З метою мінімізації своєї відповідальності аудиторські фірми (аудитори) повинні:

• мати справу лише з чесними клієнтами;

• наймати кваліфікований персонал, який потрібно адекватно підготувати і контролювати дотримуватись стандартів аудиту та Кодексу професійної етики;

• знати специфіку господарських операцій фірми (клієнта);

• підтримувати високу якість аудиту;

• правильно документувати роботу;

• отримати документи, що визначають взаємні обов'язки ау­дитора і клієнта;

• забезпечити адекватний страховий захист;

• користуватися кваліфікованими юридичними консуль­таціями.

Разом з тим, аудитор не застрахований від помилок та не ви­явлення перекручень звітності, фактів обману тощо. Для запобі­гання негативним наслідкам для аудиторської фірми (аудитора) в розвинутих країнах здійснюється обов'язкове страхування про­фесійної і цивільної відповідальності.

Питання 3.1. «Суть інформаційного забезпечення аудиторського процесу.»

Організоване проведення аудиту потребує передусім належ­ного інформаційного забезпечення, що об'єктивно відображає стан фінансово-господарської та інших сфер діяльності суб'єкта перевірки.

За час перевірки аудитору необхідно опрацювати значні, залежні від масштабу перевірки, обсяги різної за видами інфор­мації, яку надає клієнт. Використовуючи її, аудитор має відібрати необхідні аудиторські докази, правильно оцінити господарські явища, факти, процеси виробництва, фінансові показники та відобразити їх документально.

Інформація, що узагальнюється аудитором, необхідна не тільки керівнику підприємства та його внутрішнім користува­чам (менеджери, акціонери), а й зовнішнім (державні подат­кові органи, інвестори, банки, страхові компанії, торговельні партнери).

Ознаками аудиторської інформації є її за­конність (відображає дотримання суб'єктами господарювання вимог законодавства, формується з урахуванням вимог законо­давства тощо), офіційність (результати аудиту у формі аудиторського висновку, довідки, експертного висновку мають ста­тус офіційних, оскільки надаються державній податковій ад­міністрації, банкам, правоохоронним органам).

Під поняттям «інформаційне забезпечення аудиту» слід ро­зуміти визначену сукупність специфічної інформації, що різносторонньо відображає фактичний стан і динаміку виробничої, фінансової, облікової та інших сфер діяльності суб'єктів конт­ролю, рівень та оцінку відхилення її показників відносно по­рівнюваних (очікуваних чи випливаючи з вимог законодавчих актів, нормативно-інструктивних матеріалів, договорів тощо), яку використовують, формують і перетворюють на різних ета­пах і стадіях процесу аудиту з метою складання висновків та інших документів звітного чи консультативного характеру.

Інформацію, що використовується в аудиторському процесі, необхідно поділити на три види:

1. базова («еталонна», відносно якої виконується оцінка фактичної);

1. фактична (яка вивчається й порівнюється з «еталонною»);

2. результативно-аудиторська.

В аудиторському контролі при формуванні інформації для порівняння (тобто «еталонної», що відображає, як повинно бути, або очікувані дані чи вимоги до них) стосовно заданого стану підприємства як інформаційної бази аудиту важливе місце зай­має законодавча, нормативна, планова, довідкова, договірна та інша регламентована інформація. Таку інформацію назвемо базовою.

В інформаційному забезпеченні аудиту основою для роботи аудиторів є фактична різнобічна економічна інформація, яку вони збирають, вивчають, узагальнюють. Вона відображає різні сторони стану господарювання підприємства. До неї належать облікові, звітні, фінансові, ста­тистичні та інші матеріали.

Слід відзначити, що в аудиті використовують не тільки еко­номічну (планову, облікову, фінансову), а й не фінансову інфор­мацію, що відображає технологію виробництва, споживчі властивості продукції, що випускається, соціальну. Бо, наприклад, для визначення раціональності та ефективності використання матеріальних, трудових і фінансових ресурсів у виробництві, всебічної, глибокої та об'єктивної оцінки фінансового стану підприємства аудитору потрібно вивчати особливості органі­зації й технології виробництва на підприємстві, використову­вати матеріали проектної документації, контрольних обмірів, інвентаризації, лабораторних аналізів, експертиз.

