2.2 Налогоплательщики. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщиков

    Тест. Кто является плательщиками НДС?

    Субъектами налогообложения, т.е. плательщиками налога на добавленную стоимость, являются:

    1. Организации. К организациям относятся (Ст. 11 НК):

• юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации;

• иностранные юридические лица, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ;

• различные корпоративные образования, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, а также международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

    Следовательно, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций, согласно кодексу, к числу налогоплательщиков не относятся, а лишь исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения.

    Тест. Является ли плательщиками НДС физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица?

    2. Индивидуальные предприниматели. К индивидуальным предпринимателям относятся физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства РФ, при неисполнении обязанностей по уплате налогов, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

    Индивидуальные предприниматели, до принятия главы 21 НК, в соответствии с п. 17 Указа Президента РФ от 22.12.93 № 2270 были освобождены от уплаты НДС. С 1 января 2001 индивидуальные предприниматели становятся плательщиками НДС.

    3. Лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации. Лица, которые перемещают товар через границу (ввозят его), платят налог только тогда, когда такая обязанность установлена для них Таможенным кодексом РФ (абз. 4 ст. 143 НК РФ). Поэтому указанные лица исчисляют и уплачивают НДС в порядке, который предусмотрен не только налоговым, но и таможенным законодательством.

    Не являются плательщиками НДС:

    - организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности. За исключением случаев выполнения такими организациями функций налогового агента по удержанию НДС у источника выплаты (иностранных организаций) и при ввозе ими товаров на территорию РФ;

    Тест. Является ли плательщиками НДС организации, уплачивающие единый налог на вмененный доход?

    - юридические лица и индивидуальные предприниматели, уплачивающие единый налог на вмененный доход по отдельным видам деятельности. За исключением случаев выполнения функций налогового агента и при ввозе товаров на территорию РФ.

    Тест. Предприятия, реализующие продукцию, освобожденные от уплаты НДС, выписывают ли налоговые счета-фактуры?

    Организации и индивидуальные предприниматели по тем видам деятельности, по которым они не являются плательщиками НДС, не выписывают своим покупателям счета-фактуры и осуществляют расчёты с ними без выделения в первичных документах сумм налога.

    Тест. Подлежит ли налоговому вычету НДС, уплаченный организацией, перешедшей на упрощенную систему налогообложения, предприятию-поставщику?

    НДС по товарно-материальным ценностям производственного назначения, используемым организациями и индивидуальными предпринимателями после перехода их на уплату единого налога на вмененный доход либо организациями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, к вычету не принимается, а относится на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).

    Если отгрузка товаров (работ, услуг) была произведена до перехода организации и индивидуального предпринимателя на уплату единого налога на вмененный доход либо организации до перехода на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, а выручка за эти товары (работы, услуги) получена после перехода, то НДС исчисляется и уплачивается в обычном порядке.

    Если организация до перехода на упрощенную систему налогообложения оплатила, оприходовала материально-сырьевые ресурсы и получила от поставщика счет-фактуру, а использовала их в производстве после перехода на “упрощёнку”, то НДС из бюджета не возмещается.

    Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от уплаты НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета НДС не превысила в совокупности два миллиона рублей.

    Причем, в расчётах должны быть учтены все поступления от реализации товаров (работ, услуг), облагаемых и необлагаемых НДС, в том числе облагаемых по ставке 0 %. Учитываются средства, полученные как в денежной, так и натуральной форме, включая оплату ценными бумагами. Учитывается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как на территории РФ, так и местом реализации которых не признается территория РФ.

    В расчёт не принимаются:

• штрафы, пени, неустойки, полученные за нарушение хозяйственных договоров;

• суммы, удержанные предприятием при исполнении им обязанностей налогового агента;

• полученные авансы;

• возмещения по договорам страхования.

• выручку, полученную по деятельности, которая облагается единым налогом на вмененный доход (см. Письма Минфина России от 26.03.2007 № 03-07-11/71, от 26.03.2007 № 03-07-11/72);

    - доход от игорного бизнеса в виде выигрыша и (или) платы за проведение азартных игр и (или) пари (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.12.2006 № А52-2121/2006/2).

    Данный льготный режим налогообложения существует в налоговых системах многих стран. Так, например, во Франции от НДС освобождаются предприятия с годовым оборотом не более 70 тыс. Евро, а в Германии от НДС освобождаются предприятия с годовым оборотом до 80 тыс. Евро.

    Освобождение не предоставляется организациям и индивидуальным предпринимателям, реализующим подакцизные товары.

    В частности, к подакцизным товарам относятся:

    - алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, вино и др.);

    - пиво;

    - табачная продукция;

    - автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.);

    - автомобильный бензин;

    - дизельное топливо.

    Однако это не относится к реализации подакцизных товаров по договору поручения, комиссии или согласно агентскому договору. При применении положений ст. 145 в показатель выручки у поверенного или комиссионера включается доход, полученный им в виде вознаграждения от оказания услуг по реализации товара. Факт реализации подакцизных товаров или подакцизного минерального сырья относится к его собственникам. Поэтому собственники подакцизного сырья, согласно ст. 145, получить освобождение уже не могут.

    Если организация реализует одновременно подакцизные и не подакцизные товары, то согласно Определению Конституционного Суда РФ от 10.11.2002 № 313-О, это не может служить основанием для отказа в предоставления освобождения от исполнения обязанностей плательщика налога на добавленную стоимость по операциям с не подакцизными товарами.

    Тест. Организация имеет освобождение от обязанностей налогоплательщика. Возникает ли основание для взимания НДС при ввозе товара на территорию РФ? Да ст.145 п3

    Освобождение не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на таможенную территорию РФ.

