З.И.Одуло

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

курс лекций для студентов специальности «Финансы и кредит» и специальности «Экономика и управление на предприятии»

Гомель 2010

ВВЕДЕНИЕ

В современных условиях хозяйствования возрастает роль бухгалтерского учета как одного из главных механизмов управ­ления деятельностью организации.

Современный бухгалтерский учет является основной ин­формационной базой для анализа хозяйственной деятельнос­ти, имущественного и финансового состояния, планирования и прогнозирования финансового результата организации.

Успешность функционирования любой организации или предпринимательская деятельность населения во многом зави­сят от знания основ бухгалтерского учета, его рациональной и правильной организации, поэтому неизменно возрастает роль специалистов бухгалтерской службы и повышаются требова­ния к их подготовке.

Предлагаемое учебное пособие написано на основе типовой программы учебной дисциплины «Бухгалтерский учет».

Цель учебного пособия - оказать помощь студентам и бух­галтерам в познании объектов бухгалтерского учета, принци­пов, методик и приемов обработки, отражения и систематиза­ции учетной информации в организациях всех форм собствен­ности и хозяйствования.

Изложенный материал подготовлен на основе современной учебной и периодической литературы, нормативно-правовой базы и содержит вопросы, наиболее часто встречающиеся в экзаменационных билетах по бухгалтерскому учету. В нем ос­вещены основы бухгалтерского учета, принципы, методики и организация бухгалтерского учета основных средств, немате­риальных активов, материальных ресурсов, расчетов по оплате труда, производственных затрат и готовой продукции, денеж­ных средств и расчетов, финансовых результатов, источников собственных средств организации.

Пособие поможет студентам систематизировать знания по предмету, правильно, логично и последовательно построить от­вет и успешно сдать экзамен.

Помимо студентов вузов пособие может быть рекомендова­но начинающим бухгалтерам, желающим в короткий срок осво­ить базовые теоретические принципы и практические навыки своей профессии, а также всем, кто интересуется бухгалтерс­ким учетом.

Тема 1 учет основных средств

1.1.Основные средства, их классификация, оценка и задачи учета.

1.2.Учет поступления основных средств и организация их аналити­ческого учета.

1.3.Учет износа и расчет амортизации основных средств.

1.4.Учет восстановления основных средств.

1.5.Учет выбытия основных средств.

1.6.Учет основных средств в условиях аренды и лизинга.

1.7.Отражение в учете переоценки основных средств.

1.8.Отражение в учете результатов инвентаризации основных средств.

1.1 Основные средства, их классификация, оценка и задачи учета

Основные средства представляют собой совокупность средств труда, многократно участвующих в процессе производства, сохраняющих свою натуральную форму и перенося­щих свою стоимость на готовую продукцию (работы, услуги) по частям в течение всего срока эксплуатации.

Основными средствами являются средства труда, одновре­менно отвечающие двум условиям: стоимостью свыше 30 ба­зовых расчетных величин за единицу (по коврам и ковровым изделиям более 10 базовых величин) и со сроком полезного ис­пользования (службы) более одного года.

Кроме того, основные средства должны приносить экономи­ческие выгоды и быть куплены не для перепродажи в будущем.

Для повышения качества и достоверности систематизации учета основных средств, в организациях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой они группируются: по отраслевому признаку, прина­длежности, использованию, назначению, роли в процессе про­изводства и т.д.

По отраслевому признаку основные средства группируют на основные средства: промышленности, сельского хозяйства, транспорта, строительства, торговли, общественного питания. Такая группировка позволяет получить информацию о стои­мости используемых основных средств в каждой отрасли.

По принадлежности основные средства подразделяются:

- на собственные (числятся на балансе организации);

- арендованные (числятся на забалансовом счете);

- находящиеся в оперативном управлении или хозяйствен­ном ведении организации (у государственных и муниципаль­ных унитарных предприятий).

По использованию основные средства делят на следующие группы: находящиеся в эксплуатации (действующие); в мо­дернизации, реконструкции и техническом перевооружении; в запасе; на консервации; в аренде. Это деление необходимо для разного начисления износа. Так, на средства, находящиеся в запасе и эксплуатации, начисляется амортизация на полное восстановление, а на средства, находящиеся на консервации и в аренде, износ не начисляется.

По назначению основные средства классифицируют на про­изводственные и непроизводственные.

Производственные основные средства принимают непос­редственное участие в процессах производства и реализации продукции (товаров, работ, услуг) или создают необходимые условия для их осуществления. В зависимости от назначения и натурально-вещественных признаков они подразделяются на следующие группы: здания, сооружения, передаточные ус­тройства, машины и оборудование, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий скот, многолетние насаждения, другие виды основных средств.

Непроизводственные основные средства не участвуют в процессе производства, а используются для культурно-быто­вых нужд работников (профилактории, клубы, столовые, дет­ские сады).

По роли в процессе производства основные средства клас­сифицируют: на активные (непосредственно участвуют в про­цессе производства или реализации: машины и оборудование, транспорт, производственный инвентарь) и пассивные основ­ные средства (обеспечивают нормальное функционирование активной части основных средств: здания, сооружения, переда­точные устройства).

В бухгалтерском учете основные средства отражают в денеж­ной оценке по первоначальной или восстановительной стоимости.

Первоначальная стоимость основных средств - это сумма фактических затрат на сооружение, приобретение, изготовле­ние, доставку, установку и монтаж объекта, а также на доведе­ние его до состояния, пригодного для использования.

Первоначальная стоимость определяется по-разному в зависи­мости от источников (каналов) поступления основных средств.

Источник поступления основных средств	Первоначальная стоимость
Приобретение за плату, сооружение и изготовление	Фактически произведенные расходы на приобре­тение, сооружение и изготовление (за исключением НДС): - суммы, уплачиваемые в соответствии с догово­ром поставщику; -расходы по доставке, монтажу, установке; - стоимость работ по договорам строительного подряда и иным договорам; - стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением основных средств; -регистрационные сборы, государственные пошли­ны и другие аналогичные платежи, произведен­ные в связи с приобретением прав на объект основ­ных средств; - таможенные поимины и иные платежи; - невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; - вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект ос­новных средств; - иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объ­екта основных средств.
Безвозмездно (по договору дарения)	Первоначальной стоимостью признается текущая рыночная стоимость объекта основных средств на дату принятия объекта основных средств к бухгал­терскому учету. Такой датой является дата, на кото­рую объект принимается в состав вложений во вне­оборотные активы.
Приобретение по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами (договор мены)	Стоимость ценностей, переданных или подлежа­щих передаче, организацией устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость анало­гичных ценностей.
Источник поступления основных средств	Первоначальная стоимость
Вклад в уставный фонд организации	Денежная оценка, согласованная с учредителями (участниками) организации, если иное не предус­мотрено законодательством Республики Беларусь.

Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, кроме случаев, предусмотренных законодатель­ством Республики Беларусь: достройка, дооборудование, ре­конструкция, частичная ликвидация, переоценка.

Организации один раз в год переоценивают группы одно­родных объектов основных средств по восстановительной (те­кущей) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Восстановительная стоимость (текущая) представляет собой стоимость воспроизводства основных средств в ценах текущего периода, т. е. это стоимость основных средств после переоценки.

Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и от­четности» предусмотрено отражение объектов основных средств в учете - по первоначальной стоимости (при вводе их в эксплу­атацию) или восстановительной стоимости (после их переоцен­ки), а в бухгалтерском балансе - по остаточной стоимости.

Остаточная стоимость основных средств формируется как разница между первоначальной (восстановительной) сто­имостью основного средства и суммой начисленной по нему амортизации.

Бухгалтерский учет основных средств должен обеспечить выполнение следующих задач:

правильное оформление документов и своевременное от­ражение в учете поступления основных средств, их внутренне­го перемещения и выбытия;

достоверное определение результатов от реализации и прочего выбытия основных средств;

полное определение затрат, связанных с поддержанием ос­новных средств в рабочем состоянии;

контроль за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтерскому учету;

контроль за правильным начислением и использованием амортизации;

контроль за эффективностью использования основных средств.

1.2. Учет поступления основных средств и организация их аналитического учета

Основные средства могут поступать в организацию различными способами:

- приобретение за плату у других организаций;

- строительство хозяйственным или подрядным способом;

- получение от других организаций и лиц в безвозмездное пользование;

- внесение учредителями в счет их вкладов в уставный ка­питал;

- получение в хозяйственное ведение или оперативное уп­равление;

- взятие в аренду с последующим выкупом;

- поступление по договору дарения;

- передача в совместную деятельность и доверительное уп­равление;

- путем произведенных капитальных вложений (строитель­ство, самостоятельное изготовление, приобретение объектов основных средств);

- другими способами, не противоречащими действующему законодательству.

Поступление основных средств в организацию оформ­ляется актом приема-передачи объекта основных средств (форма № ОС-1) или актом приема-передачи групп объектов основных средств (форма № ОС-1а), если принимаются в экс­плуатацию однородные объекты основных средств, имеющие одинаковую стоимость и нормативные сроки службы. Прием объектов основных средств и составление актов осуществляет постоянно действующая комиссия, назначенная приказом или распоряжением руководителя организации. В акте приема-пе­редачи указывают наименование объекта (группы) основных средств, краткую характеристику, первоначальную стоимость и сумму износа. К акту прилагается техническая документация основных средств (паспорта, чертежи).

Заверенный подписями членов комиссии и утвержденный руководителем, акт сдается в бухгалтерию.

Учет принятых в эксплуатацию основных средств органи­зуется в разрезе инвентарных объектов — обособленный комп­лекс конструктивно сочлененных предметов, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций.

В бухгалтерии, согласно акту приема-передачи, объекту ос­новных средств присваивают отдельный инвентарный номер и открывают инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6).

Инвентарный номер - это регистрационный признак объек­та основных средств, присваиваемый ему в момент принятия к бухгалтерскому учету и сохраняющийся за ним в течение всего периода его нахождения в данной организации.

Инвентарная карточка является регистром аналитического учета (открывается на каждый объект основных средств), в ко­тором на основе первичной документации отражается следую­щая информация об объекте основных средств: срок полезного использования, способ начисления амортизации, индивиду­альная характеристика. Регистрация карточек производится в специальных описях инвентарных карточек по учету основных средств (форма № ОС-7), после чего карточки группируют в картотеке бухгалтерии.

Учет объектов основных средств по месту их эксплуатации осуществляется в инвентарном списке, где проставляют номер инвентарной карточки, дату ее оформления, инвентарный номер объекта, его полное название, характеристику, первоначальную стоимость и отметки о выбытии (перемещении).

