Учет накладных расходов и их распределение

К накладным расходам, учитываемым на счете 26 «Общехозяйственные расходы», относятся административно-хозяйственные расходы, расходы на обслуживание работников строительства, на организацию работ на строительных площадках и прочие накладные расходы. Состав накладных расходов определяется сметой. Накладные расходы основного производства в строительных структурных подразделениях ежемесячно распределяются пропорционально прямым затратам на счета учета строительных работ в дебет счета 20 «Основное производство». Накладные расходы основного производства в структурных подразделениях механизации ежемесячно распределяются пропорционально прямым затратам на счета учета строительных работ (выполненных для заказчиков по договорам на строительство) в дебет счета 20 «Основное производство» и работ по эксплуатации строительных машин и механизмов - в дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы». В дальнейшем порядок распределения накладных расходов по объектам учета (договорам, проектам, объектам строительства, видам работ и т.п.) как на счете 20, так и на счете 25 определяется строительной организацией. Расходы могут распределяться по объектам учета пропорционально прямым затратам на оплату труда рабочих, договорной стоимости выполненных работ, количеству отработанных машиносмен (в структурных подразделениях механизации) и другими методами. Для распределения накладных расходов основного производства по установленной методике необходимо: • определить процент как отношение суммы накладных расходов к общей сумме прямых затрат основного производства и некапитальных затрат (без учета затрат по возведению временных нетитульных зданий и сооружений); • по начисленному проценту, умноженному на сумму прямых затрат, учтенных на счете 20, определить по каждому счету сумму накладных расходов, которую следует отнести на каждый из этих счетов; • по принятой в организации методике, являющейся элементом учетной политики, распределить общую сумму накладных расходов, приходящуюся на каждый счет, по объектам учета. В строительных организациях, осуществляющих учет затрат на производство строительных работ методом их накопления за определенный период, постоянные накладные расходы, приходящиеся на основное производство, могут сразу списываться на счет учета реализации (в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж»). В данном случае смету накладных расходов необходимо вести в составе постоянных расходов. Накладные расходы, приходящиеся на вспомогательные производства, распределяются по их видам пропорционально прямым затратам, а внутри производств - по видам выпускаемой продукции и оказываемым услугам в соответствии с принятыми в строительной организации методами. Расходы могут распределяться по видам производств и работам, а также услугам пропорционально прямым затратам, затратам на оплату труда рабочих, их численности, количеству оказанных услуг и другими методами. Таким образом, себестоимость выпускаемой во вспомогательных производствах продукции и оказываемых услуг формируется в полном объеме затрат, связанных с их производством, и в случае реализации их на сторону выявляется реальный финансовый результат. Это очень важно при различном режиме налогообложения прибыли, получаемой от реализации продукции и услуг. Для распределения накладных расходов вспомогательных производств по установленной методике необходимо: • определить процент как отношение суммы накладных расходов вспомогательного производства к общей сумме прямых затрат, учтенных на счете 23 «Вспомогательные производства»; • по исчисленному проценту, умноженному на сумму прямых затрат, приходящихся на каждый вид производства, определить по каждому виду сумму накладных расходов; • по принятой в организации методике распределения накладных расходов распределить их по видам продукции, работ и услуг. При составлении смет накладных расходов следует иметь в виду, что в случае если при составлении и подписании договора на строительство между генподрядчиками и субподрядчиками учтены услуги, оказываемые первыми последним, то на стоимость этих услуг субподрядчик (в возмещение этих расходов) производит отчисления генподрядчику от стоимости выполненных собственными силами работ. Стоимость и виды таких расходов (к ним могут относиться: административно-хозяйственные расходы, связанные с обеспечением технической документацией и осуществлением координации работ, с приемкой от субподрядчика выполненных работ и сдачей их заказчику, материально-техническим обеспечением субподрядчика; затраты по пожарно-сторожевой охране, проведению мероприятий по охране труда; расходы по обеспечению субподрядчика временными нетитульными сооружениями и др.) определяются в особых условиях к договорам на строительство, заключаемым этими организациями. Ежемесячно для правильного определения себестоимости выполненных работ субподрядчик относит оговоренные договором суммы отчислений в дебет счета 26 и кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При расчетах за сданные объекты или выполненные работы субподрядчиком на сумму отчислений делается бухгалтерская запись по дебету счета 76 и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

19.  Сводный учет затрат на производство СМР и калькулирование себестоимости объектов строительства. 

Учет затрат на производство строительных работ ведется на счете 20 «Основное производство» непосредственно в журнале-ордере № 10-с, в котором совмещен аналитический и синтетический учет себестоимости выполненных работ.  В указанном журнале-ордере по счету 20 отражаются:  • себестоимость строительных работ (фактические затраты) по объектам учета (объекты строительства, комплексы или этапы и виды работ и т.п.) либо по производителям работ (участкам, бригадам);  • договорная (сметная) стоимость работ, выполненных собственными силами, за текущий месяц, с начала года и с начала строительства;  • финансовые результаты от выполненных собственными силами строительных работ по объектам учета за месяц, с начала года и с начала строительства;  • договорная (сметная) стоимость работ, выполненных субподрядными организациями, принятых к оплате и сданных заказчику, за текущий месяц, с начала года и с начала строительства.  Фактическая себестоимость строительных работ, выполняемых собственными силами, отражаемая по дебету счета 20 в разрезе объектов учета, складывается из затрат, связанных с производством этих работ. Информация о затратах по каждому объекту учета может формироваться отдельно по нормам, нормативам и отклонениям от них.  Включение в себестоимость строительства затрат отражается в учете следующим образом: 

На счете 20 рекомендуется открыть субсчета по учету себестоимости строительных работ, выполненных собственными силами, и стоимости работ, выполненных субподрядными организациями.  После сдачи заказчику выполненных работ (законченных строительством объектов) затраты по строительству списываются с кредита счета 20 в дебет счета 90-2.  Выполненные субподрядными организациями строительные работы относятся на издержки производства подрядных организаций. В стоимость строительных работ, сданных заказчику, включаются работы, выполненные субподрядчиками. Генподрядчики одновременно с фактической себестоимостью работ, выполненных собственными силами, списывают со счета 20 договорную стоимость субподрядных работ, принятых к оплате.  Сдача заказчику строительных работ отражается следующими проводками: 

Определение себестоимости строительных работ, выполняемых в основном производстве, а также производимой продукции и услуг, оказываемых другими видами деятельности строительных организаций, - одна из основных задач бухгалтерского учета. Учет себестоимости работ, продукции и услуг обеспечивает сбор, обобщение, классификацию данных, предоставление соответствующей информации руководству организации для принятия правильного управленческого решения, контроля и оценки, а также анализа производственно-хозяйственной деятельности организации. Под себестоимостью строительных работ понимаются затраты строительного предприятия на их производство и сдачу заказчику. Важным элементом формирования себестоимости строительных работ является выбор строительной организацией правил, конкретных методов и форм учета отдельных видов расходов. Эти правила наряду с другими элементами учета составляют учетную политику организации. Учетная политика организации в части формирования себестоимости работ охватывает: • метод списания материалов, используемых в производстве работ, продукции и услуг; • систему оплаты труда, включая способы начисления премий и различных доплат; • порядок списания отдельных видов расходов - сразу по их выявлении или путем образования соответствующих резервов; • определение объектов учета (объект строительства, виды работ; • проект, в целом счет учета соответствующих затрат, продукция; заказ, вид производства и т.п.). Организация учета затрат на строительное производство основана на неизменности принятой методологии учета затрат на производство и калькулирования себестоимости строительных работ в течение года, полноте отражения в учете всех хозяйственных операций, правильном отнесении расходов и доходов к отчетным периодам, разграничении в учете текущих затрат на производство и капитальных вложений, регламентации состава себестоимости продукции.

20.  Документальное оформление выполненных работ. 