У залежності від виду аудиту, аудиторських послуг засто­совуються ті чи інші види документів. Від виду аудиторської перевірки взагалі залежить структура, обсяг та зміст її інформаційного забезпечення. Так, при перевірці фінансової звітності в основному застосовуються матеріали бухгалтерського обліку, фінансової (бухгалтерської) й статистичної звітності. При наданні консультаційних послуг більше спираються на законодавчо-нормативні акти. А положення таких актів постійно міняються, тому й потребуються консультації. Отже, до інформаційного забезпечення аудиту належать не тільки первинні документи, реєстри й бухгалтерська звітність, а й інформація діючих законів, планова, нормативна та інша, різноманітна за формами, змістом, джерелами походження.

Тому для аудитора важливе значення у практичній роботі мають прийоми систематизації інформації як необхідної умови її узагальнення. А взагалі, для аудиту як галузі науки теоретичне значення має обґрунтована класифікація економічної та неекономічної інформації, яку використовують в аудиторській діяльності.

Питання 3.2. «Класифікація аудиторської інформації.»

Вивчення літератури з аудиту показує, що переважна більшість авторів питанню застосування методу класифікації приділяє належну увагу.

Найбільш повна класифікація інформаційного забезпечен­ня фінансово-господарського контролю, й аудиту зокрема, роз­роблена у працях М. Т. Білуха. Він пропонує класифікацію інформаційного забезпечення фінансово-господарського конт­ролю й аудиту взагалі, а також розглядає класифікацію економ­ічної інформації та її призначення в контрольно-аудиторсько­му процесі [24 , с. 210-233].

Виходячи із змісту інформаційного забезпечення, інформація поділяється на:

законодавчу, планово-нормативно-довідкову, договірну, тех­нологічну, організаційно-управлінську, фактографічну.

Розглянемо детальніше класифікацію аудиторської інфор­мації за ознакою професійної інформаційної комунікації.

Професійна інформаційна комунікація ґрунтується на кон­тактах працівників аудиту. У цьому джерелі наведені види професійної інформаційної комунікації:

• робоча (між членами аудиторської бригади);

• інформаційна пряма (дослідження інформації про стан об'єктів аудиту та зміни їх показників у динамічних процесах виробничої та фінансової діяльності підприємства);

• інформаційна непряма (вивчення інформації типу нормативно-правових актів, стандартів підприємства, що регламентують чи регулюють поведінку об'єкта аудиту, методичних вказівок, інструкцій щодо здійснення контрольно-аудиторських процедур, службове листування тощо);

• інформаційна опосередкована (вивчення даних про фінансово-господарську діяльність підприємств однієї галузі та зіставлення цих даних з даними контрольованого підприємства, наприклад, за офіційними даними державної статистики, за даними преси, телебачення тощо; такою може бути інформація про процеси, пов'язані з цінами на нафтопродукти);

Відповідно до названих ознак і пропонується класифікува­ти інформаційне забезпечення аудиту:

• робоча інформація аудиторів (робочі записи, проміжні звіти);

• інформація пряма фактична (бухгалтерські документи, банківські документи);

• інформація пряма регламентуюча (законодавчі та нормативно-правові акти, що регламентують чи регулюють поведінку об'єкта аудиту тощо);

• інформація опосередкована (статистична інформація, дані про передовий досвід, інвестиційні процеси тощо, які стосуються галузі діяльності підприємства).

Інформацію, що створюється чи використовується на підприємстві, слід поділяти на такі види: планову, технологічну, організаційно-управлінську, фактографічну.

Планову інформацію аудитор отримує з перспективних і поточних планів, які розробляються й затверджуються безпо­середньо на підприємстві. До цієї інформації слід також відне­сти бюджети (реалізації, витрат, прибутків; комерційний, ви­робництва, інвестицій та ін.). Що стосується нормативної, до­відкової інформації, то її варто визначати за відповідними нормативними та довідковими документами, матеріалами.