Внутреннее перемещение основных средств оформляет­ся накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма № ОС-2). Прием объекта основных средств в эксплуатацию после проведенной реконструкции оформляют актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструирован­ных и модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3), который является основанием для изменения перво­начальной стоимости объекта. Пришедшие в негодность основ­ные средства ликвидируют и списывают с баланса по акту о списании объекта основных средств (кроме автотранспорт­ных средств) (форма № ОС-4), а для списания и ликвидации грузовых, легковых автомобилей, прицепов оформляют акт о списании автотранспортных средств (форма № ОС-4а).

Синтетический учет основных средств ведется на основном инвентарном активном счете 01 «Основные средства» по пер­воначальной (восстановительной) стоимости в течение всего срока их эксплуатации. По дебету счета отражается поступ­ление, по кредиту - выбытие, ликвидация и уценка основных средств. Сальдо по данному счету отражает стоимость основ­ных средств, имеющихся в наличии.

Аналитический учет по счету 01 «Основные средства» ве­дется по видам, принадлежности, признаку использования и назначению основных средств. Для этого организации в рабо­чем плане счетов могут предусматривать к счету 01 «Основные средства» следующие субсчета:

01/1 «Основные средства в эксплуатации»;

01/2 «Основные средства в ремонте»;

01/3 «Основные средства в запасе»;

01/4 «Основные средства на консервации»;

01/5 «Основные средства, сданные в аренду (лизинг)» и т.д.

Для учета выбытия основных средств открывается отдель­ный субсчет, например 01/9 «Выбытие основных средств», на котором формируется остаточная стоимость выбывающих объ­ектов основных средств.

Формирование первоначальной стоимости объектов основ­ных средств осуществляется по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (с кредита счетов 60, 10, 07, 68, 69, 70, 75, 66, 67, 86, 98/2). Сформированную первоначальную стои­мость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию, списывают с кредита счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства».

При приобретении оборудования, требующего монтажа и установки, его стоимость сначала отражают по дебету активно­го счета 07 «Оборудование к установке».

Операции по поступлению основных средств в организацию приведены в таблице 1.1.

1.3. Учет износа и расчет амортизации основных средств

Основные средства организации в процессе использования постепенно изнашиваются, теряют свои первоначальные свойс­тва, а следовательно и стоимость в результате износа.

Износ - это потеря потребительских свойств основных средств как в процессе эксплуатации, так и при их бездействии. Различают два вида износа - физический и моральный.

Физический износ — это потеря материально-вещественных качеств и ухудшение физических свойств основных средств.

Физически изношенные объекты можно восстановить за счет проведения экономически целесообразной модернизации или реконструкции.

Моральный износ связан с постепенным техническим от­ставанием ранее созданных основных средств от современных аналогов в связи с развитием научно-технического прогресса.

Процесс постепенного переноса стоимости основных средств на готовую продукцию (работы, услуги) и накопление денежных средств, необходимых для приобретения и восста­новления окончательно износившихся основных средств, назы­вается амортизацией.

Объекты и способы начисления амортизации объектов ос­новных средств определяются Инструкцией о порядке начисле­ния амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики, Ми­нистерства финансов, Министерства статистики и анализа, Ми­нистерства архитектуры и строительства Республики Беларусь № 87/55/33/5 от 30 марта 2004 г.

Объектами начисления амортизации являются основные средства организации, как используемые, так и не используе­мые в предпринимательской деятельности. К амортизируемым основным средствам относятся:

здания, сооружения; передаточные устройства; рабочие и силовые машины, механизмы, оборудование; транспортные средства; измерительные и регулирующие приборы; вычисли­тельная техника и оргтехника; инструмент; производственный и хозяйственный инвентарь; рабочий скот; многолетние насаж­дения;

капитальные вложения в улучшение земель и арендован­ное (полученное в лизинг) имущество (если в соответствии с договором аренды (лизинга) оно является собственностью арендатора (лизингополучателя));

объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства и наружного освещения.

Объектами начисления амортизации не являются: земля и иные объекты природопользования, библиотечные фонды, му­зейные и художественные ценности.

Сумма начисляемой по объекту амортизации зависит от установленного срока его полезного использования или норма­тивного срока службы (по объектам, не используемым в пред­принимательской деятельности) и выбранного метода начисле­ния амортизации.

Сроком полезного использования признается период, в тече­ние которого использование объекта основных средств должно приносить доход организации.

Нормативный срок службы - установленный нормативны­ми актами период амортизации отдельных объектов основных средств. Нормативный срок службы устанавливается Времен­ным республиканским классификатором основных средств и нормативных сроков их службы, утвержденным постановле­нием Министерства экономики Республики Беларусь № 186 от 21 ноября 2001 г.

Амортизация начисляется организацией, у которой объ­екты основных средств находятся на правах собственности и включены в установленном порядке в бухгалтерский баланс. Амортизационные отчисления по таким объектам включают­ся в издержки производства (обращения) в течение срока их полезного использования и уменьшают финансовый результат организации.

В плане счетов для учета амортизационных отчислений и накопления суммы амортизации выделен регулирующий пас­сивный (контрактивный) счет 02 «Амортизация основных средств». Организации могут открывать к счету 02 следующие субсчета, предусмотренные рабочим планом счетов и закреп­ленные в учетной политике:

02/1 «Амортизация собственных основных средств»;

02/2 ««Амортизация основных средств, полученных по дого­вору лизинга (аренды)»;

02/3 «Амортизация основных средств, полученных по дого­вору лизинга (аренды)» - если по договору лизинга они учиты­ваются на балансе лизингодателя.

В бухгалтерском учете начисление амортизации по объектам основных средств, используемым в предпринимательской де­ятельности, отражают по кредиту счета 02 «Амортизация основ­ных средств» в корреспонденции с дебетом счетов производствен­ных затрат, расходов на реализацию или операционных расходов:

Д-т сч. 20 «Основное производство» (23, 25, 26, 44, 91/2)

К-т сч. 02 «Амортизация основных средств».

По объектам основных средств, не используемым в пред­принимательской деятельности:

Д-т сч. 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (92/2)

К-т сч. 02 «Амортизация основных средств».

На выбывшие основные средства (продажа, списание, безвоз­мездная передача), принадлежащие организации на правах собс­твенности, начисленная по ним амортизация списывается с дебе­та счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 «Основные средства», субсчет 9 «Выбытие основных средств».

Для унификации расчета амортизационных отчислений по отдельным объектам основных средств предусмотрено исполь­зование следующих бухгалтерских регистров:

карточка расчета амортизационных отчислений от стои­мости объекта основных средств;

разработочная таблица «Расчет амортизации основных средств».

Аналитический учет амортизации основных средств ведут по источникам ее возмещения и по направлениям выбытия основ­ных средств (ликвидация, безвозмездная передача, реализация). Начисление амортизации основных средств также отражают по отраслям экономики, а для целей внутрихозяйственного контро­ля - по отдельным структурным подразделениям и по группам основных средств исходя из их функционального назначения.

Одновременно с начислением амортизации для восстанов­ления изношенных основных средств путем нового строи­тельства, приобретения или капитального ремонта создается амортизационный фонд. Он формируется путем ежемесячных отчислений от сумм начисленной амортизации в установлен­ном порядке на забалансовом счете 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств». Отражение записей на счете производится по простой односторонней форме, т. е. без использования метода двойной записи. По дебету счета 010 отражается сумма амортизационных отчислений по основным средствам в составе полной себестоимости реализованной про­дукции. По кредиту счета 010 отражают стоимость приобре­тенных объектов основных средств или использование средств фонда на модернизацию и реконструкцию объектов. При пере­расходе амортизационного фонда допускается отражение его на счете 010 со знаком «-».

Согласно Инструкции, начисление амортизации объектов основных средств в современных условиях хозяйствования производится одним из следующих способов:

- линейным способом;

- нелинейным способом;

- производительным способом.

К нелинейному способу начисления амортизации относятся:

- метод уменьшаемого остатка;

- метод списания стоимости по сумме чисел лет срока по­лезного использования.

Линейный способ начисления амортизации заключается в равномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение всего нормативного срока службы или срока полезно­го использования объекта основных средств. Сумма аморти­зационных отчислений за месяц (Avec) определяется исходя из амортизируемой стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной с учетом нормативного срока службы или принятого срока полезного использования объекта.

Амес = А.С*Нам/12*100%

где А.С — амортизируемая стоимость объекта основных средств; Нам — годовая норма амортизации в процентах от амортизируемой стоимости объекта, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта.

Годовая норма амортизации (На) рассчитывается:

На =1/Т *100%, (2)

где Т-срок полезного использования объекта основных средств в годах.

Амортизируемая стоимость - это стоимость объекта ос­новных средств, от величины которой рассчитываются аморти­зационные отчисления.

Норма амортизации - доля стоимости объекта, подлежащая включению с установленной периодичностью в издержки про­изводства на протяжении всего срока полезного использования или отнесению за счет соответствующих источников на про­тяжении установленного нормативного срока службы в соот­ветствии с определенными способами и методами начисления амортизации.

Нелинейный способ начисления амортизации предусмат­ривает неравномерное начисление организацией амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств. Объектами применения нелинейного способа начисле­ния амортизации являются передаточные устройства, рабочие машины и механизмы, оборудование, вычислительная техника и оргтехника, транспортные средства и другие объекты основ­ных средств, которые непосредственно участвуют в процессе производства продукции (работ, услуг). Нелинейный способ не распространяется: на оборудование и транспортные средства со сроком службы до трех лет, уникальную технику и оргтехни­ку, предметы интерьера.

При нелинейном способе годовая сумма амортизационных отчислений может рассчитываться двумя методами: методом суммы чисел лет срока полезного использования и методом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения до 2,5. Рас­чет производится от амортизируемой стоимости объекта.

Метод суммы чисел лет срока полезного использования предполагает определение годовой суммы амортизации (Агод) следующим образом:

Агод = А.С.*Нам /100%,

где А.С — амортизируемая стоимость объекта основных средств; Нам - годовая норма амортизации в процентах от амортизируемой стоимости объекта, исчисляемой ежегодно по формуле:

Нам=Ч/СЧЛ*100%,

где ЧОЛ - число лет, остающихся до конца срока службы объ­екта; СЧЛ—сумма чисел лет срока службы объекта.

Сумма чисел лет срока полезного использования объекта определяется сложением чисел лет эксплуатации основного средства или по формуле:

СЧЛ = Т(Т+1) / 2,

где СЧЛ — сумма чисел лет полезного использования объекта; Т-выбранный организацией срок полезного использования объ­екта основных средств.