Окончание процесса строительства любого объекта оформляется пакетом документов по передаче результатов всех произведенных работ от подрядчика заказчику.

В отличие от прочих выполняемых работ и услуг (для большей части которых отсутствуют даже унифицированные формы первичных документов), в строительстве процесс оформления приемки-сдачи выполненных работ четко регламентирован. Существуют унифицированные формы документов по оформлению приемки-передачи работ, обязательные для использования всеми строительно-ремонтными организациями.

В данной статье будут рассмотрены все первичные документы, которыми оформляется приемка-передача выполненных строительных работ, а также порядок их составления.

Правовые аспекты приемки-передачи результатов строительных работ

Статьей 740 Гражданского кодекса РФ определено, что по договору строительного подряда  подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Согласно статье 753 ГК заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных работ или выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке.   При этом  в предусмотренных законодательством случаях в приемке результата работ должны участвовать представители государственных органов и органов местного самоуправления.

Таким образом, Кодекс позволяет осуществлять приемку-передачу работ либо по факту выполнения определенного объема работ либо поэтапно. При этом конкретный вариант сдачи объектов (этапов) должен быть определен в договоре подряда.

В соответствии с п.4 ст.753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. Кодексом предусмотрено, что в случае отказа одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной.  При этом односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными.

Согласно той же статье Кодекса заказчик вправе отказаться от приемки результата работ только в случае обнаружения таких недостатков, которые исключают возможность  использования объекта для указанной в договоре цели и не могут быть устранены подрядчиком или заказчиком.

Следует обратить внимание, что при выполнении и сдаче результатов строительных работ по этапам (т.е. если этапы предусмотрены договором), заказчик, предварительно принявший результат отдельного этапа работ, несет риск последствий гибели или повреждения результата работ, которые произошли не по вине подрядчика.

Если же поэтапная сдача работ не предусмотрена договором, то, несмотря на оформление акта приемки-передачи и признание в бухгалтерском учете подрядчика выручки от реализации СМР, в случае гибели или повреждения имущества ответственность за это все равно несет подрядчик. То есть, подписание промежуточных актов приемки работ не означает перехода к заказчику риска гибели объекта (п.18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000г. №51).

Оформление приемки-передачи результатов работ с точки зрения бухгалтерского и налогового законодательства

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (статья 9 Федерального закона от 21.11.1996г. №129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Создание, порядок и сроки передачи первичных учетных документов для отражения в бухгалтерском учете производятся согласно правилам документооборота организации (п. 5 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации").

Таким образом, для целей бухгалтерского учета первичным учетным документом будет являться подписанный сторонами акт приемки-передачи результатов работ. Аналогичная норма содержится и в статье 272 Налогового кодекса РФ, регулирующей ведение налогового учета для целей исчисления налога на прибыль: датой осуществления материальных расходов признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи работ (услуг).

Этим документом (актом) обосновываются расходы у заказчика, который должен вести учет объемов работ, и времени их выполнения. Кроме того, не стоит забывать, что для признания затрат для целей налогообложения прибыли налогоплательщик должен подтвердить их экономическую оправданность. При этом экономически оправданные расходы – это затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Оформление результатов сдачи выполненных подрядчиком работ осуществляется по унифицированным формам, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999г. №100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ", которым определен также и порядок их заполнения.  Дополнительные разъяснения по порядку применения этих форм содержатся в письме Росстата от 31 мая 2005г. №01-02-9/381 "О порядке применения и заполнения унифицированных форм первичной учетной документации № КС-2, КС-3 и КС-11".

Согласно указанным документам Росстата  для приемки выполненных подрядных работ применяется Акт по форме № КС-2, который по своей сути является расчетом стоимости выполненных работ за отчетный период. Так как, согласно статье 709 ГК РФ стоимость выполненных работ определяется как издержки подрядчика плюс его вознаграждение, то форма КС-2 должна отражать полную стоимость выполненных работ с учетом вознаграждения подрядчика.

Акт по форме № КС-2 составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма № КС-6а), который ведет подрядчик.  На основании данных Акта о приемке выполненных работ заполняется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3), в которой выполненные работы и затраты отражаются исходя из договорной стоимости, с учетом общего объема работ, выполненных с начала строительства конкретного объекта.  Данная справка служит для расчетов заказчиков с подрядчиками за выполненные работы.  На основании этих первичных документов ведется бухгалтерский учет выручки, расходов на строительно-монтажные работы и их списание, определение стоимости основных средств и т.д.  

Нередко, в небольших строительных фирмах с малыми объемами работ задаются вопросом: обязательно ли составление сметной документации при заключении договора подряда?  С одной стороны, в соответствии со статьей 743 ГК РФ цена работ определяется на основании сметы, а смета наравне с технической документацией определяет предмет договора, т.е. составляет его существенное условие.  С другой стороны, отсутствие технической документации и сметы не является свидетельством недействительности договора (п.5 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000г. №51).

Но в любом случае при сдаче-приемке работ обязательно должны составляться акты и справки по формам № КС-2, КС-3.  Поэтому, если данные акты и справки оформляются правильно, то нареканий со стороны контролирующих органов быть не должно даже при отсутствии сметы, поскольку в конечном итоге они сводятся к вопросу определения фактических затрат налогоплательщика. А в данных формах отражаются виды и стоимость всех произведенных по договору строительных работ.

Теперь рассмотрим подробнее порядок оформления документов при приеме-передаче результатов выполненных строительных работ.

Журналы учета выполненных работ (формы № КС-6, КС-6а)

Цена договора строительного подряда складывается из фактических затрат подрядчика и суммы причитающегося ему вознаграждения за выполнение работ. Цена работы может быть договорной или открытой.  Договорная цена определяется договорной стоимостью объекта строительства. Открытая цена складывается из суммы принимаемых затрат, оцененных в текущих ценах, и прибыли подрядчика, согласованной в договоре на строительство.

Все расходы, связанные со строительством объекта, должны учитываться в Журнале учета выполненных работ (форма № КС-6а). Он ведется исполнителем работ отдельно по каждому объекту строительства на основании единых норм и расценок для каждого конструктивного элемента или вида работ.  

Затем на его основе заполняется Общий журнал выполненных работ (форма № КС-6), который ведется в течение всего срока выполнения работ. Титульный лист Общего журнала выполненных работ заполняется до начала строительства генеральной подрядной строительной организацией с участием проектной организации и заказчика. При сдаче законченного строительством объекта в эксплуатацию Общий журнал выполненных работ предъявляется рабочей комиссии, и после приемки объекта передается на постоянное хранение заказчику или эксплуатационной организации.

Общий журнал выполненных работ должен быть пронумерован, прошнурован, подписан руководителем и главным бухгалтером, а также скреплен печатью организации.   Журнал учета выполненных работ (форма № КС-6а) – это основной документ, в котором отражаются последовательность, сроки выполнения и условия производства СМР.  

Учет выполненных работ ведется подрядчиком в накопительном порядке с самого начала строительства до полного завершения обязательств подрядчика по данному объекту строительства. При этом заказчик не только принимает выполненные работы, но и может контролировать процесс исполнения заказа. Применяется этот журнал для учета выполненных работ и является накопительным документом, на основании которого составляются Акт приемки выполненных работ по форме № КС-2 и Справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3.  

Акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2)

Форма № КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и другого назначения, когда подрядчик (субподрядчик) выполнил СМР и заказчик (генподрядчик) не имеет к ним претензий.  

Акт составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма № КС-6а) и подписывается уполномоченными представителями сторон (производителя работ и заказчика (генподрядчика)). Количество экземпляров акта определяется потребностями заказчика, подрядчика и иных заинтересованных лиц.  

Порядок, сроки приемки объектов и подписания актов выполненных работ устанавливаются в договоре по соглашению сторон, например, ежемесячно, после завершения каждого этапа работ (если в договоре предусмотрено, что строительство ведется в несколько этапов) или после завершения всех СМР.  

