3.5 Порядок исчисления акцизов
Налогоплательщики самостоятельно осуществляют расчет суммы акцизов, подлежащей уплате в бюджет по итогам каждого налогового периода, путем составления налоговой декларации по соответствующей форме, разработанной Министерством РФ по налогам и сборам. Общими составными элементами в методике исчисления суммы акцизов по подакцизным товарам во всех применяемых формах деклараций являются:
-расчет налоговой базы за истекший налоговый период;
-расчет суммы акциза, исходя из сложившейся налоговой базы за тот же налоговый период.
Уплата налога при совершении операций с нефтепродуктами производится по месту нахождения налогоплательщика, а также по месту нахождения каждого из его обособленных подразделений исходя из доли налога, приходящейся на них, определяемой как величина удельного веса объема реализации нефтепродуктов (в натуральном выражении) указанным обособленным подразделением в общем объеме реализации нефтепродуктов[12].
Исчисление сумм налога, подлежащих уплате по месту нахождения обособленных подразделений, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно.
Сумма акциза определяется как произведение налоговой ставки по соответствующему виду подакцизных товаров на величину исчисленной налоговой базы. Полученные результаты суммируются, и таким образом рассчитывается общая сумма акциза за истекший налоговый период. Подобный метод исчисления суммы акциза возможен лишь на основе ведения раздельного учета облагаемых операций по видам и наименованиям подакцизных товаров применительно к установленным ставкам налогообложения. Это особенно важно в тех случаях, когда внутри одного и того же вида подакцизных товаров применяются различные ставки налогообложения. Например, по пиву в зависимости от величины содержания этилового спирта в 1 литре предусматриваются три уровня налоговых ставок: 0 р.; 1 р. 75 к. и 6 р. 28 к. за 1 литр пива. В соответствии с п. 7 ст. 194 НК РФ сумма акциза по товарам определяется по максимальной ставке, если налогоплательщик не ведет раздельного учета операций с подакцизными товарами, облагаемых по разным ставкам налога.
При исчислении суммы акциза по облагаемым операциям в отношении алкогольной и спиртосодержащей продукции установленные формы деклараций обязывают налогоплательщиков осуществлять пересчет налоговой базы соответственно на 100 % этиловый спирт[12].
Пример пересчета налоговой базы по алкогольной продукции на 100 %-й этиловый спирт. Организацией-товаропроизводителем реализовано за истекший налоговый период розничным организациям торговли:
а) водки с содержанием этилового спирта в 1 литре 40 % - 20 000 л;
б) вина с содержанием этилового спирта в 1 литре 11 % - 15 000 л.
Налоговая база, пересчитанная на 100%-й этиловый спирт исчисляется по формуле :
(1)
Если производители реализуют алкогольную продукцию на акцизные склады оптовых организаций торговли, с которых затем производится ее перепродажа, то расчет суммы акциза по указанным операциям осуществляется как в сфере производства, так и в сфере оптовой торговли исходя из 50% установленной налоговой ставки в каждой сфере.
Сумма акциза по подакцизным товарам с комбинированными налоговыми ставками определяется как результат от сложения двух величии, полученных путем умножения каждой составной части комбинированной ставки (т. е. специфической и адвалорной налоговых ставок) на налоговую базу, исчисленную соответственно в натуральном и стоимостном выражении[13].
Сумма акциза, исчисленная в соответствующем налоговом периоде, часто отличается от суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет. Это объясняется следующими причинами:
Налоговым кодексом РФ предусматривается уменьшение начисленной суммы акцизов на величину налоговых вычетов:
при использовании в качестве сырья для выпуска подакцизной продукции приобретенных у других налогоплательщиков подакцизных товаров. Налоговые вычеты в указанных случаях могут быть произведены только при условии, что ставка акциза на товары, использованные в качестве сырья, определена на ту же единицу измерения налоговой базы, что и налоговая ставка по подакцизной продукции, произведенной из этого сырья;
при приобретении этилового спирта из пищевого сырья для изготовления виноматериалов, использованных в дальнейшем в производстве алкогольной продукции. Вычету подлежит сумма уплаченного акциза по этиловому спирту, использованному для изготовления виноматериалов;
при возврате покупателем подакцизных товаров или отказе от них. Вычету подлежит сумма акциза, уплаченная налогоплательщиком по этим товарам.
Сумма начисленного налога по реализованным табачным изделиям и алкогольной продукции уменьшается на величину произведенного авансового платежа в связи с приобретением акцизных либо специальных региональных марок. Указанные товары подлежат обязательной маркировке в целях обеспечения более полного сбора акцизов и усиления государственного контроля по их реализации.