При использовании метода уменьшающегося остатка го­довая сумма амортизации рассчитывается путем умножения недоамортизированной стоимости объекта на начало года на норму амортизации, исчисленную исходя из срока полезного использования объекта и с учетом применения коэффициента ускорения (до 2,5 раз).

На = 1/Т *100%*k

где Т-срок полезного использования объекта основных средств в годах, k - коэффициент ускорения.

Недоамортизированная стоимость - это разница между амортизированной стоимостью и суммой, начисленной до на­чала отчетного года амортизации).

Производительный способ начисления амортизации объек­та основных средств заключается в начислении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения на­туральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпу­щенной (выполненных) в текущем периоде к предполагаемому объему выпуска.

Амортизационные отчисления при производительном cпо­собе их начисления рассчитываются в каждом отчетном перио­де по формуле:

где Агод t — сумма амортизационных отчислений в году;

А.С — амортизируемая стоимость объекта основных средств;

- предполагаемый объем выпуска (в натуральном измерителе) продукции (работ, услуг); t = 1,…, - годы срока полезного использования;

Офакт, - фактический объем выпуска продукции (в натуральном измерителе) за год.

Выбор варианта расчета амортизации закрепляется учетной политикой организации и в течение отчетного года пересмотру не подлежит.

Способы начисления амортизации разрешается пересмат­ривать в начале календарного года с обязательным отражени­ем изменений в учетной политике. При пересмотре способов и методов начисления амортизации недоамортизированная стои­мость объекта распределяется на оставшийся срок полезного использования.

Начисление амортизации линейным или нелинейным спо­собом начинается с первого числа месяца, следующего за ме­сяцем введения объекта основных средств в эксплуатацию. Начисление амортизации по объектам основных средств про­изводительным способом начинается с момента их ввода в экс­плуатацию.

Начисление амортизации прекращается с первого числа ме­сяца, следующего за месяцем выбытия (ликвидации, продажи) или за месяцем, в котором первоначальная стоимость основных средств полностью погашена.

1.4. Учет восстановления основных средств

В процессе эксплуатации объекты основных средств изна­шиваются, морально и физически устаревают, теряют экономи­ческие возможности приносить доход. Для придания объектам основных средств новых потребительских свойств и качествен­ных характеристик организации проводят комплекс работ по восстановлению основных средств. Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством прове­дения его ремонта, модернизации или реконструкции, приводя­щим к определенной степени изменениям или восстановлени­ям утраченных функций объекта основных средств.

Реконструкция предполагает переустройство и повышение технико-экономических показателей существующих объектов основных средств.

Модернизация направлена на изменение технологического или служебного назначения объекта основных средств и повы­шение его производительности.

Работы по модернизации и реконструкции объектов основ­ных средств ведут к качественному их преобразованию, поэто­му в бухгалтерском учете они квалифицируются как капиталь­ные вложения в основные средства и отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Затраты по модернизации и реконструкции объекта основ­ных средств накапливают по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Списание этих затрат с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства» производится после подписания акта о приемке – сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3) с одновременным их включением в первоначальную (восстановительную) стоимость обновленного объекта.

Ремонт представлен комплексом работ, направленных на восстановление утраченных объектом функций и поддержание его в рабочем состоянии. Расходы организации по ремонту основных средств являются текущими затратами, не увеличиваю­щими стоимость восстанавливаемых основных средств. Списываются эти расходы на затраты производства или на расходы по реализации в том периоде, в котором они возникли.

В зависимости от характера и объема работ выделяют теку­щий, средний и капитальный ремонт.

Текущий ремонт проводят в целях предохранения от пре­ждевременного износа конструкций, отделки, а также устра­нения незначительных повреждений и поломок. К текущему ремонту относят следующие виды работ, не возобновляющие экономические характеристики основных средств: покраску, побелку потолков и стен, штукатурку, ремонт окон, дверей, крыш, частичную замену деталей и узлов машин. Для опреде­ления суммы расходов по текущему ремонту составляют де­фектный акт и смету затрат.

Средний ремонт заключается в частичной разборке агрега­тов, восстановлении или замене отдельных деталей и проводит­ся в промежутках между текущим и капитальным ремонтом.

Капитальным ремонтом основных средств являются ра­боты, связанные с восстановлением первоначальных эксплуа­тационных свойств объекта и сопровождающиеся полной раз­боркой и заменой изношенных узлов, деталей, ведущих частей объектов.

Ремонт основных средств может выполняться как подряд­ным, так и хозяйственным способом. При подрядном способе ремонт производится специализированной ремонтно-строи­тельной организацией (подрядчиком) на основании договора подряда, а при хозяйственном способе - ремонтной бригадой организации.

Все виды ремонтов являются расходами некапитального характера, т. е. осуществляются за счет текущих расходов ор­ганизации. При формировании учетной политики организации

Можно выбрать один из вариантов списания затрат на проведение ремонта основных средств:

1)непосредственно на счета учета затрат;

2)через счета расходов будущих периодом;

3)путем создания резерва на проведение ремонтных работ.

При проведении ремонта хозяйственным способом затраты по ремонту основных средств накапливают по дебету счета 23 «Вспомогательные производства», субсчет 3 «Ремонт основ­ных средств» (с кредита счетов 10, 70, 68, 69, 76, 02). В конце месяца фактические расходы по законченному ремонту основ­ных средств списывают с кредита счета (23/3) в дебет счетов по учету текущих затрат и расходов на реализацию (25, 26, 44).

В случае сезонности выполнения работ по ремонту основ­ных средств затраты на его проведение предварительно учи­тывают на счете 97 «Расходы будущих периодов». В течение финансового года эти расходы равными долями ежемесячно списывают на счета учета производственных затрат и расходов на реализацию: Д-т сч. 20 «Основное производство» (23/3, 25, 26, 44) К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов».

Организации, у которых затраты на капитальный и текущий ремонт возникают неравномерно на протяжении года, могут со­здавать резерв на покрытие таких расходов. Для учета текущих резервов используют счет 96 «Резервы предстоящих расходов». В течение года затраты на ремонт основных средств погашают­ся за счет начисленного резерва: Д-т сч. 96 «Резервы предстоя­щих расходов» К-т сч. 23/3 «Вспомогательные производства».

При проведении ремонта подрядным способом все произво­димые расходы отражают по кредиту счета 60 «Расчеты с пос­тавщиками и подрядчиками» (76) в корреспонденции с дебетом счетов 20 «Основное производство» (26, 29, 44) - на стоимость ремонтных работ без НДС.

Д-т сч. 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, ус­лугам» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76) - на стоимость НДС, выделенного подрядчиком.

1.5. Учет выбытия основных средств

Объекты основных средств выбывают из организации в ре­зультате:

продажи (реализации) другому юридическому или физи­ческому лицу;

передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций;

передачи по договорам мены и дарения;

списания объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственнос­ти на них к арендатору;

списания в случае морального и (или) физического износа;

ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

безвозмездной передачи;

♦ по другим причинам, установленным законодательством. Порядок документального оформления зависит от причин

выбытия основных средств.

Выбытие основных средств вследствие продажи, обмена, безвозмездной передачи, передачи в финансовую аренду (ли­зинг), внесения в качестве вклада в уставный фонд и в других случаях совершается на основании договора и оформляется актом о приеме-передаче объекта основных средств (форма № ОС-1). Наряду с актом о приеме-передаче объекта основных средств оформляется товарно-транспортная накладная.

В акте отражается первоначальная стоимость и сумма на­численного износа на дату выбытия. На основании этого акта производится соответствующая запись в инвентарной карточке переданного объекта, которая прилагается к акту. Делаются от­метки в инвентарном списке или инвентарной книге. При без­возмездной передаче и в некоторых других случаях к акту при­лагаются договоры мены и дарения.

Под ликвидацией понимают выбытие объектов основных средств вследствие их ветхости, физического и морального из­носа, в случаях аварий и стихийных бедствий, в связи с про­ведением работ по реконструкции, техническому перевооруже­нию производства. Для обоснования решения о необходимости ликвидации объектов основных средств приказом руководите­ля создается постоянно действующая комиссия. Руководствуясь типовой инструкцией о порядке списания основных средств, в случае частичной или полной ликвидации основных средств, комиссия оформляет акт на списание основных средств (фор­ма № ОС-4) или акт о списании автотранспортных средств (форма № ОС-4а) с указанием данных, характеризующих тех­ническое состояние объекта, и причин выбытия.

Детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основ­ных средств, а также другие материальные ценности, получае­мые в процессе ликвидации, приходуются по ценам возможно­го использования с отражением в бухгалтерском учете по дебе­ту счета 10 «Материалы» и кредиту счета 91 «Операционные доходы и расходы».

При перемещении объектов основных средств между подразделениями одной организации оформляется наклад­ная на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма № ОС-2).

Все акты по выбытию основных средств утверждаются ру­ководителем предприятия и предаются в бухгалтерию, где на их основе делаются соответствующие расчеты и записи в регист­рах синтетического и аналитического учета.

Для учета выбытия основных средств и определения их ос­таточной стоимости к счету 01 «Основные средства» открыва­ют субсчет 9 «Выбытие основных средств».

В дебет этого субсчета переносится первоначальная (вос­становительная) стоимость выбывающего объекта (с кредита счета 01 «Основные средства» субсчет 1 «Основные средства в эксплуатации»), а в кредит - сумма накопленной амортизации (с дебета счета 02 «Амортизация основных средств»).

Остаточная стоимость выбывающего объекта списывается с кредита счета 01 «Основные средства» субсчета 9 «Выбытие основных средств» в дебет соответствующих счетов, в зависи­мости от причин выбытия основных средств:

Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» - выбытие основных средств вследствие продажи, обмена, внесения в ка­честве вклада в уставный фонд, списание пришедших в негод­ность объектов из-за физического и морального износа;

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - вы­бытие основных средств в случае выявления недостачи при ин­вентаризации;

Д-т сч. 92 «Внереализационные доходы и расходы» - вы­бытие основных средств при безвозмездной передаче другим хозяйствующим субъектам, ликвидации при авариях и результате стихийных бедствий или иных чрезвычайных ситуаций;

Д-тсч. 83 «Добавочный фонд» - выбытие основных средств при безвозмездной передаче организациям в пределах одного собственника;

Д-т сч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты» - при передаче обособленным структурным подразделениям организации.