На основании актов по форме № КС-2 операции по реализации строительных работ в бухгалтерском и налоговом учете отражаются именно той датой, которая указана в акте. При этом сдача заказчику (прием от субподрядчика) выполненных работ без составления формы № КС-2 недопустима.  

Отсутствие акта, который необходим для учета доходов (расходов) организации, может рассматриваться как грубое нарушение правил учета доходов, расходов или объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ) и влечет за собой наложение штрафа в размере 5000 руб.  (в течение более одного налогового периода – в размере 15000 руб.)

В акте по форме № КС-2 отражаются перечень и объемы работ, выполненных подрядчиком за отчетный период, как собственными силами, так и силами субподрядчиков. Отчетный период определяется в договоре. Например, в договоре может быть записано, что подрядчик ежемесячно направляет заказчику вместе со счетом на оплату Акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2. Этот документ подтверждает приемку заказчиком тех работ и по той стоимости, которые были определены сметой.

На практике форма № КС-2 применяется не только как документ, подтверждающий факт приемки работ заказчиком. Эта форма может применяться как расшифровка объемов выполненных подрядчиком работ в целях определения стоимости работ, выполненных в данном отчетном периоде.  

Общая стоимость СМР по договору определяется на основании проектно-сметной документации. Система сметного ценообразования основана на определении базовой стоимости с учетом применяемых коэффициентов (индексов) пересчета сметной стоимости (утверждаемых соответствующими органами исполнительной власти). Эти коэффициенты пересчета сметной стоимости могут изменяться каждый месяц (или квартал).  

В таком случае заказчик и подрядчик будут ежемесячно вычислять стоимость объемов выполненных работ, исходя из действующих в данном месяце коэффициентов. Тогда форма № КС-2 составляется ежемесячно, даже если сдача выполненных работ не производится. В договоре необходимо определить именно такое предназначение ежемесячного подписания формы № КС-2 и указать, что факт ежемесячного подписания данного акта не свидетельствует о приемке работ заказчиком, а предназначен лишь для определения стоимости выполненных подрядчиком работ.

Кроме того, в договоре надо определить, каким документом будет оформлена фактическая приемка результатов работ заказчиком, например актом по форме № КС-11. При таких условиях акт по форме № КС-2 не будет документом, на основании которого бухгалтер подрядной организации обязан отразить в бухгалтерском учете выручку от реализации выполненных работ.

Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3)

На основании формы № КС-2 заполняется "Справка о стоимости выполненных работ и затрат" по форме № КС-3. Она составляется на выполненные в отчетном периоде СМР, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и представляется субподрядчиком генподрядчику (генподрядчиком – заказчику).

Справка составляется, как правило, в двух экземплярах. Один экземпляр – для подрядчика, второй – для заказчика (застройщика, генподрядчика).   Выполненные работы и затраты в Справке отражаются исходя из договорной стоимости.  

Заполняя Справку по форме № КС-3, подрядчик переносит в нее итоговые данные из формы № КС-2.  В графах 4, 5, 6 формы № КС-3 стоимость работ и затрат указывается соответственно: нарастающим итогом с начала выполнения работ, нарастающим итогом с начала года, отдельно за отчетный период. Данные приводятся в целом по стройке, с выделением данных по каждому входящему в ее состав объекту (пусковому комплексу, этапу).  В строке «Итого» справки отражается итоговая сумма работ и затрат без учета НДС. Отдельной строкой указывается сумма НДС. В строке «Всего» указывается стоимость выполненных работ и затрат с учетом НДС.

Оплата выполненных подрядчиком работ согласно статье 746 ГК РФ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда.   Сметная (договорная) стоимость выполненных работ, их наименование и объем указываются в актах по формам № КС-2 и КС-3. Поэтому при оплате заказчиком выполненных подрядчиком работ у него должны быть в наличии обе формы – № КС-2 и КС-3.  

На практике, чаще всего, сначала производится приемка работ заказчиком, оформляется Акт приемки выполненных работ по форме № КС-2, а затем на основании этого акта подписывается Справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, подтверждающая задолженность заказчика за выполненные подрядчиком и принятые объемы работ.  

После этого заказчик обязан произвести расчеты с подрядчиком. То есть, расчеты с заказчиком совпадают по времени с приемкой работ и с отражением подрядчиком выручки от реализации в учете.  

Однако не всегда наличие справки по форме № КС-3 означает, что состоялась приемка работ заказчиком и что выручка должна быть отражена в учете. Иными словами, составление и подписание сторонами справки по форме № КС-3 не во всех случаях предполагает безусловный расчет заказчика с подрядчиком на ее основании.

Например, если договором не предусмотрен помесячный расчет заказчика с подрядчиком, то подписанная сторонами справка за календарный месяц на выполненный в этом месяце объем работ не является основанием для требования к заказчику оплатить их стоимость. В этом случае ежемесячно подписываемая справка будет просто накопительным документом, который предъявляется к оплате заказчику за расчетный период, определенный в договоре.  

Таким образом, заполненные согласно установленному порядку формы № КС-2 и КС-3 будут основанием для отражения в бухгалтерском учете подрядчика доходов от реализации выполненных строительных работ только в том случае, когда в договоре строительного подряда записано, что эти документы подтверждают факт приемки заказчиком объемов выполненных подрядчиком строительно-монтажных работ.

Акт приемки законченного строительством объекта (формы № КС-11, КС-14)

Акты приемки законченного строительством объекта (формы № КС-11 и КС-14) свидетельствуют о том, что выполненные подрядчиком объемы работ по договору окончательно приняты заказчиком. Данные акты предназначены для оформления приемки законченного строительством объекта в целом, а не отдельных его частей или этапов, кроме случаев, когда этапы сами являются отдельными объектами строительства.  

Акты по форме № КС-11 и КС-14 применяются как документы приемки законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения всех форм собственности (здания, сооружения, их очередей, пусковых комплексов, включая реконструкцию, расширение и техническое перевооружение) при их полной готовности в соответствии с утвержденным проектом, договором подряда (контрактом).

Акт приемки является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом).  Составляется этот акт, как правило, в двух экземплярах и подписывается представителями исполнителя работ (генерального подрядчика) и заказчика или другим лицом, на это уполномоченным инвестором, по одному экземпляру соответственно для исполнителя работ (генерального подрядчика) и заказчика.  

Оформление приемки производится заказчиком на основе результатов проведенных им обследований, проверок, контрольных испытаний и измерений, документов исполнителя работ, подтверждающих соответствие принимаемого объекта утвержденному проекту, нормам, правилам и стандартам, а также заключений органов надзора.

В предусмотренных законодательством случаях, когда в приемке результата работ должны участвовать представители государственных органов или органов местного самоуправления (т.е. должна быть создана приемочная комиссия), вместо формы №КС-11 составляется форма № КС-14, которая предусматривает прием результатов выполненных работ именно приемочной комиссией.

Отражение факта приемки-передачи строительных работ в бухгалтерском и налоговом учете

Выручкой от реализации для строительных организаций являются объемы выполненных и принятых заказчиком строительно-монтажных работ. Основанием для отражения в бухгалтерском учете выручки от реализации строительно-монтажных работ являются первичные учетные документы (формы КС-2, КС-3, КС-6а).

Соответственно, если сторонами подписаны указанные документы, бухгалтер должен сделать следующую проводку:

Дебет 62 - Кредит 90  –   отражена выручка от реализации СМР.

Еще раз обращаем внимание, что акт и справка формы КС-2, КС-3 будут являться основанием для отражения доходов от реализации СМР только тогда, когда в договоре указано, что именно этими документами подтверждается факт приемки заказчиком выполненных работ. Если же акт и справка, согласно договору, носят промежуточный характер, и результаты работ фактически не передаются заказчику, то реализации не возникает.

