Тема 11. Планирование аудита и выборочный метод получения аудиторских доказательств

11.1. Планирование аудита

К основным этапам аудита относятся:

• планирование аудита;

• получение аудиторских доказательств;

• использование работы других лиц и контакты с руководством экономического субъекта, третьими сторонами;

• документирование аудита;

 • обобщение выводов, формирование и выражение мнения о бух­галтерской отчетности экономического субъекта.

Цель планирования состоит в том, чтобы организовать эффективную и экономически оправданную проверку. На этапе планирования необ­ходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки его проведения, разработать общий план и программу аудита. Аудиторская проверка должна быть спланирована на основе достигнутого аудиторской орга­низацией понимания деятельности экономического субъекта.

Достаточное количество качественных аудиторских доказательств должно быть получено в ходе аудита, как правило, из нескольких ис­точников и разными методами, которые могут служить основой для формирования мнения аудиторской организации о достоверности бух­галтерской отчетности экономического субъекта.

Для достижения целей аудита может быть использована работа других лиц: ассистентов аудитора, привлеченных экспертов, внутрен­них аудиторов, других аудиторских организаций. При этом аудитор­ской организации следует рассмотреть результаты выполненной ими работы в контексте проведенных аудиторами процедур. Привлечение других лиц к аудиторской проверке не снимает с аудиторской орга­низации ответственности за выражаемое мнение о бухгалтерской от­четности экономического субъекта и не уменьшает этой ответствен­ности.

Основные аспекты проведенной работы и сделанные выводы долж­ны документироваться. Рабочая документация аудита должна быть до­статочно полной и убедительной, чтобы служить подтверждением пра­вильности того или иного мнения аудиторской организации о бухгал­терской отчетности экономического субъекта.

На этапе подготовки заключения о достоверности бухгалтерской от­четности экономического субъекта аудиторская организация обязана обобщить и оценить выводы, сделанные на основе полученных дан­ных.

Планирование аудита представляет собой один из важнейших этапов аудиторской проверки. От того, насколько тщательно аудитор подготовится к проверке, с одной стороны, зависит степень эффективного использования специалистов, участвующих в аудите, а с другой - зависит риск необнаружения существенных ошибок в финансовой отчетности клиента.

Нормативному регулированию этапа планирования аудита посвящен МСА № 300 «Планирование» и ПСАД № 3 «Планирование аудита»

Планирование осуществляется постоянно на протяжении всей проверки и включает следующие этапы:

• составление и корректировка плана работы (в котором отражается цель, задачи и сроки проведения аудиторской проверки);

• составление и корректировка аудиторской программы (отражающей содержание, время проведения и объем конкретных аудиторских процедур).

Вопросы, которые должны быть рассмотрены аудитором при составлении общего плана аудита согласно МСА, приведены в табл.

Таблица

Вопросы для подготовки общего плана аудита
Основные вопросы аудита	Содержание основных вопросов аудита
Знание бизнеса	Основные экономические факторы, оказывающие воздействие на бизнес, и состояние отрасли, в которой функционирует аудируемое предприятие. Важнейшие характеристики организации, бизнеса, ее финансовое состояние; порядок составления отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предыдущей аудиторской проверки. Общий уровень способностей (компетенции) управляющих
Понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля	Учетная политика, принятая организацией, и произошедшие в ней изменения Эффект от нововведений в области бухгалтерского учета и аудита. Совокупные знания аудитора относительно систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также ожидаемый эффект от применяемых контрольных тестов и процедур по существу.
Риск и существенность	Ожидаемые оценки внутрихозяйственного риска и риска системы контроля; определение исходя из первых, приоритетных (существенных), областей аудита. Разработка и установление уровней существенности для конкретных задач проверки. Наличие возможности существенных искажений, в том числе с учетом опыта прошлых периодов, либо мошенничества (подлога). Установление сложных областей учета, в том числе тех из них, которые содержат учетные оценки.
Характер, сроки и масштаб аудиторских процедур	Возможное изменение акцентов в специфических областях аудита. Эффект от использования информационных технологий в аудите. Возможность использования при внешнем аудите результатов работы внутреннего аудита, что оказывает воздействие на применяемые аудиторские процедуры.
Координирование, управление и контроль	Привлечение других аудиторов при проведении аудита филиалов, обособленных подразделений компании Использование работы экспертов. Учет местонахождения подразделений аудиторской фирмы. Соблюдение требований, предъявляемых к персоналу аудиторской организации.
Иные вопросы	Вероятность того, что аудируемое предприятие окажется не в состоянии продолжать свою хозяйственную деятельность в обозримом будущем. Моменты, требующие особого внимания, например наличие взаимосвязанных сторон Условия письма-обязательства и любые установленные законом требования. Характер и сроки отчетов, иные договорные условия, требующие выполнения.