Расходы, связанные с выбытием объектов основных средств вследствие продажи, обмена, списания, внесения в качестве вклада в уставный фонд, списываются в дебет счета 91 «Опера­ционные доходы и расходы» субсчет 2 «Операционные расхо­ды» ( с кредита счетов 10, 70, 69, 76, 60, 02). Если при выбытии объектов основных средств приходуются ценности, то они от­ражаются на счете 91 «Операционные доходы и расходы» суб­счет 1 «Операционные доходы». По окончании отчетного пе­риода операционные расходы, т. е. записи по дебету субсчетов 91/2, 91/3, 91/4, сравнивают с операционными доходами (суб­счет 91/1) и определяют финансовый результат от выбытия объекта основных средств (субсчет 91/9 «Сальдо операцион­ных доходов и расходов»). Если оборот по субсчету 91/1 «Опе­рационные доходы» превышает совокупный дебетовый оборот (по субсчетам 91/2, 91/3, 91/4), то данная величина превышения является прибылью организации:

Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» (субсчет 9 «Сальдо операционных доходов и расходов») К-т сч. 99 «При­были и убытки».

Соответственно при превышении дебетового оборота над кредитовым у организации образуется убыток от операционной деятельности:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки» К-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» (субсчет 9 «Сальдо операционных доходов и расходов»).

Расходы, связанные с безвозмездной передачей другим хо­зяйствующим субъектам, ликвидацией при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, списываются в де­бет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» субсчет 2 «Внереализационные расходы». Счет 92 «Внереализационные доходы и расходы» по способу отражения на нем хозяйствен­ных операций и формированию финансового результата анало­гичен счету 91 «Операционные доходы и расходы».

Записи по всем субсчетам к счетам 91 «Операционные дохо­ды и расходы» и 92 «Внереализационные доходы и расходы» в течение года производятся накопительно, сальдо по этим субсчетам закрывают в конце года. На конец каждого месяца эти счета сальдо не имеют.

По проданным основным средствам финансовый результат определяют как разницу между выручкой от их реализации, остаточной стоимостью объекта, включая расходы по его реализа­ции, и начисленным налогом на добавленную стоимость.

1.6. Учет основных средств в условиях аренды и лизинга

Аренда объекта основных средств - это временная передача на возмездной основе имущественных прав владения и пользо­вания или только пользования основными средствами. Аренд­ные отношения оформляются договором аренды, по которому собственник основных средств (арендодатель) представляет другой стороне (арендатору) основное средство на опреде­ленный срок за определенную плату. В договоре указывается объект аренды, его стоимость, размер и порядок формирования арендной платы, срок аренды, обязанности сторон по полному восстановлению и ремонту арендованного основного средства, право арендатора на выкуп арендованного основного средства.

Арендная плата устанавливается договором как часть мате­риальных затрат арендатора, включаемая в себестоимость про­дукции (работ, услуг), и как доход арендодателя. При аренде помещений затраты на коммунальные услуги, расходы по экс­плуатации и техническому обслуживанию помещений в состав арендной платы не включаются.

В зависимости от сроков предоставления основных средств в аренду различают: краткосрочную, или текущую аренду (на срок до одного года без права выкупа) и долгосрочную аренду (на срок свыше одного года с правом или без права выкупа).

Передача в пользование объектов основных средств по аренд­ному договору оформляется актом приема-передачи.

Порядок отражения арендных отношений в учете арендато­ра и арендодателя (без последующего выкупа объекта основ­ных средств) отличается.

У арендодателя операции с основными средствами, сдан­ными в аренду, учитываются на дебете счета 01 «Основные средства» с выделением в аналитическом учете в отдельную группу объектов, переданных в аренду.

Основные средства переданы в аренду:

Д-т сч. 01 «Основные средства» (субсчет 01/5 «Основные средства, сданные в аренду») К-т сч. 01 «Основные средства» (субсчет 01/1 «Основные средства в эксплуатации»).

Если сдача имущества в аренду не является основным видом деятельности предприятия, то доходы от аренды отражаются как операционные доходы по счету 91 «Операционные доходы и расходы». Если данная деятельность указана в уставе органи­зации, то доходы от сдачи в аренду имущества отражаются на счете 90 «Реализация».

Начислена сумма арендной платы за месяц:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 90 «Реализация» субсчет 1 «Выручка от реализации».

Начислена амортизация по основным средствам, передан­ным в аренду:

Д-т сч. 90 «Реализация» субсчет 2 «Себестоимость реализа­ции» К-т сч. 02 «Амортизация основных средств».

Начислены НДС и другие налоги и сборы от выручки аренды: Д-т сч. 90 «Реализация» субсчет 3 «НДС» К-т сч. 68 «Расче­ты по налогам и сборам».

На расчетный счет поступила арендная плата: Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Если договором предусмотрено, что арендная плата вносит­ся авансом за несколько месяцев, то причитающиеся к поступ­лению средства арендодатель отражает в составе доходов буду­щих периодов.

Отражена в учете сумма причитающихся по договору доходов: Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов».

На расчетный счет зачислена сумма аванса по арендной плате: Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Отражена выручка по аренде за месяц: Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» К-т сч. 90 «Реали­зация».

Начислены НДС и другие налоги и сборы от выручки: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».

У арендатора операции с основными средствами, сданны­ми в аренду, учитываются на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по первоначальной стоимости основных средств, указанной в договоре аренды.

Включена в расходы стоимость арендной платы за месяц по Полученным основным средствам:

Д-т сч. 20 «Основное производство» (23, 25, 26, 29, 44) К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На сумму НДС по арендной плате:

Д-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» К-тсч. 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами».

Перечислена с расчетного счета арендная плата арендодателю:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-тсч. 51 «Расчетный счет».

Предусмотренные арендным договором авансовые платежи но арендной плате за несколько сроков вперед в учете арендато­ра отражаются как расходы будущих периодов.

Отражена величина авансовых платежей:

Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На сумму НДС по авансовым платежам:

Д-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобре­тенным товарам, работам, услугам» К-т сч. 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами».

Перечисление арендной платы в виде предоплаты за весь срок:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 51 «Расчетный счет».

Ежемесячное включение арендной платы в издержки про­изводства:

Д-т сч. 20 «Основное производство» (23, 25, 26, 29, 44) К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов».

Под лизингом (лизинговой деятельностью) понимают опе­рации, связанные с приобретением за собственные или заемные средства объекта лизинга в собственность одним юридическим лицом и передачей его другому на срок и за плату во временное владение и пользование с правом или без права выкупа.

В современной экономике лизинг - одна из наиболее перс­пективных форм аренды. В Республике Беларусь наибольшее распространение получили финансовый и оперативный лизинг.

Финансовый лизинг — это договор, предусматривающий в те­чение всего периода действия, что лизингодателю возмещается стоимость объекта лизинга в размере не менее 75 % его перво­начальной (восстановительной) стоимости, независимо оттого, будет ли сделка завершена возвратом объекта или продлением договора лизинга на других условиях (срок действия договора не менее 1 года).

Оперативный лизинг - это договор, предусматривающий, что лизингодатель в течение указанного срока возмещает сто­имость объекта лизинга в размере менее 75 % первоначальной (восстановительной) стоимости, по истечении договора объект лизинга возвращается лизингодателю и может вновь сдаваться в лизинг;

Учет лизинговых операций организуется в соответствии с Положением о лизинге на территории Республики Беларусь, утвержденным постановлением Совета Министров Республи­ки Беларусь от 31.12.1997 № 1769, и Инструкцией о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2004 № 75 (с учетом дополнений и изменений).

Субъектом лизинговых отношений являются:

лизингодатель - юридическое лицо, осуществляющее ли­зинговую деятельность, или физическое лицо - предпринима­тель без образования юридического лица, которое предоставля­ет имущество лизингополучателю за плату во временное поль­зование для предпринимательских целей;

лизингополучатель - юридическое или физическое лицо.

Отношения между ними регулируются договором лизинга.

Объект лизинга - любое движимое и недвижимое имущес­тво, относящееся по действующей классификации к основным средствам, кроме имущества, запрещенного к свободному об­ращению на рынке.

Цена договора лизинга формируется лизингодателем по со­гласованию с лизингополучателем при заключении договора лизинга исходя из суммы инвестиционных расходов лизинго­дателя, связанных с исполнением данного договора, и суммы его вознаграждения (дохода) либо совокупности лизинговых платежей и выкупной стоимости, если по условиям договора предусмотрен выкуп объекта лизинга.

Вознаграждение (доход) лизингодателя - это плата за все виды работ и услуг по договору лизинга, которая определяется как разность между общей суммой лизинговых платежей и сум­мой платежей, возмещающих инвестиционные затраты.

Лизингодатель сохраняет право собственности на имущес­тво, передает его во владение и пользование лизингополучате­лю, который перечисляет за это лизинговые платежи.

Лизинговые платежи состоят из суммы, полностью или час­тично возмещающей инвестиционные расходы лизингодателя, и суммы вознаграждения (дохода) лизингодателя.

Выкупная стоимость объекта лизинга не входит в состав затрат лизингополучателя, а также не подлежит переоценке в период действия договора лизинга. Это стоимость выкупа объ­екта лизинга, которая может быть равна или меньше остаточ­ной стоимости.

Остаточная стоимость - это разница между стоимостью объекта лизинга и величиной амортизации, начисленной за срок действия лизинга.

В Республике Беларусь разрешено учитывать имущество, передаваемое в лизинг, на балансе как лизингодателя, так и ли­зингополучателя - от этого зависят начисление амортизации, начисление и уплата налога на недвижимость.

Если объект лизинга при исполнении договора учитыва­ется на балансе лизингодателя, то учет лизинговых операций лизингодателя производится с использованием приведенных ниже счетов и субсчетов:

03/2 «Материальные ценности, переданные в лизинг»;

03/9 «Выбытие материальных ценностей»;

62/5 «Обязательства по лизингу»;

98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;

02/1 «Амортизация собственных основных средств»;

02/2 «Амортизация основных средств, переданных по дого­вору лизинга»;

90«Реализация»;

91«Операционные доходы и расходы» и др.

Если по окончании срока лизингового договора объект воз­вращается лизингодателю, его стоимость списывается с кре­дита счета 03/2 в дебет счета 03/1 «Материальные ценности, готовые к эксплуатации» и амортизация по объекту лизинга не начисляется в течение года, если объект не используется для нужд лизинговой компании.

Объекты основных средств передаются в финансовый лизинг с последующим выкупом. Выкуп лизингового имущества в собственность лизингополучателя в бухгалтерском учете лизингода­теля отражается по выкупной (остаточной) стоимости с НДС.

Начисление амортизации по объектам лизинга производится лизингополучателем в размере и в сроки, предусмотренные до­говором лизинга в суммах, включенных в лизинговый платеж.

