35. Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы: нормативная база, порядок признания, различия в бухгалтерском и налоговом учете.

Нормативная база: - ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»; - План счетов БУ и инструкция по его применению (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н); - НК РФ (часть 2).

С 1 января 2011 года вместо ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» применяется ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». 

Прежде всего расширен круг организаций, обязанных применять новое ПБУ. Исключения для некоммерческих организаций теперь нет. Субъекты малого предпринимательства (кроме эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) привилегию сохранили: они не обязаны следовать ПБУ 8/2010.  Кроме того, определен перечень объектов учета, в отношении которых документ не применяется, а именно:

заведомо убыточные договоры;

резервный капитал и иные резервы, формируемые из нераспределенной прибыли;

оценочные резервы;

суммы, влияющие впоследствии на величину налога на прибыль (учитыв-е в соотв-ии с ПБУ 18/02). 

В ПБУ 8/2010 применена новая терминология. В нем не фигурирует использовавшееся ранее базовое понятие «условный факт хозяйственной деятельности». 

Теперь есть несколько основных понятий.

Оценочное обязательство – обязательство с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. Оно может возникнуть из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров либо в результате действий организации; 

Условные обязательства (условные активы) возникают вследствие прошлых событий хозяйственной жизни организации, когда существование обязательства (актива) обусловлено наступлением (ненаступлением) неопределенных событий, не контролируемых организацией. К условным обязательствам относится также существующее на отчетную дату оценочное обязательство, не признанное в бухгалтерском учете вследствие невыполнения предусмотренных ПБУ 8/2010 условий. 

Условные обязательства и условные активы в бухгалтерском учете не признаются. Информация о них раскрывается в бухгалтерской отчетности, если есть вероятность уменьшения (поступления) экономических выгод.

Оценочные обязательства (в отличие от условных обязательств и активов) в бухучете признаются. Для этого необходимо одновременное соблюдение следующих условий: 

- у организации имеется обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой нельзя избежать;

- уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена. 

Таким образом, оценочное обязательство характеризуется тем, что организация не может от него уклониться.

Оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. При признании величина такого обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива (в зависимости от характера обязательства). 

Сопоставление понятий, применяемых в новом и старом ПБУ, показывает, что, несмотря на уточненную трактовку, принципиальных отличий в характеристиках не произошло. Понятие «оценочные обязательства» используется вместо «существующих обязательств», а «условные обязательства» – вместо «возможных условных обязательств». Иными словами, в ПБУ 8/2010 объекты определены напрямую, непосредственно, без использования обобщающих понятий. 

Наиболее ярким примером возникновения оценочных обязательств является обязательства работодателя по выплате отпускных своим работникам. Данная обязанность р/дателя вытекает из ТК РФ, согласно которому, каждый р/датель обязан предоставлять своим работникам ежегодные оплачиваемые отпуска, с сохранением места работы и среднего заработка. Таким образом, выплаты при предоставлении ежегодного оплачиваемого отпуска являются одним из случаев предоставления работодателем гарантий, которые производятся за счет его средств. Следовательно, расходы в виде отпускных есть ни что иное, как обязат-во работодателя, установленное законодательством (ТК РФ).

Организации для целей налогообложения имеют право формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков в целях равномерного учета предстоящих расходов.

Принятие такого решения обязывает налогоплательщика отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

Как известно, при условии создания в налоговом учете резерва предстоящих расходов на оплату отпусков отчисления в указанный резерв признаются в составе расходов на оплату труда ежемесячно.

Что касается бухгалтерского учета, то здесь прежде всего отметим, что Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности 34н, предоставляющий право организации создавать резервы, в том числе на предстоящую оплату отпусков работникам, отменен с 2011 г. И с 2011 г. для всех организаций, за исключением малых предприятий, формирование бухгалтерского резерва на выплату отпускных стало обязанностью согласно ПБУ 8/2010.

Непосредственно порядок признания оценочных обязательств (однократно, ежемесячно, ежеквартально и т.п.) в ПБУ 8/2010 не прописан. Отсутствует пока такой механизм и в других нормативных актах по бухгалтерскому учету.

Следовательно, организация вправе самостоятельно установить порядок признания оценочного обязательства (однократно, ежеквартально и т.п.). В связи с тем, что различия в признании расходов в целях налогообложения и в целях бухгалтерского учета влекут применение положений ПБУ 18/02, считается целесообразным в бухгалтерском учете применять порядок признания оценочного обязательства, аналогичный порядку, применяемому в налоговом учете, то есть ежемесячно.