В общем плане аудита рекомендуется предусмотреть следующие разделы:

• наименование аудируемой организации;

• проверяемый период;

• период проведения проверки и общая трудоемкость выполняемых работ (чел.-ч);

• планируемый аудиторский риск и уровень существенности;

• состав (в том числе руководитель) аудиторов, привлекаемых к проведению проверки;

• планируемые виды работ (в том числе ознакомление с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемой организации, инструктирование специалистов, участвующих в проверке; контроль руководителя за выполнением плана и обеспечением качества работы специалистов, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита);

• распределение специалистов по конкретным вопросам аудита с указанием срока исполнения (проведения проверки конкретного вопроса).

Программа аудита является развитием общего плана аудита, содержит перечень аудиторских процедур, которые необходимы для каждой конкретной части проверки, а также служит средством контроля качества работы аудитора.

При подготовке программы аудита в ней необходимо учесть следующие вопросы:

• оценка конкретных уровней внутрихозяйственного риска и риска контроля, а также требуемый уровень надежности, достигаемый выполнением процедур по существу;

• применение контрольных тестов и процедур по существу;

• привлечение к проведению проверки специалистов аудируемой организации, ассистентов, других аудиторов и экспертов; координирование и контроль выполняемой ими работы;

• иные вопросы общего плана аудита (см. табл. 5), но в более детализированном виде.

Аудиторские программы бывают двух видов: 1) программы тестов контроля, которые содержат процедуры для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля предприятия; 2) программы проверки остатков на счетах, которые содержат процедуры для сбора информации непосредственно об остатках на счетах.

Аудиторская программа включает в себя:

• график работы аудиторов: предельные сроки подготовки и представления материалов, полученных в ходе проверки, для составления аудиторского заключения и других документов; затраты времени на отдельные виды и участки проверок с учетом и в пределах ожидаемого вознаграждения, чтобы обеспечить получение прибыли;

• подробные процедуры. В письменном виде детально описываются все процедуры, необходимые для реализации плана аудиторской проверки, а также цели и задачи, относящиеся к каждому участку проверки. Подробность программы объясняется тем, что она, как правило, является своего рода инструкцией для сотрудников, участвующих в аудите, а также инструментом контроля правильности выполнения работы;

• контроль работы по аудиту. Программа предполагает, что все члены аудиторской группы знают, какие требования им предъявляются. Программа является одновременно и базовым документом для контроля выполнения заданий младшими аудиторами и ассистентами в аудиторской группе;

• определение численности и обязанностей персонала. В программе определяются численность необходимого для аудита персонала, объем и последовательность его работы. Как правило, аудиторская группа состоит из основного аудитора, младших аудиторов и ассистентов.

Обычно аудиторская программа включает в себя тестирование операций, аналитические процедуры и тестирование статей баланса. При проведении этих тестов определяются:

• наличие соответствующего разрешения на проведение операций;

• правильность проводок и подведения итогов в журналах и книгах аналитического учета;

• правильность перенесения информации в Главную книгу;

• использование аналитических процедур, которые являются наиболее дешевым и довольно быстрым и эффективным способом проверки. Они широко используются для получения представления о деятельности клиента; оценки финансовой стабильности предприятия; выяснения возможных ошибок в финансовой отчетности; сокращения числа и объемов тестов;

• тестирование статей баланса сосредоточено на Главной книге.