Технологічна інформація являє собою відомості, що відоб­ражають різні аспекти технологій виробництва, технологічні умови експлуатації технічних засобів, якість виконання ними робіт та ін. До основних джерел технологічної інформації відно­сяться проектно-технологічна, технічна документація для за­стосування конкретної техніки.

До організаційно-управлінської інформації належать уста­новчі документи суб'єкта аудиторського контролю, накази й розпорядження керівника, посадові інструкції та ін.

Фактографічну інформацію слід розуміти як відомості, яки­ми характеризують й оцінюють об'єкти аудиту за змістом й значенням фактів, що відбулися у фінансово-господарській діяльності, за фактичними даними, відображеними у первин­них документах, облікових регістрах, бухгалтерській і статис­тичній звітності та інших джерелах інформації про діяльність підприємства.

Питання 3.3. «Класифікація економічної інформації.» В аудиторській практиці в найбільших обсягах досліджу­ються різні види економічної інформації, зокрема фінансової, облікової. Тому вона має детально аналізуватися.

За станом об'єкта контролю економічна інформація поділяється на оперативну й поточну: якщо характеризує стан об'єкта контролю на сучасний момент, то називається опе­ративною, а протягом планового періоду - поточною.

За періодом формування інформації про об'єкти контролю економічну інформацію поділяють на оперативну, поточну і прогнозну. Оперативну інформацію розуміють як таку, що використовує аудитор при контролі об'єктів аудиту в момент здійснення господарських операцій, поточну інформацію - після завершення господарсь­ких операцій звітного періоду. Прогнозна інформація відобра­жає об'єкти аудиторського контролю на перспективу, вона утримується з бізнес-планів, проектів та інших подібних джерел. Цю інформацію аудитор може використовувати при здійсненні різних видів аудиторських послуг, зокрема, при прогнозному аналізі . Оперативна й поточна інформація належить до фактичної. Інформація також може бути плановою, прогноз­ною тощо.

За ознакою обробки інформації її поділяють на первинну (характеризує фактичний стан об'єкта контролю), вторинну (утворюється шляхом обробки первинної, наприклад, записом у реєстри бухгалтерського обліку), проміжну (інформація бух­галтерського обліку, згрупована у накопичуваних відомостях протягом місяця, за окремими видами виробів) і підсумкову (систематизована за статтями калькуляції після закінчення звітного періоду, вона є результативною).

Економічну інформацію слід класифікувати, як це устале­но, за такими ознаками:

• за способом відображення - на текстову, графічну, цифро­ву, алфавітну, табличну, алфавітно-цифрову, алфавітно-графіч­ну (логічні схеми, графіки); за повнотою - неповна, повна;

• за достатністю - недостатня, достатня, зайва;

• за насиченням даними - насичена, ненасичена, бідна;

• за корисністю для використання - корисна у конкретному випадку, некорисна, може бути корисною за відповідних умов;

• за ознаками обробки - оброблена, оброблювана, необроблювана, необроблена;

• за ступенем інформаційної деталізації об'єктів обліку - аналітична й синтетична;

• за походженням - директивна, розпорядча, звітна;

• за ознакою відношення до об'єкта аудиту - внутрішня й зовнішня;

• за ознакою відношення до системи аудиту - вхідна, внутрішня й вихідна;

• за стабільністю використання або зберігання - умовно-постійна й змінна.

За ознакою джерела походження відомостей, застосованих у процесі аудиту, їх можна поділити на інформації:

• оперативного, бухгалтерського, статистичного обліку й звітності;

• внутрішнього контролю, відомчого контролю, попереднього аудиторського контролю.

Залежно від ступеня доказовості інформацію можна класи­фікувати на доказову, що потребує додаткових підтверджень доказовості, й недоказову взагалі. Правда, доказовість - понят­тя відносне. Інформація, що міститься у первинних докумен­тах, у конкретних випадках може потребувати від аудитора до­даткової перевірки, наприклад, шляхом отримання додаткової інформації від дебіторів, а для підтвердження здійснення тих чи інших господарських операцій - від покупців, постачаль­ників, банків тощо.