Если по условиям договора лизинговое имущество при пе­редаче в пользование учитывается на балансе лизингополучате­ля, то учет лизинговых операций у лизингодателя производится с использованием приведенных ниже счетов и субсчетов:

03/2 «Материальные ценности, переданные в лизинг»;

03/9 «Выбытие материальных ценностей»;

62/5 «Обязательства по лизингу»;

98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;

02/3 «Амортизация основных средств, переданных по дого­вору лизинга»;

90«Реализация»;

91«Операционные доходы и расходы»

58/5 «Объекты лизинга».

Если объект лизинга учитывается при исполнении договора на балансе лизингодателя, то лизингополучатель учитывает по­лученный объект основных средств на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то в бухгалтерии лизингополучателя учет лизинговых операций ведется с ис­пользованием счетов и субсчетов:

08/4 «Приобретение объектов основных средств»;

01/6 «Основные средства, полученные в аренду (лизинг)»;

02/2 «Амортизация основных средств, полученных по договору лизинга (аренды)»;

76/10 «Задолженность по контрактной стоимости объекта лизинга».

При наступлении соответствующего периода, указанного в договоре, лизинговые платежи относятся на издержки производства или обращения. Когда лизингополучатель несет дополнительные расходы, связанные с установкой и монтажом лизингового объекта, суммы этих расходов учитываются лизингополучателем в составе расходов будущих периодов с последующим их списанием, после принятия объекта лизинга в эксплуатацию, равномерно в течение срока договора лизинга в издержки производства или обращения.

УЧЕТ У ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ

УЧЕТ У ЛИЗИНГОДАТЕЛЯ

Поступление: Д-тсч. 001 «Арендованные основные средства» - по контрактной стоимости

Поступление: Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные ак­тивы» субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств» Д-т сч. 18 «Налог на добавленную стои­мость по приобретенным товарам, рабо­там, услугам» субсчет 1 «НДС по приобре­тенным основным средствам» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и под­рядчиками» Введение в эксплуатацию объекта основных средств, предназначенного для передачи в лизинг: Д-т сч. 03 «Доходные вложения в матери­альные ценности» субсчет 1 «Материаль­ные ценности, готовые к эксплуатации» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные ак­тивы» субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств» Передача лизингополучателю: Д-т сч. 03/2 «Материальные ценности, пе­реданные в лизинг» К-т сч. 03/1 «Материальные ценности, го­товые к эксплуатации»

При выкупе лизингового имущества его стоимость (без НДС) на дату перехода собственности лизингополучатель спи­сывает с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства» и одновременно уменьшает амортизационный фонд на сумму выкупной стоимости и расходов, связанных с монта­жом объекта, путем записи по кредиту забалансового счета 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств».

УЧЕТ У ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ	УЧЕТ У ЛИЗИНГОДАТЕЛЯ
ЛИЗИНГОВЫЕ ПЛАТЕЖИ
Отражение суммы лизингового платежа: Относятся на затраты и облагаются НДС: Д-т сч. 20 «Основное про­изводство» (23, 25, 26, 44) Д-т сч. 18 «Налог на до­бавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» субсчет 3 «НДС по приобретен­ным товарно-материаль­ным ценностям» К-т сч. 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кре­диторами» субсчет 10 «За­долженность по контрак­тной стоимости объекта лизинга» Перечисление лизингового платежа: Д-т сч. 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кре­диторами» субсчет 10 «За­долженность по контрак­тной стоимости объекта лизинга» К-т сч. 51 «Расчетный счет» (52. 55)	Отражение суммы лизингового платежа: Д-т сч. 62/5 «Обязательства по лизингу» К-т сч. 98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» Включенные в состав выручки суммы ли­зингового платежа: Д-т сч. 98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» К-т сч. 90/1 «Выручка от реализации» Финансовый результат от лизинговой деятельности: Д-т сч. 90 «Реализация» субсчет 9 «При­быль (убыток) от реализации» К-т сч. 99 «Прибыли (убытки)» Поступление лизингового платежа: К-т сч. 51 «Расчетный счет» (52, 55) К-т сч. 62/5 «Обязательства по лизингу»
УЧЕТ ЛИЗИНГОВОГО ИМУЩЕСТВА
ВЫКУП
Имущество принимают на баланс по договорной стоимости: Д-т сч. 01 «Основные сред­ства» субсчет 1 «Основные средства в эксплуатации»	Имущество списывают по остаточной стоимости: Д-т сч. 03 «Доходные вложения в матери­альные ценности» субсчет 9 «Выбытие ма­териальных ценностей»

УЧЕТ У ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ	УЧЕТ У ЛИЗИНГОДАТЕЛЯ
К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» суб­счет 4 «Приобретение объ­ектов основных средств» и одновременно: К-т сч. 001 «Арендован­ные основные средства»	К-т сч. 03 «Доходные вложения в матери­альные ценности» субсчет 2 «Материаль­ные ценности, переданные в лизинг» - на сумму первоначальной стоимости Д-т сч. 02 «Амортизация основных средств» К-т сч. 03 «Доходные вложения в матери­альные ценности» субсчет 9 «Выбытие ма­териальных ценностей» - на сумму начис­ленной амортизации Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расхо­ды» субсчет- 2 «Операционные расходы» К-т сч. 03 «Доходные вложения в матери­альные ценности» субсчет 9 «Выбытие материальных ценностей» - на сумму ос­таточной стоимости
АМОРТИЗАЦИЯ
Не начисляется получателем лизинга до момента перехода права собственности	Начисляется согласно стоимости объекта основных средств, а также норм в установ­ленном порядке. Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 02 «Амортизация основных средств» субсчет 2 «Амортизация основных средств, переданных по договору лизинга».

1.7. Отражение в учете переоценки основных средств

Переоценка основных средств по восстановительной сто­имости в Республике Беларусь проводится по распоряжению Правительства регулярно пред составлением годового баланса. В результате переоценки основных средств достигается едино­образие в оценке одинаковых объектов, введенных в эксплуата­цию в разное время.

Обязательной переоценке подлежат все основные средства, находящиеся в собственности организации, как действующие, так и находящиеся в ремонте, запасе, на консервации, реконс­трукции, частичной ликвидации, достройке.

Переоценка основных средств может производиться:

индексным методом;

методом прямого пересчета;

методом пересчета валютной стоимости.

При применении индексного метода стоимость основного средства (по дебету счета 01) до переоценки умножается на со­ответствующий коэффициент и получается новая, восстанови тельная стоимость основного средства. Аналогично поступают с суммой ранее начисленной амортизации. При применении метода прямого пересчета стоимость основного средства до пе­реоценки увеличивают до рыночной, сложившейся на дату пе­реоценки по данному основному средству. Сумму начисленной амортизации увеличивают в той же пропорций.

Результатом переоценки объектов основных средств является их дооценка или уценка.

Изменение первоначальной стоимости при дооценке основных средств отражается:

Д-т сч.01 «Основные средства» К-тсч. 83 «Добавочный фонд» субсчет 1 «Прирост стоимости имущества по переоценке».

При уценке изменение первоначальной стоимости основных средств отражается сторнировочной записью в той же коррес­понденции счетов.

Одновременно с переоценкой первоначальной стоимости производится и переоценка накопленных сумм амортизацион­ных отчислений. При дооценке основных средств отражают:

Д-т сч. 83 «Добавочный фонд» субсчет 1 «Прирост стоимос­ти имущества по переоценке» К-т сч. 02 «Амортизация основ­ных средств».

При уценке уменьшение суммы амортизационных отчисле­ний отражается сторнировочной записью в той же корреспон­денции счетов.

Таким образом, после проведения переоценки величина амортизации составляет такой же процент от восстановитель­ной стоимости, какой составляла величина амортизации в пер­воначальной стоимости основных средств до переоценки.

Результаты переоценки основных средств отражаются в бухгалтерском балансе субъекта хозяйствования на первое чис­ло месяца, следующего за датой переоценки.

1.8. Отражении и учете результатов инвентаризации основных средств

Инвентаризация основных средств - способ проверки и документального подтверждения соответствия фактического наличия, технического состояния и использования основных средств организации данным бухгалтерского учета.

Инвентаризация основных средств должна производиться реже 1 раза в год в сроки, установленные руководителем организации, собственником имущества или уполномоченным им органом. Обычно инвентаризацию объектов основных средств

приводят во время их переоценки или в следующих случаях: при передаче имущества в аренду, продаже, смене материально ответственного лица, установлении фактов хищений, злоупотреблений, порчи ценностей, ликвидации организации.

Порядок проведения инвентаризации определен Методи­ческими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Министерством финансов Республики Беларусь № 54 от 5 декабря 1995 г.

Инвентаризацию проводит рабочая комиссия, назначенная приказом (распоряжением) руководителя организации, в состав которой включают специалиста технической службы организа­ции (инженера, механика) и представителя бухгалтерии.

До начала инвентаризации основных средств комиссии не­обходимо проверить наличие и состояние инвентарных карто­чек, описей и других регистров аналитического учета основных средств, технических паспортов и документации, подтвержда­ющих право собственности на основные средства, а также пра­вильность оформления документов на объекты, принятые или сданные в аренду.

Во время инвентаризации основных средств комиссия про­изводит осмотр объектов и заносит в инвентаризационные опи­си полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические и эксплуатационные показатели.

При выявлении объектов, не принятых на учет, или объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, комиссия должна включить в опись правильные сведения (с учетом рыночных цен и износа).

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяют объекты, находящиеся на ответственном хранении и арендованные. По ним составляют отдельные описи, в которых дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду. Такие объекты учитывают по инвентарным номерам, присвоенным арендодателем.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием основных средств и данными бухгалтер ского учета в соответствии с Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» отражаются на счетам бухгалтерского учета в следующем порядке:

♦ излишки основных средств приходуются по рыночной стоимости, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации:

Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч. 92 «Внереализационные доходы и расходы» субсчет 1 «Внереализационные доходы»;

♦ при недостаче и порче объектов основных средств сумма износа списывается проводкой:

Д-т сч. 02 «Амортизация основных средств» К-т сч. 01 «Ос­новные средства».

Остаточная стоимость основных средств списывается: Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т сч. 01 «Основные средства»;

♦ при выявлении конкретных виновников недостающие или испорченные основные средства оцениваются по рыночной стоимости и списываются:

Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

При этом разница между рыночной ценой и остаточной сто­имостью основных средств отражается следующим образом:

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов».

По мере погашения задолженности ее виновником соответс­твующая часть списывается со счета 98 «Доходы будущих пе­риодов» в кредит счета 99 «Прибыли и убытки».

Если конкретные виновники не установлены, то недостаю­щие и испорченные основные средства списываются с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в состав внереализационных расходов организации с последующим от­несением в состав убытков.

ТЕМА 2

УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

2.1. Понятие нематериальных активов, объекты учета и оценка.