Аналогичная ситуация и с налоговым учетом. Согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ реализацией работ или услуг признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица.  Таким образом, до того момента, когда результаты работ не будут переданы заказчику (то есть не будет подписан акт сдачи-приемки работ, свидетельствующий о переходе риска гибели (повреждения) объекта к заказчику), реализация работ подрядчика в целях налогообложения не считается состоявшейся. Следовательно, налоговой базы по налогу на прибыль и НДС в этом случае у подрядчика не возникает.

Если условиями договора предусмотрена поэтапная сдача объектов СМР без перехода права собственности на них, то в бухгалтерском учете такая передача не будет рассматриваться реализацией. Планом счетов при определении дохода по мере выполнения отдельных работ по этапам применяется счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам".

Счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам" целесообразно использовать организациям, выполняющим работы долгосрочного характера – более одного года, которые согласно договорам осуществляют расчеты с заказчиками за отдельные этапы работ, имеющие самостоятельное значение.  По окончании работ по объекту или договору в целом происходит закрытие счета 46 и определение финансовых результатов по завершающим этапам работ.

Для целей налогового учета поэтапная сдача объектов строительства будет являться реализацией. Такой вывод можно сделать из статьи 316 НК РФ, в которой указывается следующее.  По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ, доход от реализации указанных работ распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

21. Методы формирования дохода от сдачи работ и строительного объекта. 

Для организаций, выступающих в качестве подрядчиков либо субподрядчиков в договорах строительного подряда, установлены особенности формирования в бухгалтерском учете информации о доходах, расходах и финансовых результатах. Эти особенности установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" ПБУ 2/2008" (далее - ПБУ 2/2008), утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 24.10.2008 г. N 116н.     Подрядные организации должны применять названный бухгалтерский стандарт в отношении тех договоров строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года, то есть договор носит долгосрочный характер, или сроки начала и окончания, которых приходятся на разные отчетные годы (Письмо Минфина Российской Федерации от 01.11.2011 г. N 07-02-06/211).     Иными словами, даже если договор строительного подряда не носит долгосрочного характера, но сроки его начала и окончания приходятся на разные отчетные годы (например, с 01.11.2011 г. по 30.03.2012 г.) подрядчик, учитывая доходы и расходы по такому договору, должен применять правила ПБУ 2/2008.     Названный бухгалтерский стандарт применяется не только к договорам строительного подряда, но и к договорам оказания услуг в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве и иных услуг, неразрывно связанных со строящимся объектом, на выполнение работ по восстановлению зданий, сооружений, судов, по ликвидации (разборке) их, включая связанное с ней восстановление окружающей среды, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.       Порядку признания доходов и расходов по договору строительного подряда посвящен раздел III ПБУ 2/2008. Согласно пункту 7 ПБУ 2/2008 доходы по договору признаются организацией доходами от обычных видов деятельности (далее - выручка по договору) в соответствии с ПБУ 9/99.     Напомним, что доходом организации в соответствии с пунктом 2 ПБУ 9/99 признается увеличение экономических выгод организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).     Между тем, согласно пункту 3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации, в частности, поступления от других юридических и физических лиц:     - сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;     - в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;     - авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;     - в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.       Величина выручки по договору в соответствии с пунктом 8 ПБУ 2/2008 определяется исходя из стоимости работ по определенной в договоре цене. Из статьи 743 ГК РФ следует, что подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией и со сметой, определяющей цену работ. Оплата работ, выполненных подрядчиком, производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой. Сметная стоимость, как Вы знаете, представляет собой сумму денежных средств, необходимых для осуществления строительства в соответствии с проектными материалами.     Сметная стоимость является основой для определения капитальных вложений, финансирования строительства, формирования договорных цен на строительную продукцию, расчетов за выполненные подрядные работы, оплаты расходов по приобретению оборудования и доставки его до стройки, а также возмещения других затрат за счет средств, предусмотренных сводным сметным расчетом. Приведенное определение сметной стоимости строительства содержится в пункте 3.1 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), утвержденной Постановлением Госстроя Российской Федерации от 05.03.2004 г. N 15/1.     Отметим, что признание выручки в бухгалтерском учете, на основании пункта 12 ПБУ 9/99, производится в том случае, если у подрядчика выполняются следующие условия:     а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;     б) сумма выручки может быть определена;     в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации.     г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);     д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.     Если не исполнено хотя бы одно из вышеперечисленных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.       Возможность корректировки выручки, определенной исходя из стоимости работ по определенной в договоре цене, предусмотрена пунктом 8 ПБУ 2/2008.     Выручка может быть увеличена в связи:     - с использованием более качественных и дорогостоящих строительных материалов и конструкций;     - с выполнением работ, более сложных по сравнению с работами, предусмотренными в технической документации;     - с выполнением работ, не предусмотренных в технической документации.       Выручка может увеличиваться и на выплачиваемые организации дополнительно сверх сметы суммы поощрительных платежей, например, за сокращение сроков строительства. Величина выручки увеличивается в связи с предъявляемыми к заказчикам или иным лицам, указанным в договоре, претензиями:     - о возмещении затрат не учтенных в смете, которые организация была вынуждена понести в связи с действиями (бездействием) указанных лиц;     - о возмещении разумных расходов, осуществленных в связи с установлением и устранением дефектов в технической документации, в связи с задержкой или остановкой работы из-за неоказания заказчиком содействия, предусмотренного договором (например, по передаче организации в пользование необходимых для выполнения работ зданий и сооружений, обеспечению временной подводки сетей энергоснабжения, водопровода) и т.д.     Уменьшение выручки по договору происходит в связи с неисполнением каких-либо работ, предусмотренных документацией.     Выручка по договору согласно пункту 9 ПБУ 2/2008 корректируется на суммы отклонений, претензий и поощрительных платежей лишь в том случае, если существует уверенность, что эти суммы будут признаны заказчиками или иными лицами, указанными в договоре, которым они будут предъявлены, и сумма их может быть достоверно определена. К сожалению, в какой момент и как должна определяться уверенность в том, что указанные суммы будут признаны лицами, которым они предъявлены, ПБУ 2/2008 не поясняет.       Обратите внимание!     ПБУ 9/99 содержит положение, касающееся порядка определения выручки по договорам с длительным циклом. В частности, пунктом 13 ПБУ 9/99 установлено, что организация может признавать в бухгалтерском учете выручку от выполнения работ по мере готовности работы или по завершении выполнения работы в целом. Другими словами, если возможность поэтапной сдачи работ договором не предусмотрена, выручка в бухгалтерском учете подрядчика будет признаваться по окончании выполнения работ в целом.     Выручка от выполнения конкретной работы признается в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность работы. Пунктом 13 ПБУ 9/99 также установлено, что в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмотренные названным пунктом.     Пунктом 14 ПБУ 9/99 определено, что если сумма выручки не может быть определена, она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по выполнению работ, которые будут впоследствии возмещены организации.       Организуя учет доходов по правилам ПБУ 2/2008, следует учитывать положения пункта 12, согласно которому не связанные непосредственно и исполнением договора доходы организации, полученные при исполнении других видов договоров, в выручку по договору не включаются и учитываются в качестве прочих доходов либо относятся в уменьшение прямых расходов по договору. К таким доходам пункт 12 ПБУ 2/2008 относит, например:     - доходы по договору купли-продажи от продажи организацией излишних строительных материалов и конструкций, приобретенных для исполнения договора;     - доходы в виде арендной платы за сданные в аренду другим лицам строительные машины и оборудование, временно не используемые для исполнения договора.       Расходы по договору строительного подряда в соответствии с пунктом 10 ПБУ 2/2008 признаются подрядчиком (субподрядчиком) расходами по обычным видам деятельности в соответствии с правилами ПБУ 10/99.     Напомним, что расходами организации согласно пункту 2 ПБУ 10/99 признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации. При этом уменьшение вкладов по решению участников (собственников имущества) расходами организации не признается.     Для целей управления в бухгалтерском учете необходимо организовать учет расходов по статьям затрат, причем перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно в приказе по учетной политике. При составлении перечня нужно учитывать особенности деятельности организации, особенности технологических процессов, структуру производства и иные факторы, влияющие на размер и перечень расходов.     Пункт 11 ПБУ 2/2008 устанавливает деление расходов, понесенных организацией за период с начала исполнения договора до его завершения, на прямые, косвенные и прочие расходы по договору.     К прямым расходам относятся расходы, непосредственно связанные с исполнением договора, что установлено пунктом 12 ПБУ 2/2008. Помимо фактически осуществленных расходов, в состав прямых расходов включаются ожидаемые неизбежные расходы, именуемые предвиденными расходами, по условиям договора возмещаемые заказчиком. Предвиденные расходы принимаются к учету:     - либо по мере их возникновения (например, расходы по устранению недоделок в проектах и строительно-монтажных работах, по разборке оборудования из-за дефектов антикоррозийной защиты),     - либо путем образования резерва на покрытие предвиденных расходов (например, резерв на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт объекта).     Резерв на покрытие предвиденных расходов образуется при условии возможности достоверного определения таких расходов.       Обратите внимание!     В бухгалтерском учете подрядчика резерв на покрытие предвиденных расходов следует учитывать как оценочное обязательство в соответствии с правилами, определеннымиПоложением по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 13.12.2010 г. N 167н.       В состав косвенных расходов согласно пункту 13 ПБУ 2/2008 включается часть общих расходов организации на исполнение договоров, приходящаяся на данный договор. Косвенные расходы включаются в расходы по каждому договору путем распределения общих расходов организации на исполнение договоров. Организация должна самостоятельно определить способы распределения косвенных расходов между договорами, например, путем расчетов с использованием сметных норм и расценок, отражающих современный уровень производственных, технологических и организационных нормативов в строительстве. Установленные способы распределения косвенных расходов, закрепленные приказом по учетной политике, организация должна применять систематически и последовательно.     В соответствии с пунктом 14 ПБУ 2/2008 прочие расходы по договору могут включать отдельные виды расходов на общее управление организацией, на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, другие расходы, возмещение которых заказчиком предусмотрено договором.     Подрядные (субподрядные) организации осуществляют расходы, связанные непосредственно с подготовкой и подписанием основного договора, например, расходы на разработку технико-экономического обоснования, подготовку договора страхования строительных рисков. Такие расходы, осуществленные до даты подписания договора, на основании пункта 15 ПБУ 2/2008 включаются в расходы по договору, если их можно достоверно определить и если в отчетном периоде возникновения расходов существует вероятность того, что договор будет подписан. Если эти условия не выполняются, то расходы признаются прочими расходами того периода, в котором они осуществлены.     Порядок признания расходов определен пунктом 16 ПБУ 2/2008. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они произведены.     При этом расходы, относящиеся к работам, выполненным по договору, учитываются как затраты на производство, а расходы, произведенные в связи с предстоящими расходами,учитываются как расходы будущих периодов. По мере признания выручки по договору строительного подряда соответствующие расходы списываются для определения финансового результата отчетного периода (Письмо Минфина Российской Федерации от 22.07.2010 г. N 07-02-06/109).       Сотрудники Минфина Российской Федерации в Письме от 20.08.2007 г. N 03-03-06/1/578 обратили внимание налогоплательщиков на то, что глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не предусматривает отраслевых особенностей налогообложения налогом на прибыль доходов и расходов. В связи с этим организации независимо от осуществляемого вида деятельности должны применять порядок признания доходов, установленный главой 25 НК РФ.     В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).     Пунктом 2 статьи 271 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, самостоятельно распределяет доходы, если доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.     По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).     Одновременно статей 316 НК РФ установлено, что по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.     Под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. В Письме Минфина Российской Федерации от 12.05.2011 г. N 03-03-06/1/288 отмечено, что это распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).     Что касается вопроса о необходимости признания доходов от реализации на дату завершения налогового периода, то, как отмечено в Письме, цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов: равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете. При этом отнесение возникших расходов к расходам текущего отчетного (налогового) периода осуществляется налогоплательщиком в общеустановленном порядке.  23. .Особенности выявления дохода в генподрядных организациях.