В число налоговых вычетов включаются и суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком с авансовых и иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров, после осуществления операций по реализации и отражения их в учете.
У налогоплательщиков, осуществляющих операции с нефтепродуктами, вычетам подлежат:
суммы
акциза, начисленные по полученным
нефтепродуктам, при их реализации. Этот
вычет разрешается производить только
лицам, имеющим свидетельства на
производство, оптовую либо оптово-розничную
реализацию нефтепродуктов.
Налогоплательщики, имеющие свидетельство
лишь на розничную реализацию
нефтепродуктов, не имеют прав на данный
вычет;
суммы акциза, начисленные налогоплательщиком по облагаемым операциям с нефтепродуктами, в случаях использования последних в производстве других подакцизных нефтепродуктов, в том числе посредством розлива или смешения;
суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, имеющим свидетельство, при ввозе подакцизных нефтепродуктов на таможенную территорию РФ.
Порядок применения налоговых вычетов регламентируется Налоговым кодексом РФ и состоит в следующем:
Налоговые вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами покупателям при реализации подакцизных товаров, либо на основании документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ.
Вычетам у налогоплательщиков подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные на территории РФ продавцам подакцизных товаров или таможенным органам при ввозе подакцизных товаров из-за рубежа.
При оплате подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства других подакцизных товаров третьими лицами, налоговые вычеты производятся, если в расчетных документах указано наименование организации, за которую произведена оплата. При этом размеры указанных налоговых вычетов определяются исходя из стоимости приобретенных подакцизных товаров, фактически включенных в качестве основного сырья в расходы по производству другой реализованной подакцизной продукции.
Вычеты суммы акциза по этиловому спирту из пищевого сырья, использованному для изготовления виноматериалов, осуществляются при наличии у продавца виноматериалов платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт оплаты им приобретенного для указанной цели этилового спирта по цене с акцизом[14]. Данный вычет производится в пределах норматива, исчисляемого по формуле :
(2)
где С - сумма акциза, уплаченная по спирту этиловому, использованному для производства вина;
А - налоговая ставка за 1 литр безводного этилового спирта;
К - крепость вина;
О - объем реализованного вина.
Пример. Организация израсходовала (в пересчете на 100%-й этиловый спирт) 3000 литров этилового спирта, приобретенного в составе виноматериалов для производства вина, а затем произвела и реализовала 18 500 литров вина с содержанием 16 %-го этилового спирта в вине. Поставщик виноматериалов приобрел для их изготовления этиловый спирт по цене с акцизом. Ставка акциза по этиловому спирту из всех видов сырья - 19 р. 50 к. за 1 литр безводного этилового спирта.
Сумма акциза, уплаченная за 3000 литров безводного этилового спирта, составляет:
(3)
Сумма принимаемого налогового вычета акциза по приобретенному этиловому спирту, использованному для производства вина рассчитывается по формуле:
(4)
Сумма акциза, превышающая величину, исчисленную по указанной формуле, относится на уменьшение доходов, остающихся в распоряжении налогоплательщика после уплаты налога на прибыль. Налоговые вычеты, применяемые при исчислении суммы акциза по операциям с нефтепродуктами, производятся при условии предоставления соответствующих документов налоговому органу. Например, для получения налогового вычета, в связи с реализацией нефтепродуктов, налогоплательщик обязан предъявить копию договора с покупателем нефтепродуктов, имеющим свидетельство, а также реестры счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель нефтепродуктов. Порядок предоставления налоговых вычетов лицам, осуществляющим операции с нефтепродуктами, предусматривается ст. 201 НК РФ. Сумма налоговых вычетов в отдельные налоговые периоды может превышать общую сумму акцизов, исчисленную по реализованным подакцизным товарам. В данных случаях уплаты акцизов не происходит. А образующаяся сумма превышения налоговых вычетов подлежит возмещению налогоплательщику путем зачета в счет уплаты налогов и сборов, пени, недоимки, сумм присужденных налоговых санкций в отчетном налоговом периоде и трех последующих налоговых периодах. Налоговые органы производят зачет самостоятельно, а по налогам, связанным с перемещением подакцизных товаров через таможенную границу РФ, - по согласованию с таможенными органами. По истечении трех налоговых периодов, следующих за отчетным, сумма, оставшаяся незачтенной, подлежит возврату налогоплательщику по его заявлению.