2.2. Поступления нематериальных активов.

2.3.Учет амортизации нематериальных активов.

2.4. Учет выбытия нематериальных активов.

2.5. Инвентаризация нематериальных активов.

2.1. Понятие нематериальных активов, объекты учета и оценка

Нематериальные активы - это объекты долгосрочного использования, не обладающие физической основой, но имеющие стоимостную оценку и используемые в производстве или для управления организацией с целью получения дохода.

При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2001 № 118, согласно которому необходимо единовременное выполнение активами следующих условий:

отсутствие материально-вещественной (физической) фор­мы;

возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;

использование в производстве продукции, для выполне­ния работ или оказания услуг либо для управленческих нужд организации;

использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 ме­сяцев;

организацией не предполагается последующая перепрода­жа данного имущества;

способность приносить организации экономические выго­ды (доход) в будущем;

наличие надлежаще оформленных документов, подтверж­дающих существование самого актива и исключительного пра­ва у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты, отвечающие всем вышеперечисленным признакам:

1) объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности):

исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

ноу-хау (секреты производства);

деловая репутация организации - разница между покуп­ной ценой организации и стоимостью по бухгалтерскому ба­лансу всех его активов и обязательств;

организационные расходы - расходы, связанные с образо­ванием юридического лица, признанные в соответствии с учре­дительными документами частью вклада участников (учреди­телей) в уставный фонд организации.

В состав нематериальных активов не включаются: интел­лектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификация и способность к труду, поскольку они неотдели­мы от своих носителей и не могут быть использованы без них.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект нематериальных активов - это совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетель­ства, договора уступки прав.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость определяется по-разному, в за­висимости от способа приобретения нематериальных активов.

1. Приобретение нематериальных активов за плату у дру­гих организаций и физических лиц.

Первоначальная стоимость нематериальных активов опре­деляется как сумма всех фактически произведенных расходов на приобретение (за исключением налога на добавленную сто­имость и иных возмещаемых налогов), в том числе:

♦ суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные консультационные услуги, связанные с приобретением немате­риальных активов;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организа­ции, через которую приобретен объект нематериальных активов;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобре­тением объекта нематериальных активов;

регистрационные сборы, таможенные и патентные пош­иты и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;

иные расходы, непосредственно связанные с приобретени­ем нематериальных активов.

При приобретении нематериальных активов могут возни­кать дополнительные расходы на приведение их в пригодное к использованию состояние: суммы оплаты занятых работни­ков, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематери­альных активов.

2. Создание нематериальных активов самой организацией.

Первоначальная стоимость нематериальных активов опре­деляется как сумма всех фактических расходов на создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, опла­та труда, услуги сторонних организаций по контрагентским договорам, патентные пошлины) за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Республики Бе­ларусь).

Нематериальные активы считаются созданными самой орга­низацией в случае, если:

- исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, при­надлежит организации-работодателю;

- исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации-за­казчику;

- свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя ор­ганизации.

3. Внесение нематериальных активов в счет вклада в уставный фонд организации.

Первоначальная стоимость нематериальных активов опре­деляется исходя из их денежной оценки, согласованной учре­дителями (участниками) организации, если иное не предусмот­рено законодательством Республики Беларусь.

4. Получение нематериальных активов по договору дарения(безвозмездно).

Первоначальная стоимость нематериальных активов опре­деляется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

5. Получение нематериальных активов по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.

Первоначальная стоимость нематериальных активов оп­ределяется исходя из стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Данную стоимость уста­навливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятель­ствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

Стоимость нематериальных активов, по которой они приня­ты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме слу­чаев, установленных законодательством Республики Беларусь.

Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Наци­онального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения хозяйственной операции.

Не включаются в фактические расходы на приобретение и создание нематериальных активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредствен­но связаны с приобретением активов.

Остаточная стоимость нематериальных активов форми­руется как разница между первоначальной стоимостью немате­риальных активов и суммой начисленной амортизации.

2.2 Учет поступления нематериальных активов

Для синтетического учета наличия и движения принадле­жащих субъекту хозяйствования нематериальных активов ис­пользуется активный инвентарный счет 04 «Нематериальные активы». По дебету счета 04 отражается поступление нематери­альных активов (согласно акту о приеме нематериальных акти­вов (форма № НА-1)), а по кредиту - выбытие нематериальных активов. К счету 04 «Нематериальные активы» могут быть от­крыты следующие субсчета:

04/1 «Приобретенные (созданные) объекты нематериаль­ных активов»;

04/2 «Полученные права»;

04/3 «НИОКР» и т. д.

Аналитический учет по счету 04 «Нематериальные активы» организуется по отдельным видам и объектам нематериальных активов в инвентарных карточках учета нематериальных ак­тивов.

Принятие к бухгалтерскому учету нематериальных активов осуществляется по первоначальной стоимости, предваритель­но сформированной на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», к которому для обособленного учета затрат по пос­туплению нематериальных активов предусмотрены субсчета:

08/6 «Приобретение и создание нематериальных активов»;

08/9 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конс­трукторских и технологических работ».

Нематериальные активы поступают в организацию различ­ными способами:

- в качестве вклада учредителей в уставный фонд органи­зации;

- путем приобретения за плату у других организаций и фи­зических лиц;

- путем создания самой организацией;

- по договору дарения (безвозмездно).

При этом стоимость купленных нематериальных активов определяется по фактическим затратам приобретения, при без­возмездном поступлении - экспертным путем, при вкладах в уставный фонд - по договорной стоимости.

Порядок отражения операций по приобретению нематери­альных активов зависит от источников их поступления:

1. Внесение учредителями в счет вкладов в уставный фонд: Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 6

«Приобретение и создание нематериальных активов»

К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный фонд».

2. Приобретение нематериальных активов за плату:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 6 «Приобретение и создание нематериальных активов»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

3. Безвозмездное получение нематериальных активов от других организаций и физических лиц:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 6 «Приобретение нематериальных активов».

К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвоз­мездные поступления».

Впоследствии суммы, учтенные на счете 98 «Доходы буду­щих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления», спи­сываются с этого счета:

Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвоз­мездные поступления»

К-т сч. 92 «Внереализационные доходы й расходы» субсчет 2 «Внереализационные расходы».

Постановка созданных, купленных, полученных безвозмез­дно, в качестве вклада в уставный капитал нематериальных активов на учет отражается следующими бухгалтерскими за­писями:

Д-т сч. 04 «Нематериальные активы» i

К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 6 «Приобретение нематериальных активов».

При оплате понесенных затрат и постановке нематериаль­ных активов на учет, НДС полностью предъявляется бюджету к возмещению:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «На­логи, уплачиваемые из выручки от реализации товаров, работ, услуг»

К-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобре­тенным товарам, работам, услугам» субсчет 2 «НДС по приоб­ретенным нематериальным активам».

Нематериальные активы, срок полезного использования ко­торых составляет менее 1 года, на счете 04 «Нематериальные активы» не отражаются, их стоимость разрешается сразу отра­жать на счете затрат 26 «Общехозяйственные расходы» либо 97 «Расходы будущих периодов» (с последующим списанием на счета учета затрат в течение срока использования). Так, плате­жи за предоставленное право пользования объектами интеллек­туальной собственности, производимые в виде периодических платежей, включаются организацией в расходы отчетного пери­ода. При этом делаются следующие записи:

Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» К-т сч. 60 «Расче­ты с поставщиками и подрядчиками».

Платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фикси­рованного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете как расходы будущих периодов. При этом делаются следующие записи на счетах:

Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Расходы будущих периодов подлежат списанию в течение срока действия договора (на использование нематериальных активов):

Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» К-т сч. 97 «Расхо­ды будущих периодов».

2.3. Учет амортизации нематериальных активов

Нематериальные активы в течение срока полезного исполь­зования переносят свою стоимость на вновь созданную продук­цию (работы, услуги) путем начисления по ним амортизации.

Согласно Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики, Министерства фи­нансов, Министерства статистики и анализа, Министерства ар­хитектуры и строительства Республики Беларусь № 87/55/33/5 от 30 марта 2004 г., амортизация начисляется по всем видам не­материальных активов, принадлежащим организации.

Величина амортизации по нематериальным активам начис­ляется ежемесячно и рассчитывается по нормам амортизации исходя из амортизируемой стоимости объектов нематериаль­ных активов и срока их полезного использования.

При определении срока полезного использования нематери­ального актива организация может исходить:

из срока действия патента, свидетельства и других ограни­чений сроков использования объектов интеллектуальной собс­твенности, согласно законодательству Республики Беларусь;

из ожидаемого срока использования этого объекта, в тече­ние которого организация может получать экономические вы­годы (доход).

Существуют нормативные ограничения по величине сроков полезного использования для товарных знаков - 20 лет. По не­материальным активам, по которым организация не может оп­ределить срок полезного использования, нормы амортизацион­ных отчислений принимаются в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности организации).

Начисление амортизации по объектам нематериальных ак­тивов может производиться одним из следующих способов, за­крепленных принятой учетной политикой организации:

линейным способом, когда в основу расчета берутся нормы, начисленные организацией на основе срока полезного исполь­зования нематериальных активов;

нелинейным способом, когда начисление амортизации орга­низацией происходит неравномерно (по годам) в течение срока полезного использования нематериальных активов;

способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) - списание стоимости нематериаль­ных активов производится пропорционально объему продук­ции (работ, услуг).

Порядок и способы начисления амортизации нематериаль­ных активов аналогичны порядку и способам, используемым при начислении амортизации основных средств (см. «Учет из­носа и амортизации основных средств»).

В бухгалтерском учете амортизационные отчисления по не­материальным активам отражаются одним из методов:

уменьшением первоначальной стоимости объекта;

накоплением соответствующих сумм на счете 05 «Амор­тизация нематериальных активов».

Организация может одновременно использовать оба метода отражения в учете амортизации нематериальных активов по различным группам однородных объектов, кроме амортизаци­онных отчислений по деловой репутации и организационным расходам, которые отражаются в учете только путем уменьше­ния их первоначальной стоимости.

При первом методе начисленные суммы амортизационных отчислений списываются непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы» с дебета счетов: 20 «Основное про­изводство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Обще­производственные расходы», 26 «Общехозяйственные расхо­ды», 44 «Расходы на реализацию» и 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Во втором случае для учета накопления соответствующих сумм амортизационных отчислений предусмотрен пассивный счет 05 «Амортизация нематериальных активов»: по кредиту счета отражают начисление амортизации, а по дебету - списа­ние амортизации по выбывающим объектам. Начисленные сум­мы амортизационных отчислений по нематериальным активам относятся на счета учета затрат на производство и расходов на реализацию (20, 23, 25, 26, 44). При выбытии же (реализации, безвозмездной передаче, списании) объектов нематериальных активов суммы начисленной по ним амортизации списывают­ся с дебета счета 05 «Амортизация нематериальных активов» в кредит счета 04 «Нематериальные активы».