Генеральный подрядчик для отражения расчетов с субподрядчиками использует счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с субподрядчиками". Стоимость принятых от субподрядной организации работ списывается в дебет счета 20 "Основное производство", субсчет "Работы, выполненные субподрядчиками". Приемка генподрядчиком выполненных субподрядной организацией работ может производиться поэтапно или по завершении выполнения всего комплекса работ, предусмотренного договором. Приемка результатов работ от субподрядчика означает переход риска случайной гибели результатов выполненных работ к генподрядчику. Приемка работ поэтапно может производиться только в том случае, если в договоре этапы строительства определены и оговорена возможность поэтапной приемки работ. Как правило, стоимость услуг генподрядчика устанавливается в фиксированном размере - в процентах от сметной стоимости выполненных субподрядчиком СМР. При этом стоимость оказанных субподрядчику услуг генподрядчик чаще всего удерживает из стоимости выполненных за отчетный период субподрядчиком работ. Однако это условие договора с субподрядчиком не означает, что в формах КС-2 и КС-3 отражается стоимость СМР, уменьшенная на размер оплаты генподрядных услуг. Такое заполнение унифицированной документации недопустимо, ведь в данном случае имеет место встречное оказание услуг и выполнение работ. Поэтому и в акте КС-2, и в справке КС-3 стоимость СМР указывается в соответствии со сметой, а услуги генподряда выделяются отдельной строкой (ниже итоговых показателей). Таким образом, субподрядчик отражает в учете выручку от реализации выполненных работ, генеральный подрядчик - выручку от реализации оказанных услуг. Стоимость генеральных услуг субподрядчик списывает в дебет счета 20 "Основное производство", субсчет "Услуги, оказанные генподрядчиком". Действующим законодательством размер генподрядной наценки не установлен, поэтому для целей бухгалтерского и налогового учета расходы на услуги генподрядчика признаются в согласованной сторонами величине при условии, что они фактически оказаны (об этом мы говорили выше). Налог на добавленную стоимость В налоговую базу по НДС генеральный подрядчик включает стоимость работ, выполненных не только собственными силами, но и субподрядными строительными организациями. Кроме того, как и любой налогоплательщик, он должен начислить НДС в периоде получения от заказчика предоплаты. К вычету из бюджета генподрядчик принимает налог, предъявленный: - субподрядчиками со стоимости выполненных работ; - продавцами со стоимости товаров, работ, услуг, приобретенных для своей хозяйственной деятельности (в том числе для выполнения СМР). В обоих случаях НДС предъявляется к вычету в общеустановленном порядке (после принятия к учету имущества, результатов работ и оказанных услуг и при наличии счетов-фактур) независимо от факта сдачи (несдачи) заказчику работ или объекта в целом. Нередко налоговые инспекторы придерживаются противоположной точки зрения и исключают НДС из вычетов. В этом случае генеральный подрядчик может рассчитывать на судебную защиту (см., например, постановления Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 N 14996/05, ФАС ЗСО от 06.08.2008 N Ф04-3961/2008(7417-А45-42) и от 22.02.2006 N Ф04-528/2006(19896-А70-14), ФАС СЗО от 25.01.2008 N А56-12976/2007, от 14.01.2008 N А56-12978/2007 (в том числе со стоимости работ, выполненных по расторгнутым впоследствии договорам) и от 13.11.2006 N А56-20823/2005 и др.). Налог на прибыль В целях налогообложения генеральный подрядчик формирует доходы исходя из общей суммы сданных заказчику результатов СМР, включая объемы, выполненные субподрядчиками. Соответственно, расходы отражаются с учетом затрат на привлечение субподрядных организаций. Главой 25 "Налог на прибыль" НК РФ однозначно не определено, в составе каких расходов - прямых или косвенных - необходимо учитывать затраты на оплату работ субподрядчиков. Поэтому данный нюанс должен быть закреплен в учетной политике генподрядчика. (Напомним, что затраты на оплату работ субподрядчиков в бухгалтерском учете - всегда прямые расходы.) Генподрядчику следует учитывать требования ст. 319 НК РФ, которая обязывает налогоплательщиков, выполняющих работы, распределять прямые расходы на остатки незавершенного производства (НЗП). При осуществлении строительных работ по договору подряда к НЗП относятся незавершенные работы (этапы работ), а также работы (этапы работ), выполненные, но не принятые заказчиком (Письмо Минфина России от 29.11.2006 N 03-03-04/1/807). Методику оценки НЗП каждая организация разрабатывает самостоятельно и утверждает в учетной политике для целей налогообложения. Применение "упрощенки" Как и при традиционной системе налогообложения, доходом генерального подрядчика - "упрощенца" является вся сумма выручки, полученная от заказчика, в том числе и поступления, связанные с расчетами за работы, выполненные субподрядными организациями. Оплата услуг субподрядных организаций является для генподрядчика расходами на приобретение работ (услуг) производственного характера, выполненных сторонними организациями. Поэтому генподрядчики, уплачивающие единый налог с суммы доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на стоимость субподрядных работ (Письмо УМНС по Московской обл. от 05.05.2004 N 04-27/63). Если объектом налогообложения у генподрядчика являются доходы, уплачивать единый налог придется с общей суммы выручки, включая "долю" субподрядчика. Разъяснения по этому вопросу налоговики неоднократно доводили до сведения организаций (см., например, письма УФНС по Московской обл. от 15.11.2005 N 22-19-И/0290, УФНС по г. Москве от 29.09.2005 N 18-11/3/69547). Аналогичного мнения придерживаются арбитражные суды (Постановление ФАС СКО от 06.03.2007 N Ф08-431/2007-341А). Более того, в Письме от 21.08.2006 N 03-11-04/2/171 Минфин сообщил, что в случае, если генподрядчик применяет УСНО и плату за выполненные субподрядчиками работы заказчик в силу договора уступки права требования перечисляет непосредственно субподрядчику, минуя расчетный счет генподрядчика, данный порядок противоречит действующему законодательству и поэтому может рассматриваться как уклонение от налогообложения путем занижения налоговой базы. Известно, что организации, применяющие УСНО, не признаются плательщиками НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Тем не менее бывают случаи, когда они выставляют счета-фактуры с выделенной суммой налога (по ошибке или идя навстречу пожеланиям заказчика). Тогда генподрядчик в силу требований пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ обязан перечислить сумму НДС в бюджет и, соответственно, представить налоговую декларацию по НДС за данный квартал. При этом право на вычет "входного" налога, предъявленного поставщиками и субподрядчиками, у него не возникает, поскольку такая возможность предоставлена лишь плательщикам НДС, к которым генподрядчик-"упрощенец" не относится. Применение генподрядчиком норм ПБУ 2/2008 При выполнении работ по договорам, длительность исполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки начала и окончания работ по которым приходятся на разные годы, генподрядчик должен