За ознакою ступеня деталізації даних інформацію слід по­діляти на загальну й конкретну. Так, загальна економічна інформація відображається, на­приклад, у бухгалтерській і статистичній звітності. Особливістю її є те, що вона не може слугувати абсолютно достовірним джерелом даних про об'єкти контролю. Конкретна інформація, що більш детально характеризує об'єкти аудиту, міститися, на­приклад, у первинних документах (звіт, рахунок-фактура, до­віреність, накладна, вимога, прибуткові й видаткові касові ор­дери). Такими документами безпосередньо відображаються конкретні господарські операції.

За ознакою тривалості зберігання носіїв економічної інформації вона поділяється на види: тривалого зберігання, нетривалого зберігання, разового використання. Взагалі, термін зберігання документів у постійному архіві підприєм­ства для кожного виду документів установлює Головне архівне управління.

За способом формування інформацію, яку використовують в аудиторській практиці, слід поділяти на сформовану вручну, в напівавтоматичному режимі, автоматичному режимі.

Питання 3.4. «Джерела отримання фактичної інформації аудиту.» При підготовці до перевірки та в процесі перевірок аудито­ри можуть скористатися різними джерелами отримання необ­хідної інформації. Джерелом інформації для аудиту є перш за все фінансова звітність, первинні документи, реєстри бухгалтерського обліку та ін.

Безумовно, що найбільші обсяги об'єктивної інформації про фінансово-господарську діяльність аудитор отримує з системи бухгалтерського обліку, бухгалтерської й статистичної звітності, з матеріалів внутрішньогосподарського контролю, проектної, кошторисної та іншої фактичної інформації.

Для встановлення необхідних аудиторських доказів та в інших цілях використовують також інформацію зовнішніх її джерел, наприклад, від банків, постачальників і замовників, дебіторів, страхових компаній, торговельних партнерів, юри­дичних консультацій, аудиторських фірм тощо. Зокрема, в ауди­торському контролі застосовують матеріали попереднього зов­нішнього аудиту, акти перевірок, проведених органами Держав­ної податкової служби України, контрольно-ревізійних служб, позабюджетних фондів та ін.

Оскільки інформація оперативного обліку не завжди фіксується в документах, аудитор може сам її отримати в опе­ративному порядку, по телефону, факсу тощо.

До джерел інформації про підприємство належать бесіди з працівниками управління, спілкування з вищим керівництвом, виконавчим персоналом, промислово-виробничим персоналом при зустрічах з ним, спостереження за основними виробничи­ми процесами різних підрозділів цього підприємства, вивчен­ня його внутрішніх звітів, зовнішніх інформацій, публікацій, що стосуються діяльності цього суб'єкта господарювання, тощо.

Найбільшою цінністю й доказовістю, безумовно, володіє інформація щодо об'єктів контролю - це дані бухгалтерського обліку (фінансового, управлінського) й звітності.

Відповідно до положень бухгалтерського обліку кожна гос­подарська операція підлягає обов'язковому документуванню. В системі обліку підприємств України застосовується два види первинних документів: типові форми і галузеві (уніфіковані). Відповідальність за розробку типових форм бухгалтерських документів покладено на Міністерство статистики України, а за галузеві - на різні міністерства й відомства.

Зауважимо, що підприємствам надано право самостійного вибору тієї чи іншої форми бухгалтерського обліку (меморі­ально-ордерна, журнально-ордерна, книжково-журнальна, журнал-головна, машинно-орієнтована, спрощена), як певну сис­тему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагаль­нення інформації. Джерелом інформації про форму бухгалтерсь­кого обліку служать наявні на підприємстві регістри.

Основними джерелами інформації внутрішньогосподарсь­кого контролю є акти комплексної ревізії, тематичних перевірок, матеріали інвентаризації, матеріали перевірки зовнішнього кон­тролю, здійснюваного органами державної податкової служби, контрольно-ревізійного управління, Пенсійного фонду та ін.