Аналитический учет по счету 05 «Амортизация нематери­альных активов» организуется по отдельным объектам нема­териальных активов. Синтетический и аналитический учет по данному счету ведется в журнале-ордере разных счетов.

Учет формирования и использования амортизационного фонда ведется на забалансовом счете 013 «Амортизационный фонд воспроизводства нематериальных активов».

2.4 Учет выбытия нематериальных активов

Объекты нематериальных активов могут выбывать в резуль­тате реализации, в связи с безвозмездной передачей, в резуль­тате списания, в связи с вкладом в уставный фонд, в связи с ликвидацией, при стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях.

Учет выбытия нематериальных активов осуществляется на основании счетов, выставленных покупателю, актов приема-передачи нематериальных активов, протокола заседания прав­ления акционерного общества или участников товарищества, актов на списание нематериальных активов.

Для формирования остаточной стоимости нематериальных активов, выводимых из эксплуатации, к счету 04 «Нематериаль­ные активы» открывается специальный субсчет 04/9 «Выбытие нематериальных активов».

Сальдо по субсчету 04/9 «Выбытие нематериальных акти­вов» показывает остаточную стоимость выбывающих немате­риальных активов во всех случаях продажи, списания, безвоз­мездной передачи.

Для обобщения информации о процессе реализации и спи­сания нематериальных активов, принадлежащих организации, предусмотрен активно-пассивный сопоставляющий счет 91 «Операционные доходы и расходы».

Доходы и расходы от безвозмездной передачи нематериаль­ных активов отражаются на счете 92 «Внереализационные до­ходы и расходы».

Доходы и расходы от списания нематериальных активов от­ражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от выбытия нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации.

Реализация (выбытие) объекта нематериальных активов от­ражается следующими бухгалтерскими записями:

1. Списание первоначальной стоимости нематериального актива:

Д-т сч. 04 «Нематериальные активы» субсчет 9 «Выбытие нема­териальных активов» К-т сч. 04 «Нематериальные активы».

2. Списание суммы накопленных амортизационных отчислений по выбывающему объекту нематериальных активов:

Д-т сч. 05 «Амортизация нематериальных активов» К-т сч. 04 «Нематериальные активы» субсчет 9 «Выбытие немате­риальных активов».

3. Списание остаточной стоимости нематериальных активов: Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 2 «Операционные расходы» К-т сч. 04 «Нематериальные активы» субсчет 9 «Выбытие нематериальных активов».

4. Передача права собственности на изобретение покупателю (вместе с объектом нематериальных активов)с одновременным погашением кредиторской задолженности:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 1 «Операцион­ные доходы».

5. Начисление суммы НДС, причитающейся бюджету от реализации нематериальных активов:

Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость» К-т сч. 68 «Расчеты по на­логам и сборам» субсчет 2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации товаров (работ, услуг)».

6. Отражение финансового результата от продажи нематериального актива:

Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 9 «Сальдо операционных доходов и расходов» К-т сч. 99 «При­были и убытки» - прибыль от продажи объекта нематериаль­ных активов

или

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки» К-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 9 «Сальдо операционных доходов и расходов» - убыток от продажи объекта нематериальных ак­тивов.

Безвозмездная передача (выбытие) объекта нематериальных активов отражается аналогичными бухгалтерскими записями, но с использованием счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

2.5. Инвентаризация нематериальных активов

Инвентаризацию нематериальных активов проводят в ор­ганизациях ежегодно перед составлением годового отчета.

Проведение инвентаризации нематериальных активов регули­руется Методическими указаниями по инвентаризации имущест­ва и финансовых обязательств, утвержденными письмом Минис­терства финансов Республики Беларусь от 05.12.1995 № 54.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев необходимости обязательного проведения инвентаризации согласно законодательству.

Для проведения инвентаризации создается комиссия, осу­ществляющая проверку наличия документов, подтверждающих права организации на использование нематериальных активов, правильность их оценки и законность владения или пользова­ния ими, а также правильность и своевременность отражения нематериальных активов в учете.

Результаты инвентаризации нематериальных активов офор­мляют в инвентаризационной описи или актами инвентариза­ций. При обнаружении неучтенного объекта нематериальных активов комиссия оценивает его с учетом фактических техни­ко-экономических свойств данного объекта, а также определяет нормативный срок его использования.

Результаты инвентаризации нематериальных активов опреде­ляют по данным сличительной ведомости. В учете их отражают в следующем порядке: излишки приходуют, а недостачу списы­вают. По сличительной ведомости вносят исправительные запи­си в инвентарные крточки учета нематериальных активов.

Результаты инвентаризации нематериальных активов в уче­те отражают следующим образом.

1. Выявленные в результате инвентаризации излишки нематериальных активов приходуются:

Д-т сч. 04 «Нематериальные активы» К-т сч. 92 «Внереали­зационные доходы и расходы» субсчет 1 «Внереализационные доходы».

2. Недостача нематериальных активов отражается следующими бухгалтерскими проводками:

2.1. Списание первоначальной стоимости недостающего объекта нематериальных активов:

Д-т сч. 04 «Нематериальные активы» субсчет 9 «Выбытие нема­териальных активов» К-т сч. 04 «Нематериальные активы».

2.2. Списание амортизации недостающего объекта нематериальных активов:

Д-т сч. 05 «Амортизация нематериальных активов» К-т сч. 04 «Нематериальные активы» субсчет 9 «Выбытие немате­риальных активов».

3. Списание остаточной стоимости недостающего объекта нематериальных активов (если виновные лица установлены быть не могут или во взыскании с них стоимости утраченных объектов отказано судом):

Д-т сч. 92 «Внереализационные доходы и расходы» субсчет 2 «Внереализационные расходы» К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Убытки от недостачи объекта нематериальных активов спи­сываются на финансовые результаты:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки» К-т сч. 92 «Внереализаци­онные доходы и расходы» субсчет 9 «Сальдо внереализацион­ных доходов и расходов».

4. Списание остаточной стоимости недостающего объекта нематериальных активов, если виновные лица установлены:

Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»

К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

4.1. Отражена разница между ценой взыскания и остаточной стоимостью утраченного нематериального актива:

Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов».

4.2. Получена оплата в возмещение ущерба или удержана из заработной платы сотрудника стоимость утраченного по его вине нематериального актива:

Д-т сч. 50 «Касса» или Д-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба».

4.3. Признан доход от взыскания с виновного лица суммы, превышающей стоимость утраченного нематериального актива:

Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» К-т сч 92 «Внереа­лизационные доходы и расходы» субсчет 1 «Внереализацион­ные доходы».

Тема 3

УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ

Классификация и оценка материалов в учете.

Учет материалов на складе и в бухгалтерии.

Отражение в учете поступления материалов.

Учет резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Учет выбытия материалов.

Инвентаризация материальных ресурсов и ее отражение в учете.

3.1. Классификация и оценка материалов в учете

Материалы (производственные запасы) - вещественные элементы производства, приобретенные с целью дальнейшего использования в качестве предметов труда в производственном процессе при создании новой потребительной стоимости либо для хозяйственных нужд. Материалы полностью потребляются в производственном цикле и, следовательно, полностью пере­носят свою стоимость на стоимость произведенной продукции или оказанных работ и услуг.

Положение о порядке бухгалтерского учета материалов, не­завершенного производства, готовой и отгруженной продукции в организациях промышленности, утвержденное постановлени­ем Министерства финансов Республики Беларусь, Министерс­тва экономики Республики Беларусь, Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 29.12.2001 № 134/219/139, устанавливает методологические основы учета материальных ценностей в Республике Беларусь.

Материально-производственные запасы - это активы:

используемые в качестве сырья и материалов при произ­водстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), пред­назначенной для продажи;

используемые для управленческих нужд организации (вспомогательные материалы);

используемые в течение периода, не превышающего 12 ме­сяцев, или обычного операционного цикла, если он не превы­шает 12 месяцев.

В зависимости от назначения и роли в процессе производс­тва различают:

основные производственные запасы (сырье и материалы, покупные полуфабрикаты) - это предметы труда, составляю­щие основу изготавливаемой продукции;

вспомогательные производственные запасы - это предметы труда, которые придают основным материалам определенные свойства и качества (лаки, краски), или предметы, используе­мые для содержания средств труда (смазочные материалы, тара и тарные материалы, запасные части, специальные инструмен­ты, одежда, хозяйственный инвентарь).

Материалы можно классифицировать по технологическим признакам, принятым в соответствующих отраслях (черные и цветные металлы, полиэтилен высокого и низкого давления, химикаты, резинотехнические изделия и т. д.).

Классификацию материалов удобно использовать для пос­троения синтетического и аналитического учета, составления статистических отчетов и информации о поступлении и расхо­де материалов в производственно-эксплуатационной деятель­ности и для определения остатков.

Типовой план счетов для учета производственных запасов предусматривает следующие счета: 10 «Материалы», 11 «Жи­вотные на выращивании и откорме», 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей», 15 «Заготовление и при­обретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стои­мости материальных ценностей», 18 ««Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам».

На каждую группу материалов на счете 10 «Материалы» открывают отдельный субсчет. Внутри каждого субсчета мате­риальные ценности подразделяются по видам, сортам, маркам, типоразмерам.

Материально-производственные запасы принимаются к бух­галтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов определяется в зависимости от способа их приобретения.

Источник поступления материалов	Фактическая себестоимость
Приобретение за плату	Фактически произведенные расходы по при­обретению: 1) суммы, уплачиваемые в соответствии с до­говором поставщику (продавцу) - цена приоб­ретения без НДС;
Источник поступления материалов	Фактическая себестоимость
Приобретение за плату	2) ТЗР (транспортно-заготовительные рас­ходы): • расходы по заготовке, по доставке матери­ально-производственных запасов до места их ис­пользования, включая расходы по страхованию; • стоимость информационных и консультаци­онных услуг, связанных с приобретением мате­риалов; • таможенные пошлины и иные платежи, • невозмещаемые налоги, уплачиваемые в свя­зи с приобретением материалов; • вознаграждения, уплачиваемые посредни­ческой организации, через которую приобрете­ны материалы; • затраты по доведению материально-произ­водственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланиро­ванных целях; • иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материалов.
Изготовление самой организацией	Фактические затраты, связанные с производс­твом материалов.
Приобретение по договору мены	Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Сто­имость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельс­твах обычно предприятие определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
Вклад в уставный фонд организации	Денежная оценка, согласованная учредителя­ми, если иное не предусмотрено законодательс­твом Республики Беларусь.
Безвозмездно (по договору дарения)	Текущая рыночная стоимость на дату приня­тия материалов к бухгалтерскому учету. Под те­кущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получе­на в результате продажи указанных активов.