организовать ведение бухгалтерского учета в соответствии с требованиями ПБУ 2/2008. Таким образом, генподрядчику следует вести учет доходов, расходов и финансовых результатов отдельно по каждому исполняемому договору. На конец каждого месяца бухгалтер должен рассчитать и отразить в учете выручку без привязки к факту передачи результатов работ заказчику. Выручка и расходы по договору признаются способом "по мере готовности". Для их исчисления используется показатель "степень завершенности работ по договору", который определяется либо по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору, либо по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору. Пример. На основании договора с заказчиком ООО "Генподрядчик", получив аванс в сумме 3 540 000 руб., приступило к выполнению работ в ноябре 2009 г. В декабре часть работ осуществлена силами привлеченного субподрядчика. Результат работ сдан заказчику в январе 2010 г. (этапы в договоре не выделены). Договорная стоимость выполненных для заказчика работ равна 11 800 000 руб. (в том числе НДС - 1 800 000 руб.). Фактические расходы генерального подрядчика составили: - за ноябрь - 2 000 000 руб.; - за декабрь - 5 500 000 руб., в том числе на оплату выполненных субподрядчиком объемов - 2 200 000 руб. (без НДС); - за январь - 1 500 000 руб. Расчетная величина затрат на декабрь - январь равна 7 200 000 руб., в том числе на январь - 1 550 000 руб. Окончательный расчет заказчик произвел в феврале 2010 г. Используя способ определения степени завершенности работ по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору, рассчитаем размер выручки, подлежащий отражению в учете. Степень завершенности работ по состоянию на 30 ноября составляет 21,74% (2 000 000 руб. / (2 000 000 + 7 200 000) руб. х 100%). Соответственно, величина не предъявленной к оплате начисленной выручки равна 2 565 320 руб. (11 800 000 руб. х 21,74%). По состоянию на 31.12.2009 степень завершенности работ по этому договору - 78,53% ((2 000 000 + 5 500 000) руб. / (2 000 000 + 5 500 000 + 1 550 000) руб. х 100%), размер выручки - 6 701 220 руб. (11 800 000 руб. х 78,53% - 2 565 320 руб.). Операции в бухгалтерском учете ООО "Генподрядчик" отражаются следующими проводками: ----------------------------------------------T-----------T-------------------T--------------¬ ¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, руб. ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦ В ноябре 2009 г. ¦ +---------------------------------------------T-----------T-------------------T--------------+ ¦Поступил аванс от заказчика ¦ 51 ¦ 62-2 ¦ 3 540 000 ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Начислен НДС с предоплаты ¦ 76-НДС ¦ 68 ¦ 540 000 ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Отражены расходы генподрядчика на выполнение ¦ 20 ¦02, 10, 23, 25, 60,¦ 2 000 000 ¦ ¦работ ¦ ¦ 69, 70, 76 и др. ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Отражена не предъявленная к оплате ¦ 46-2 ¦ 90-1 ¦ 2 565 320 ¦ ¦начисленная выручка ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Учтен отложенный НДС с начисленной выручки (2¦ 90-3 ¦ 76-НДС ¦ 391 320 ¦ ¦565 320 руб. / 118 х 18) ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Списана признанная по договору величина ¦ 90-2 ¦ 20 ¦ 2 000 000 ¦ ¦расходов ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦ В декабре 2009 г. ¦ +---------------------------------------------T-----------T-------------------T--------------+ ¦Отражены расходы генподрядчика на выполнение ¦ 20 ¦02, 10, 23, 25, 60,¦ 5 500 000 ¦ ¦работ ¦ ¦ 69, 70, 76 и др. ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Отражена не предъявленная к оплате ¦ 46-2 ¦ 90-1 ¦ 6 701 220 ¦ ¦начисленная выручка ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Учтен отложенный НДС с начисленной выручки (6¦ 90-3 ¦ 76-НДС ¦ 1 022 220 ¦ ¦701 220 руб. / 118 х 18) ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Списана признанная по договору величина ¦ 90-2 ¦ 20 ¦ 5 500 000 ¦ ¦расходов ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦ В январе 2010 г. ¦ +---------------------------------------------T-----------T-------------------T--------------+ ¦Отражены расходы генподрядчика на выполнение ¦ 20 ¦02, 10, 23, 25, 60,¦ 1 500 000 ¦ ¦работ ¦ ¦ 69, 70, 76 и др. ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Отражена выручка от реализации результатов ¦ ¦ ¦ ¦ ¦работ, принятых заказчиком (11 800 000 - 2 ¦ 62-1 ¦ 90-1 ¦ 2 533 460 ¦ ¦565 320 - 6 701 220) руб. ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Начислен НДС с реализации (2 533 460 руб. / ¦ 90-3 ¦ 68 ¦ 386 460 ¦ ¦118 х 18) ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Списана признанная по договору величина ¦ 90-2 ¦ 20 ¦ 1 500 000 ¦ ¦расходов ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Не предъявленная к оплате начисленная выручка¦ ¦ ¦ ¦ ¦списана на дебиторскую задолженность (2 565 ¦ 62-1 ¦ 46-2 ¦ 9 266 540 ¦ ¦320 + 6 701 220) руб. ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Отражена задолженность перед бюджетом по НДС ¦ 76-НДС ¦ 68 ¦ 1 413 540 ¦ ¦(391 320 + 1 022 220) руб. ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Отражен зачет ранее полученного от заказчика ¦ 62-2 ¦ 62-1 ¦ 3 540 000 ¦ ¦аванса ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦Предъявлен к вычету НДС с аванса ¦ 68 ¦ 76-НДС ¦ 540 000 ¦ +---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------+ ¦ В феврале 2010 г. ¦ +---------------------------------------------T-----------T-------------------T--------------+ ¦Поступили денежные средства от заказчика в ¦ 51 ¦ 62-1 ¦ 8 260 000 ¦ ¦счет погашения задолженности по договору ¦ ¦ ¦ ¦ L---------------------------------------------+-----------+-------------------+--------------- Известно, что обязанность начисления НДС к уплате в бюджет наступает в двух случаях - при получении аванса (предоплаты) в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и в момент реализации. Поэтому в ноябре и декабре 2009 года после отражения в учете не предъявленной к оплате начисленной выручки задолженность по НДС не возникает, соответственно, бухгалтер отражает отложенный налог с размера признанной согласно требованиям ПБУ 2/2008 выручки. Реализацией работ признается передача заказчику результатов работ, что подтверждается пописанным сторонами актом сдачи-приемки. Поскольку в нашем примере результат работ принят заказчиком в январе 2010 года, генподрядчик должен начислить НДС со стоимости работ по договору и одновременно принять к вычету налог, начисленный ранее с полученного аванса. Предъявленный субподрядчиком НДС генеральный подрядчик принимает к вычету в общеустановленном порядке (при наличии счета-фактуры и отражении стоимости работ в учете - по дебету счета 20). Относительно налога на прибыль нужно учитывать следующее. Организация вправе закрепить в учетной политике порядок признания доходов и расходов в целях налогообложения прибыли, аналогичный способу "по мере готовности", применяемому в бухгалтерском учете. Воспользовавшись такой возможностью, бухгалтер избежит необходимости отражения разниц, предусмотренных ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций"*(2).