У числі важливих джерел узагальненої інформації для зов­нішнього аудиту слід назвати аудиторський висновок поперед­ньої перевірки. Робочі документи попереднього аудиту ауди­торська фірма може використовувати повторно.

До робочих документів належать загальні плани й робочі програми, оригінали чи копії договорів, первинних документів, фінансової звітності, бесід аудитора з експертами, консультан­тами, матеріально відповідальними особами, менеджерами, листи, отримані від банків, страхових компаній, підприємств-партнерів тощо.

До об'єктів аудиторського контролю слід відносити такі об'єкти системи організації обліку, як розподіл прав і обов'язків, санкціонування операцій, обов'язкове документування госпо­дарських операцій, обмеження доступу до активів, робочий план рахунків, наявність плану інвентаризації та його виконання тощо. Основним джерелом інформації стосовно прав і обов'язків посадових осіб є посадові інструкції.

Виконання процедур санкціонування господарських опе­рацій покладено, як правило, на керівника або його заступників, і дозвіл керівника необхідний для видачі коштів із каси підприємства, відпуску матеріальних цінностей на виробничі потреби чи юридичним і неюридичним особам, відрядження працівників та ін.

Джерелами інформації для перевірки стану й порядку сан­кціонування керівником виконання господарських операцій служать, крім інструктивних матеріалів, наприклад, первинні документи, тобто резолюції на них (платіжні документи, ви­датковий касовий ордер, відомість на виплату заробітної пла­ти, авансовий звіт та ін.).

До носіїв інформації, що використовуються у процесі про­цедур контролю за обмеженням доступу до активів, належать накази й розпорядження керівника, договори з матеріально-відповідальними особами про збереження матеріальних цінно­стей, грошових коштів.

У числі процедур перевірок важливе значення має інвен­таризація як основний інструмент контролю й забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку наявності та збе­реження активів підприємства. Джерелами інформації для оцінки повноти й якості проведення інвентаризації є накази керівника про створення комісії для проведення інвентари­зації, плани інвентаризацій, матеріали інвентаризацій (інвен­таризаційні описи, порівняльні відомості). Якість інвента­ризації залежить від складу комісії, її професійного рівня тощо. Тому аудитор повинен звернути особливу увагу на такі моменти.

Питання 3.5. «Результативно-аудиторська інформація та вимоги до неї.» До результативно-аудиторської інформації, у відповідності зі статтею 7 «Аудиторський висновок та інші офіційні доку­менти» Закону України «Про аудиторську діяльність», слід віднести аудиторський висновок, експертний висновок, акт, довідки тощо.

Як зазначалося, аудиторський висновок є офіційним доку­ментом, що засвідчений підписом та печаткою аудитора (ауди­торської фірми). Цей документ складається в установленому порядку за результатами проведення аудиту й містить у собі висновок стосовно достовірності звітності, повноти й відпо­відності чинному законодавству та встановленим нормати­вам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяль­ності.

Аудиторські висновки можуть складатися вітчизняними аудиторами та аудиторами іноземних держав.

Аудиторські послуги у вигляді консультацій можуть нада­ватись аудиторами усно або письмово з оформленням довідки та інших офіційних документів. Аудиторські послуги у вигляді експертиз оформляються експертним висновком або актом.

Аудиторський висновок про достовірність, повноту й відповідність чинному законодавству та встановленим норма­тивам балансу та інших форм публічної бухгалтерської звітності повинен ґрунтуватися на аналізі достатнього обсягу інформації щодо результатів і наслідків фінансово-господарської діяль­ності, в тому числі на вивченні бухгалтерської звітності та до­кументів, які становлять комерційну таємницю й не підляга­ють публікації.

До аудиторських документів також належить публічна бух­галтерська звітність. Як визначає стаття 8 «Публічна бухгалтерська звітність» Закону публічна бухгалтерська звітність складається із ауди­торського висновку, балансу, звіту про прибутки і збитки, іншої звітності в межах відомостей, які не становлять комерційну таємницю та визначені законодавством для надання користува­чам і публікації.