическая себестоимость работ, выполненных собственными силами.

В данном случае облагаемым налогом на добавленную стоимость обо­ротом у подрядчика будет объем строительно-монтажных работ, включая сметную стоимость материальных ресурсов.

Использование материалов заказчика

При этом методе заказчик согласно условиям договора строительного подряда принимает на себя обязанность по обеспечению строительства в целом или в определенной части отдельными видами материалов или оборудования.

Материальные ценности, приобретенные заказчиком, изначально предназначаются для дальнейшей перепродажи их подрядчику в рамках договора подряда и обеспечения строительства материалами. Приобре­таемые для перепродажи материальные ценности новый План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению предписывают учитывать в бухгалтерском учете заказчика на счете 41 "Товары", а их ре­ализацию отражать на счете 90 "Продажи".

В учете заказчика операции по приобретению материалов и продаже их подрядчику отражаются следующим образом:

Д 41 К 60 — оприходованы стройматериалы;

Д 19, субсчет "НДС по приобретенным материальным ресур­сам", К 60 — отражен НДС по оприходованным материальным цен­ностям;

Д 60 К 51 — оплачен счет поставщика за строительные материалы, включая НДС

Д 68 "Расчеты по НДС", К 19.3" — отнесен на расчеты с бюджетом НДС по опла­ченным и оприходованным материальным ценностям;

Д 62 К 90.1 — отражена выручка за отпущенные подрядчику строй­материалы;

Д 90.3 К 41 — списана покупная стоимость стройматериалов;

Д 90.2 К 68 — начислен НДС на оборот по реализации стройматери­алов (при способе определения выручки от реализации "по отгрузке").

Право собственности на отпущенные стройматериалы переходит к подрядчику после передачи ему заказчиком товарораспорядительных до­кументов (ст. 223 и 224 ГК РФ). Подрядчик приходует и списывает строй­материалы в общеустановленном порядке.

Использование давальческих материалов заказчика

Этот способ обеспечения материальными ресурсами является не менее распространенным в строительстве. При его использовании в соответст­вии со ст. 713 ГК РФ подрядчик обязан экономно и расчетливо использо­вать предоставленные заказчиком материалы, и после окончания работ представить ему отчет о расходовании полученных материалов. Оставшие­ся после выполнения работ материалы подрядчик обязан возвратить заказ­чику либо с его согласия уменьшить цену работ с учетом стоимости остатка неиспользованных материалов. При этом сметная (договорная) стоимость строительства объекта для подрядчика формируется из стоимости строи­тельно-монтажных работ без стоимости материалов, что должно быть соот­ветствующим образом учтено в проектно-сметной документации.

Статья 220 ГК РФ сохраняет за заказчиком право собственности на передаваемые в переработку материалы.

В учете заказчика операции по приобретению материалов и продаже их подрядчику отражаются следующим образом:

Д 10, субсчет "Строительные материалы", К 60 — оприходованы по­лученные стройматериалы;

Д 19.3 К 60 — учтен НДС по оприходованным строительным материалам;

Д 60 К 5l — оплачен счет поставщика за строительные материалы, включая НДС;

Д 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону", К 10, субсчет "Строительные материалы" — отражена стоимость матери­алов, переданных подрядчику для использования при производстве стро­ительных работ, согласно документам на передачу;

Д 08, субсчет "Строительство объектов основных средств", К 60 — приняты выполненные подрядчиком работы согласно справке формы № КС-3 по сметной (договорной) стоимости работ, включая НДС (без стоимости давальческих материалов);

Д 08, субсчет "Строительство объектов основных средств", К 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону" — списаны использованные при строительстве материалы согласно представлен­ным подрядчиком актам на списание в сопоставлении с расходом, опре­деленным по Производственным нормам.

  В учете подрядчика операции отражаются следующим образом:

Приход по забалансовому счету 003 "Материалы, принятые в перера­ботку" — давальческое сырье и материалы, принятые от застройщика (за­казчика) по ценам, предусмотренным в договоре;

Д 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К 90.1 "Прочие дохо­ды и расходы" — сданы заказчику выполненные объемы работ согласно справке формы № КС-3 по сметной (договорной) стоимости работ без учета стоимости давальческих материалов;

Расход по забалансовому счету 003 "Материалы, принятые в перера­ботку" — списаны давальческие материалы при их использовании на про­изводстве работ.

Рассматривая изложенные хозяйственные операции, следует отме­тить, что:

• суммы налога на давальческую стоимость, уплаченные поставщикам по товарам, приобретенным и переданным подрядным организациям на давальческих условиях для выполнения строительно-монтажных работ, с 1 января 2001 г. подлежат вычету у налогоплательщика после принятия на учет завершенного капитальным строительством объекта производст­венного назначения в соответствии с п. 5 ст. 172 НК РФ;

• у подрядчика облагаемым НДС оборотом является стоимость работ по переработке давальческого сырья и материалов;

• действующий порядок отражения в бухгалтерском учете операций с применением давальческого сырья и материалов на балансовых и заба­лансовых счетах по учету материальных ценностей, без использования счета реализации, позволяет заказчику и подрядчику избежать начисле­нии и уплаты налога на пользователей автомобильных дорог со стоимос­ти материалов.