    Лица, претендующие на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, подтверждающие право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

    Уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица претендуют на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика.

    Решение об отказе, либо об освобождении от уплаты НДС выносится в течение 10 дней после подачи заявления.

    Организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет ими утрачено.

    Тест. На какой период предоставляется право на освобождение от уплаты НДС?

    Срок освобождения организаций и индивидуальных предпринимателей равен двенадцати последовательным календарным месяцам. По истечении указанного срока в налоговые органы представляется письменное уведомление и документы, подтверждающие, что в течение срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала двух миллионов рублей.

    Документами, подтверждающими право на освобождение (продление срока освобождения), являются:

    выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);

    выписка из книги продаж;

    выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);

    копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

    В течение 10 дней, считая со дня представления документов, налоговые органы выносят решение об освобождении (продлении срока освобождения) от исполнения обязанностей налогоплательщика либо об отказе в таком продлении.

    После получения освобождения, необходимо восстановить в учете и уплатить в бюджет суммы "входного" НДС, которые ранее были приняты к вычету (п. 8 ст. 145 НК РФ).

    Восстановить и уплатить в бюджет необходимо "входной" налог по тем товарам (работам, услугам), которые фирма приобрела до начала освобождения для деятельности, облагаемой НДС.

    Поскольку после начала применения освобождения указанные товары (работы, услуги) будут использоваться фирмой в деятельности, НДС не облагаемой, то суммы "входного" НДС по ним должны быть восстановлены. Восстановить НДС следует путем уменьшения налоговых вычетов. Это нужно сделать в последнем налоговом периоде перед началом применения освобождения (п. 8 ст. 145 НК РФ).

    Если ограничение в 2 млн. рублей превышено или произошла реализация подакцизного сырья, то налогоплательщик, начиная с 1-го числа месяца, в котором произошли указанные события, теряет право на освобождение и в дальнейшем должен уплачивать НДС на общих основаниях. Кроме того, восстановлению и уплате в бюджет подлежит сумма НДС за месяц, в котором допущено превышение. Сумма восстановленного НДС не должна уменьшать налогооблагаемую прибыль организации.

    Пример. Выручка организации за 3 месяца составила 2300000 (1400000+500000+400000). То есть, полученная в последнем месяце выручка подлежит обложению НДС.

    Сумма налога (при ставке 18 %) равна: 400000×0,18=72000.

    В случае уплаты указанной суммы за счёт собственных средств, делается следующая проводка:

    Д91”Прочие доходы и расходы” К68 “Субсчет НДС”

    72000 руб. - восстановлен НДС.

    Если организация взыскивает налог с покупателей, делаются следующие проводки.

    Д90 "Продажи" К68

    72000 руб. - восстановлен НДС.

    Д62 К90

    72000 руб. - отражена задолженность покупателей.

    Налоговики могут проверить выручку фирмы за любые трехмесячные периоды, которые содержатся в 12 месяцах. Например, за период январь-март или февраль-апрель, или март-май т.д. Таким образом, необходимо ежемесячно анализировать совокупную трехмесячную выручку на предмет превышения 2 млн. руб. (см. Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.08.2003 № 2500/03, ФАС Поволжского округа от 27.02.2007 № А49-3926/2006).

    В то же время, если фирма утратила право на освобождение, то она вправе принять к вычету "входной" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным во время освобождения и использованным после возврата на уплату НДС (п. 8 ст. 145 НК РФ).

    Когда выгодно освобождение от уплаты НДС?

    Освобождение от НДС неэффективно в случаях, когда освобожденные от налога товары (работы, услуги) передаются на следующий цикл производства, участвуя в промежуточном потреблении. В этом случае организация, приобретающая производственные ресурсы, освобожденные от НДС, для производства других товаров (работ, услуг) которые облагаются НДС в общеустановленном порядке, фактически уплачивает этот налог и за себя, и за того, кто был освобожден от НДС на предыдущей стадии народнохозяйственного цикла. При этом сумма НДС включается в отпускную цену. Получается, что НДС, не уплаченный на одном цикле производства, перекладывается на следующий цикл. Покупать в этом случае товары, освобожденные от НДС выгодно только при цене, ниже суммы зачитываемого "входного" НДС. Тогда, правда, теряется всякий смысл освобождения от уплаты НДС.

    Освобождение от НДС выгодно, когда покупатель (заказчик) ваших товаров не выделяет "входной" НДС и не предъявляет его к налоговому вычету из своих налоговых обязательств по НДС. Например, если конечными потребителями ваших товаров являются физические лица или юридические лица, производящие продукцию, освобожденную от уплаты НДС.

    Согласно ст. 144 НК РФ налогоплательщики НДС обязаны встать на учет в налоговых инспекциях. Однако эта обязанность вытекает из общего порядка, который установлен для всех налогоплательщиков частью первой НК РФ (ст. ст. 83, 84 НК РФ).

    Напомним, что организации и предприниматели подлежат постановке на налоговый учет:

    - по месту нахождения организации;

    - месту нахождения обособленных подразделений организации;

    - месту жительства физического лица;

    - месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств (п. 1 ст. 83 НК РФ).

    Иностранные организации имеют право встать на учет в налоговых органах как налогоплательщики НДС по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации (п. 2 ст. 144 НК РФ). Если иностранная организация имеет в РФ несколько подразделений, то она может выбрать одно подразделение, через которое будет представлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех российских подразделений (п. 3 ст. 144 НК РФ).

    Какого-либо специального порядка учета для налогоплательщиков НДС в настоящее время нет.

    Таким образом, постановка на налоговый учет в качестве налогоплательщика НДС происходит автоматически при общей постановке организации или предпринимателя на налоговый учет. Повторно становиться на учет в инспекциях в качестве налогоплательщика НДС не требуется.