24. Порядок формирования и учет прибыли (убытка) от сдачи работ.

Все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, в том числе и организации, выполняющие строительно-монтажные работы по договорам подряда, обязаны выполнять требования бухгалтерского и налогового законодательства.

О том, как учитывается выручка и прибыль от выполнения строительно-монтажных работ в целях бухгалтерского учета и в целях исчисления налога на прибыль организаций, мы расскажем в этой статье.

Прежде всего, отметим, что для строительных организаций выручкой от выполнения строительно-монтажных работ (далее - СМР) являются объемы выполненных и принятых заказчиком СМР. Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами договора строительного подряда, что установлено статьей 753 ГК РФ.

Для оформления сдачи-приемки работ составляется Акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2), утвержденный Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 11.11.1999 г. N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ". Акт формы N КС-2 применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений и составляется после завершения всех работ либо этапа работ, в случае, если заказчик не имеет претензий к выполнению работ. На основании акта формы N КС-2 заполняется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

Оформленные в установленном порядке первичные учетные документы являются основанием для отражения в бухгалтерском учете подрядной организации выручки от выполнения СМР.

Как установлено статьей 743 ГК РФ, подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией и сметой, определяющей цену работ. Таким образом, стоимость выполненных строительно-монтажных работ исчисляется в денежном выражении по сметной стоимости, которая после ее согласования с заказчиком и включения в договор строительного подряда приобретает характер договорной стоимости и служит основанием при проведении расчетов между заказчиком и подрядчиком.

Информацию о полученных доходах подрядные организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, должны формировать в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99", утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 06.05.1999 г. N 32н (далее - ПБУ 9/99).

Доходом организации в соответствии с пунктом 2 ПБУ 9/99 признается увеличение экономических выгод организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации.

Между тем, согласно пункту 3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц:

- сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

- в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

- авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

- задатка;

- в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

- в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Доходы подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы, причем организация может самостоятельно признавать поступления либо доходами от обычных видов деятельности, либо прочими доходами, закрепив выбранный порядок в учетной политике в целях бухгалтерского учета. Для подрядных строительных организаций доходы, полученные от выполнения СМР, будут являться доходами от обычных видов деятельности.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности, для определения финансового результата по ним, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 г. N 94н, предназначен счет 90 "Продажи".

При передаче права собственности на результаты строительных работ сумма выручки от выполнения СМР в бухгалтерском учете будет отражаться по кредиту счета 90 "Продажи" в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Для учета поступления активов, признаваемых выручкой, предусмотрен субсчет 90-1 "Выручка".

Условия, при которых выручка признается в бухгалтерском учете, определены пунктом 12 ПБУ 9/99:

- организация имеет право на получение выручки, которое вытекает из конкретного договора или подтверждается иным соответствующим образом;

- сумма выручки может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Такая уверенность имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

- право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Перечисленные условия должны выполняться одновременно, и если в отношении полученных организацией денежных средств и иных активов не выполняется хотя бы одно из условий, в бухгалтерском учете признается не выручка, а кредиторская задолженность.

Выручку от выполнения работ с длительным циклом изготовления разрешается признавать в бухгалтерском учете по мере готовности работы или по завершении выполнения работы в целом. То есть, в договоре между подрядчиком и заказчиком желательно предусмотреть возможность поэтапной сдачи работ. Выручка от выполнения конкретной работы признается по мере готовности только в том случае, если такую готовность возможно определить. Такое правило установлено пунктом 13 ПБУ 9/99.

Если возможность поэтапной сдачи работ и договором не предусмотрена, выручка в бухгалтерском учете подрядчика будет признаваться по окончании выполнения работ в целом.

Допускается также одновременное применение в одном отчетном периоде разных способов признания выручки, но возможно это лишь в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ.

Пунктом 14 ПБУ 9/99 определено, что если сумма выручки не может быть определена, она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по выполнению работ, которые будут впоследствии возмещены организации.

Следует отметить, что строительные организации при учете доходов должны руководствоваться не только ПБУ 9/99, основные положения которого рассмотрены выше, но и Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008), утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 24.10.2008 г. N 116н, (далее - ПБУ 2/2008). Названный документ устанавливает порядок формирования в бухгалтерском учете информации о доходах, расходах и финансовых результатах организаций, выступающих в качестве подрядчиков либо субподрядчиков в договорах строительного подряда, и применяется к договорам, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные периоды.

Согласно пункту 7 ПБУ 2/2008 доходы по договору признаются организацией выручкой по договору в соответствии с правилами ПБУ 9/99.

Величина выручки определяется исходя из стоимости работ по определенной в договоре цене, корректируемой в случаях и на условиях, предусмотренных договором, что установлено пунктом 8 ПБУ 2/2008.

Выручка по договору может быть увеличена в связи с использованием более качественных и дорогостоящих строительных материалов и конструкций, а также выполнением работ, более сложных по сравнению с работами, предусмотренными в технической документации, или работ, не предусмотренных в технической документации. Выручка может увеличиваться и на выплачиваемые организации дополнительно сверх сметы суммы поощрительных платежей, например, за сокращение сроков строительства.

Уменьшение выручки по договору происходит в связи с неисполнением каких-либо работ, предусмотренных документацией.

