8.5.2. Учет прочих поступлений материальных ресурсов

Поступление материалов, запасных частей и т.п. материальных ценностей на железнодорожном транспорте имеет место не только по договорам купли-продажи, но и по другим основаниям, таким как безвозмездное получение от других хозяйствующих субъектов, ликвидация объектов собственных основных средств, стоимость излишних материальных ценностей, выявленных при инвентаризации и т.д.

В безвозмездном порядке предприятия могут получать материальные ценности от других хозяйствующих субъектов, для которых они являются излишними или ненужными, не могут приносить им экономическую выгоду. Структурные подразделения железнодорожного транспорта их поступление оформляют актом приемки с отметкой «Безвозмездно».

Безвозмездное получение материальных ценностей означает увеличение дохода предприятия на сумму рыночной стоимости, по которой эти ценности принимаются к учету. Но доходом отчетного периода они становятся только тогда, когда эти ценности потреблены. Поэтому общая стоимость безвозмездно полученных ценностей подлежит распределению и при их оприходовании образует доходы будущих периодов (счет 98). Их распределение между отчетными периодами ведется пропорционально стоимости потребленных материальных ценностей. На эту же стоимость в учете составляется запись по увеличению дохода отчетного периода.

Например: рыночная стоимость безвозмездно полученных материалов – 8000 р., в течение месяца отпущено в производство материалов на 3000р.

В бухгалтерском учете эти операции получают следующее отражение:

а) оприходование безвозмездно полученных материалов:

дебет счета 10 Материалы»

кредит счета 98 «Доходы будущих периодов»

б) отпуск материалов в производство:

дебет счета 20 «Основное производство»

кредит счета 10 «Материалы» – 3000р.

в) образование дохода отчетного периода:

дебет счета 98 «Доходы будущих периодов»

кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – 3000р.

Таким образом, использование в производстве безвозмездно полученных материальных ценностей увеличивает на одну и ту же величину (3000р.) как расходы (счет 20), так и доходы (счет91), что в итоге не оказывает влияния на финансовые результаты предприятия.

Наряду с материальными ценностями, полученными от сторонних организаций без оплаты, на практике безвозмездно полученными являются также излишки материалов, товаров и т.п. ценностей, которые выявляются при инвентаризации. Обычно стоимость их относительно невелика, что исключает необходимость распределения дохода между отчетными периодами. Исходя из принципа существенности излишки относят на увеличение дохода того отчетного периода, в котором они обнаружены. На рыночную их стоимость составляют запись по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Железнодорожный транспорт относится к отраслям с высокой фондоемкостью. В составе его имущества преобладающий удельный вес составляет стоимость объектов основных средств. Ежегодно часть из них по причине физического и морального износа списывают для замены новыми. При выполнении операций по их разборке, разделке и т.п. получают полезные остатки в виде материалов, запасных частей, топлива, лома, которые могут быть использованы в собственном производстве или реализованы сторонним организациям.

Такие полезные остатки называют ликвидационными, они принимаются к учету по рыночной стоимости с оформлением операции записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Причину составления приведенной записи можно объяснить, рассмотрев следующий пример.

Допустим, что первоначальная стоимость объекта основных средств 40000р., а срок его службы 5 лет. Тогда сумма ежегодно начисляемой амортизации при использовании линейного способа ее расчета составит 8000р. При ликвидации объекта получены полезные остатки в виде материалов и запасных частей на общую сумму 1000р. (см. табл. 8.4).

Из табл. 8.4 следует, что в организации имело место излишнее начисление амортизации ежегодно в сумме 200 р. (1000:5). Это привело к завышению себестоимости продукции (работ, услуг) и, как следствие, снижению финансового результата. Поэтому ликвидационная стоимость объекта при его списании относится на увеличение прочих доходов, тем самым корректируя в сторону увеличения прибыль хозяйствующего субъекта.

Очевидно, указанная корректировка финансового результата производится только при выбытии объектов из эксплуатации в связи с их ликвидацией.

Таблица 8.4

Стоимостные данные объекта основных средств на момент его списания (по методу, принятому в РФ)

Наименование объектов	Первоначальная стоимость	Амортизируемая стоимость	Сумма амортизации по годам эксплуатации					Итого накопленная амортизация	Стоимость полезных остатков
			1	2	3	4	5
Объект 1	40000	40000	8000	8000	8000	8000	8000	40000	1000

В то же время Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) такую корректировку переносят на начало эксплуатации объекта. Для этого первоначальная стоимость, от которой должно производиться начисление амортизации, уменьшается на предполагаемую стоимость полезных остатков, которые будут получены при списании, т.е. ликвидации объекта. В приведенном примере стоимость объекта, от которой следует начислять амортизацию, составит 39000р. (40000–1000), а сумма ежегодной амортизации не 8000р., а только 7800 (39000:5) (см. табл. 8.5).

Таблица 8.5

Стоимостные данные объекта основных средств на момент его списания (по методу МСФО)

Наименование объектов	Первоначальная стоимость	Амортизируемая стоимость	Сумма амортизации по годам эксплуатации					Итого накопленная амортизация	Стоимость полезных остатков
			1	2	3	4	5
Объект 1	40000	39000	7800	7800	7800	7800	7800	39000	1000

Согласно нормам Российской Федерации списание объектов основных средств при их ликвидации оформляется записями (табл. 8.4):

а) на сумму накопленной амортизации:

дебет счета 02 «Амортизация основных средств»

кредит счета 01 «Основные средства» – 40000

б) на стоимость оприходованных полезных остатков

дебет счета 10 «Материалы»

кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – 1000

При использовании метода МСФО³ можно составить одну сложную учетную запись (табл. 8.5):

дебет счета 02 «Амортизация основных средств» – 39000

дебет счета 10 «Материалы» – 1000

кредит счета 01 «Основные средства» – 40000

Иная методика применяется для учета материальных ценностей, снимаемых с ремонтируемых объектов. По своему экономическому содержанию эти ценности следует рассматривать как возвратные материалы или отходы производственного потребления.

Возврат нельзя понимать упрощенно только как поступление на склад отпущенных в цех, но полностью неизрасходованных им материалов. В широком смысле применительно к основным средствам возвратными являются всякие материальные ценности, которые в результате участия в производственном процессе в качестве конструктивных элементов ремонтируемого объекта основных средств полностью или частично сохранили свои или приобрели новые потребительские свойства.

Возвратными эти материальные ценности следует считать еще и потому, что они не являются результатом безвозмездного поступления, поскольку ранее были оплачены предприятием в составе ремонтируемого объекта основных средств.

Возвратные материалы уменьшают затраты на ремонт и потребность железной дороги в материальных ресурсах. Одновременно такой подход к этим ценностям позволяет средствами методологии бухгалтерского учета решать экономическую задачу по снижению себестоимости перевозок как ценовой (тарифной) БАЗЫ. Это, в свою очередь, способствует сокращению транспортной составляющей в стоимости продукции народного хозяйства России.

Сказанное позволяет снятые с ремонтируемых объектов материалы в бухгалтерском учете отражать по схеме (рис. 8.7).

Таким образом, снятые с ремонтируемых объектов материальные ценности не образуют доходов, а представляют собой уменьшение расходов на выполнение работ по восстановлению основных средств. Практика оприходования возвратных материалов в качестве доходов отвечает интересам предпринимателей коммерческих структур как основание для установления более высоких цен на свою продукцию.