Величина выручки увеличивается в связи с предъявляемыми к заказчикам или иным лицам, указанным в договоре, претензиями:

- о возмещении затрат не учтенных в смете, которые организация была вынуждена понести в связи с действиями (бездействием) указанных лиц;

- о возмещении разумных расходов, осуществленных в связи с установлением и устранением дефектов в технической документации, в связи с задержкой или остановкой работы из-за неоказания заказчиком содействия, предусмотренного договором (например, по передаче организации в пользование необходимых для выполнения работ зданий и сооружений, обеспечению временной подводки сетей энергоснабжения, водопровода) и т.д.

Выручка по договору согласно пункту 9 ПБУ 2/2008 корректируется на суммы отклонений, претензий и поощрительных платежей лишь в том случае, если существует уверенность, что эти суммы будут признаны заказчиками или иными лицами, указанными в договоре, которым они будут предъявлены, и сумма их может быть достоверно определена.

Как установлено пунктом 17 ПБУ 2/2008 выручка по договору и расходы по договору признаются способом "по мере готовности", если финансовый результат исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен.

Способ "по мере готовности" предусматривает, что выручка и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной подрядчиком степени завершенности работ по договору на отчетную дату, и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).

Для признания выручки по договору способом "по мере готовности" в соответствии с пунктом 20 ПБУ 2/2008 могут использоваться следующие способы определения степени завершенности работ на отчетную дату:

- по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и тому подобного) в общем объеме работ по договору);

- по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе).

При применении способа "по мере готовности" в каждом отчетном периоде определение выручки по договору производится с учетом выручки, признанной в предыдущие отчетные периоды по указанному договору, то есть нарастающим итогом, что следует из пункта 25 ПБУ 2/2008.

Пунктом 26 ПБУ 2/2008 определено, что в бухгалтерском учете организации выручка по договору, признанная способом "по мере готовности", учитывается до полного завершения работ (этапа) как отдельный актив - "не предъявленная к оплате начисленная выручка".

Если в соответствии с договором организация может в ходе исполнения договора выставлять заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ, начисленная выручка по предъявленным к оплате работам списывается на дебиторскую задолженность по мере выставления промежуточных счетов заказчику.

Если договором предусмотрено, что часть суммы за выполненные работы не подлежит оплате до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы, то такая сумма должна быть выделена в промежуточном счете.

Не предъявленная к оплате начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ по договору.

Обратите внимание!

Если условиями договора строительного подряда предусмотрена поэтапная сдача работ без перехода права собственности на них, то в бухгалтерском учете подрядчика такая передача реализацией являться не будет. При этом не происходит и снижения остатков незавершенного производства.

Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о законченных этапах работ, имеющих самостоятельное значение, предназначен счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам". Этот счет используется при необходимости организациями, выполняющими работы долгосрочного характера, начальные и конечные сроки, выполнения которых относятся к разным отчетным периодам.

Схема бухгалтерских записей в учете подрядчика, если договором не предусмотрено поэтапной сдачи работ, будет следующей:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

отражена стоимость работ по договору строительного подряда

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "НДС"начислен НДС

Дебет 20 "Основное производство" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

отражена стоимость выполненных работ

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 20 "Основное производство"

списана стоимость строительных работ

Дебет 90-9 "Прибыль (убыток) от продаж" Кредит 99 "Прибыли и убытки"

определен финансовый результат по договору строительного подряда (прибыль)

Как определяется выручка от выполнения СМР в целях налогообложения прибыли организаций?

В целях исчисления налога на прибыль доходом от реализации, согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ, признаются, в частности, выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.

Работой для целей налогообложения, на основании пункта 4 статьи 38 НК РФ, признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Выручка от реализации работ, в соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за выполненные работы, выраженных в денежной и (или) натуральной форме.

При определении доходов, как установлено пунктом 1 статьи 248 НК РФ, из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Порядок признания доходов при методе начисления определен статьей 271 НК РФ. Согласно пункту 1 названной статьи доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

В Письме от 20.08.2007 г. N 03-03-06/1/578 специалистами Минфина Российской Федерации обращено внимание налогоплательщиков на то, что глава 25 НК РФ не предусматривает отраслевых особенностей налогообложения налогом на прибыль доходов и расходов. В связи с этим организации независимо от осуществляемого вида деятельности должны применять порядок признания доходов, установленный главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 271 НК РФ налогоплательщик, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, самостоятельно распределяет доходы в следующих случаях:

- если доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам;

- если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Самостоятельное распределение доходов предусмотрено также по производствам с длительным технологическим циклом, при условии, что заключенные договоры не предусматривают поэтапной сдачи работ (услуг). В этой ситуации при самостоятельном распределении доходов налогоплательщиком должен соблюдаться принцип формирования расходов по указанным работам (услугам). Согласно статье 316 НК РФ принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Следует отметить, что под производством с длительным циклом в целях налогообложении прибыли понимается производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от дней осуществления производства. В Письме Минфина Российской Федерации от 21.09.2011 г. N 03-03-06/1/581 отмечено, что это распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).

Что касается вопроса о необходимости признания доходов от реализации на дату завершения налогового периода, то, как отмечено в письме, цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов: равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.

В Письме УФНС по городу Москве от 06.11.2007 г. N 20-12/105710 разъяснено, что особенности признания в целях налогообложения доходов и расходов по производствам с длительным циклом, установленные пунктом 2 статьи 271, пунктом 1 статьи 272 и статьей 316 НК РФ, распространяются на операции, производимые в рамках отношений сторон, возникающих при заключении договоров на условиях, предусмотренных следующими главами ГК РФ:

- Глава 37 "Подряд";

- Глава 38 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ";

- Глава 39 "Возмездное оказание услуг".

Датой получения доходов от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату, что установлено пунктом 3 статьи 271 НК РФ.

Датой признания доходов по выполненным работам является дата принятия работ по акту организацией, для которой данные работы были выполнены.

25.Отчетность(Лилькин ответ(вода).поискать конкретнее)

Под бухгалтерской отчетностью строительной организации понимается единая система данных о ее имущественном и финансовом положении, а также о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Основным документом, регламентирующим состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности строительно – монтажных организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству российской Федерации, является Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации». Положение по бухгалтерскому учету 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» устанавливает следующую понятийную основу:

- отчетный период – период, за который организация должна составлять            бухгалтерскую отчетность;

- отчетная дата – дата, по состоянию на которую организация должна   составлять бухгалтерскую отчетность;

- пользователь – юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации об организации.

Бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложений к ним и пояснительной записки к ним.

Бухгалтерская отчетность дает достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Если при составлении бухгалтерской отчетности хозяйствующим субъектом выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность фирма включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Главной целью отчетных показателей является формирование информации, необходимой для подготовки, обоснования и принятия решений внешними и внутренними пользователями.

Внешними пользователями бухгалтерской отчетности являются реальные и потенциальные инвесторы, поставщики, подрядчики и заказчики, органы государственной власти различных уровней и общественность государства в целом.

Информация о финансовом положении формируется главным образом в виде бухгалтерского баланса, информация о финансовых результатах деятельности организации обеспечивается отчетом о прибылях и убытках, а об изменениях в финансовом положении организации – отчетом о движении денежных средств. Достоверность, последовательность и полнота информации о финансовом положении фирмы, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении обеспечиваются единством указанных отчетов, а также соответствующими дополнительными данными.

Любая форма отчетности должна содержать в заголовке перечень таких реквизитов, как: полное наименование организации в соответствии с зарегистрированными учредительными документами; вид деятельности согласно Общесоюзному классификатору “Отрасли народного хозяйства” (ОКОНХ); организационно-правовую форму согласно Классификатору организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов (КОПФ); код формы по Классификатору форм собственности; наименование органа, на который возложена координация и регулирование деятельности государственного или муниципального унитарного предприятия; полный почтовый адрес.

Составление и представление бухгалтерской отчетности производится в тысячах рублей без десятичных знаков, в валюте Российской Федерации. Организациям, имеющим существенные объемы оборотов товаров, обязательств и проч., разрешается представлять бухгалтерскую отчетность в миллионах рублей без десятичных знаков.