Фактическая себестоимость материально-производствен­ных запасов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных зако­нодательством Республики Беларусь.

В текущем учете (на складе) материальные ценности учи­тываются по учетной цене - цене приобретения или плановой себестоимости их заготовления, т.к. в момент поступления ма­териалов определить их фактическую себестоимость практи­чески невозможно.

Целью бухгалтерского учета производственных запасов яв­ляется контроль за рациональным и эффективным их использо­ванием, за соблюдением норм расхода, а также своевременное формирование информации о наличии и использовании произ­водственных запасов.

Исходя из поставленной цели, основными задачами учета материалов являются:

правильное документальное оформление и своевременное отражение операций по поступлению, внутреннему перемеще­нию и выбытию материалов;

обеспечение достоверных данных по заготовлению, пос­туплению и отпуску материалов;

обеспечение сохранности и контроля за движением и пра­вильным использованием всех материальных ценностей;

соблюдение установленных норм запасов и расходов;

своевременное выявление неиспользуемых материалов, подлежащих реализации в установленном порядке;

своевременное получение информации об экономии или перерасходе производственных запасов по сравнению с уста­новленными лимитами (нормами);

выявление излишних и неиспользуемых материалов и при­нятие мер по вовлечению их в оборот.

3.2. Учет материалов на складе и в бухгалтерии

Поступающие на склад организации материалы приходуют­ся на основании счетов-фактур, товарных накладных (форма № ТН-2), товарно-транспортных накладных (форма № ТТН-1). При соответствии сведений этих документов с наличием ма­териалов заведующий складом выписывает приходный ордер (форма М-4).

При установлении несоответствия составляется акт о при­еме материалов (форма № М-7).

Полученные счета-фактуры должны быть зафиксированы в книге учета покупок.

Поступление на склад отходов из производства, а также внутреннее перемещение материалов оформляют выпиской требования-накладной (форма № М-11).

При систематическом отпуске материалов на производс­твенные и хозяйственные нужды составляются лимитно-забор­ные карты (форма № М-8). Два экземпляра лимитно-заборных карт (один - на склад, другой - цеху-получателю) выписывает кладовщик на один или несколько видов материалов определен­ного производственного заказа с одновременным отражением ко­личества отпущенного материала и определения остатка лимита.

Для оформления однократного отпуска материалов ис­пользуют накладные, требования-накладные. При реализации оформляются накладные на отпуск материалов на сторону, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, которые отражаются в книге учета продаж.

Аналитический учет материалов ведется по материально от­ветственным лицам и номенклатурным номерам, т. е. по наиме­нованиям (видам, сортам, размерам и т. д.).

Существует несколько методов ведения аналитического учета материалов в бухгалтерии: оперативно-бухгалтерский (сальдовый) и количественно-суммовой метод.

Наиболее рациональным методом учета материалов в бух­галтерии является оперативно-бухгалтерский (сальдовый) ме­тод, так как он объединяет складской и бухгалтерский учет ма­териалов в единый процесс, что дает возможность оперативно контролировать состояние запасов.

При этом методе для ведения складского учета материалов на каждый номенклатурный номер или партию материалов открывается карточка складского учета материалов (форма №М-17), На основании приходных и расходных документов кладовщик отражает движение материалов (приход и расход) и выводит остаток материалов по количеству.

В установленные графиком документооборота сроки ма­териально ответственное лицо (кладовщик) сдает первичные приходные и расходные документы, подтверждающие движе­ние материалов, в бухгалтерию. Для этого он составляет реестр сдачи документов на приход и расход материалов (фор­ма № М-13) с указанием количества документов, их номеров и групп материалов, к которым они относятся.

Работник бухгалтерии не реже одного раза в неделю про­веряет правильность произведенных кладовщиком записей в карточках складского учета материалов, с подтверждением их подписью в проверенных карточках. В конце месяца заведу­ющий складом переносит количественные данные об остатках по каждому номенклатурному номеру материалов из карточек учета материалов в Ведомость учета остатков материалов (сальдовую ведомость) (форма № М-14).

В бухгалтерии остатки материалов оцениваются в стоимос­тном выражении по учетным ценам, и выводятся соответству­ющие суммы остатков на первое число. При наличии большого числа складов (кладовых) и когда номенклатура материалов не­большая, вместо ведомости остатков материалов могут исполь­зоваться месячные отчеты о движении ценностей по складу, представляемые материально ответственными лицами в бух­галтерию вместе с приложенными первичными документами.

Преимущества оперативно-бухгалтерского (сальдового) ме­тода заключаются в следующем:

устраняется дублирование записей на складе и в бухгал­терии;

ликвидируется трудоемкая работа по ежемесячному оп­ределению фактической себестоимости ценностей, так как для таксировки применяются твердые учетные цены;

обеспечивается оперативное получение сведений об ос­татках запасов;

устраняется отставание аналитического учета материаль­но-производственных запасов от синтетического учета запасов;

расширяются возможности применения вычислительной техники для составления учетных регистров. При составлении ведомостей остатков сальдовых ведомостей используются ком­пьютеры.

Количественно-суммовой метод учета материалов более трудоемок, менее оперативен и удобен. Сущность его состоит в том, что в конце месяца на основании записей в карточках учета материалов и первичных приходных и расходных доку­ментах заведующий складом составляет отчет о движении материальных ценностей в количественно-суммовом выражении. Ежемесячно по данным отчета в бухгалтерии составляют

оборотные ведомости движения товарно-материальных цен­ностей по материально ответственным лицам. Итоговые дан­ные по оборотным ведомостям аналитического количественно-суммового учета должны совпадать с оборотами и остатками ценностей по соответствующим центрам материальной ответс­твенности (материально ответственным лицам).

Для учета движения материалов в бухгалтерии организации используют активный инвентарный счет 10 «Материалы», по дебету которого отражают поступление, а по кредиту - расход (выбытие) материалов.

В целях учета каждого вида производственных запасов пла­ном счетов бухгалтерского учета к счету 10 «Материалы» пре­дусмотрены соответствующие субсчета:

10/1 «Сырье и материалы»;

10/2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»; 10/3 «Топливо»;

10/4 «Тара и тарные материалы»; 10/5 «Запасные части»; 10/6 «Прочие материалы»;

10/7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»; 10/8 «Строительные материалы»;

10/9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и др.

К счету 10 «Материалы» могут также открываться субсчета второго порядка для учета каждой группы материальных цен­ностей.

Аналитический учет по счету 10 «Материалы» ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т. д.) на карточках учета материалов (форма № М-17).

3.3. Отражение в учете поступления материалов

Материалы могут поступать в организацию в результате:

приобретения за плату от поставщиков и других субъектов хозяйствования;

внесения учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации;

поступления от подотчетных лиц, закупивших материалы в порядке наличного расчета;

поступления материалов из собственных производств (изготовленных или возвратных отходов);

оприходования запасных частей и прочих материалов от списания пришедших в негодность основных средств;

поступления (приобретения) материалов в качестве целевого финансирования;

получения по договору дарения от других субъектов хозяйствования и физических лиц безвозмездно.

В соответствии с Законом Республики Беларусь «О бухгал­терском учете и отчетности» все материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости. Формирует­ся она как сумма фактических затрат, связанных с заготовлени­ем и приобретением материалов. Фактическую себестоимость каждого вида производственных материалов устанавливают по окончании месяца, когда бухгалтерия будет располагать дан­ными, подтверждающими все слагаемые этой себестоимости (расходы на перевозку, выполнение погрузочно-разгрузочных работ и прочие расходы).

1. Приобретение материалов за плату от поставщиков и других субъектов хозяйствования.

В зависимости от принятой в организации учетной политики формирование фактической себестоимости поступивших ма­териалов может осуществляться по одному из двух вариантов:

фактическая себестоимость поступивших материалов формируется непосредственно на счете 10 «Материалы»;

фактическая себестоимость поступивших материалов формируется с использованием дополнительных счетов 75 «За­готовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

При использовании первого варианта поступление материа­лов отражается следующими проводками:

Д-т сч. 10 «Материалы» (отражается покупная стоимость поступивших материалов (без НДС) и сумма транспортно-заготовительных расходов).

Д-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость» субсчет 3 «НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, работам, услугам»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

К-т сч. 86 «Целевое финансирование»;

К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» и т. д., в зависимости от источника поступления и характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию.

Сущность второго метода заключается в том, что органи­зации для учета поступающих материалов используют вспомо­гательные счета 15 «Заготовление и приобретение материаль­ных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материаль­ных ценностей».

Поступление материалов отражается по учетным ценам:

Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных цен­ностей» (на суммы фактических затрат, т. е. покупная стоимость материалов и расходы по их приобретению).

Д-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость» субсчет 3 «НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, работам, услугам»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

После этого в дебет счета 10 «Материалы» списывается стоимость материалов по ценам приобретения (фактурным це­нам), указанным в сопроводительных документах организаций поставщиков, в корреспонденции с кредитом счета 15 «Заготов­ление и приобретение материальных ценностей». Разница меж­ду фактической стоимостью заготовления и стоимостью мате­риалов по учетным ценам составляет отклонение в стоимости и списывается с кредита счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в дебет счета 16 «Отклонение в стои­мости материальных ценностей» - если учетная цена ниже фак­тической стоимости поступивших материалов (положительное отклонение); обратной записью по дебету счета 15 «Заготовле­ние и приобретение материальных ценностей» и кредиту счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» - если учетная цена окажется выше фактической стоимости посту­пивших материальных ценностей (отрицательное отклонение). Указанные отклонения составляют ТЗР (транспортно-заготовительные расходы). При передаче материалов в производство в себестоимость готовой продукции материалы включаются по фактической себестоимости, т.е. по цене приобретения с добав­лением ТЗР.

Накопленные по дебету счета 16 «Отклонение в стоимос­ти материальных ценностей» суммы отклонений подлежат

списанию с кредита этого счета пропорционально стоимости материалов, отпущенных со склада на нужды производства, по дебету счетов, на которых отражен расход соответствующих материалов:

Д-т сч. 20 «Основное производство»;

Д-т сч. 23 «Вспомогательное производство»;

Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы»

К-т сч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» - на сумму отклонений.

Расчет сумм отклонений (ТЗР), подлежащих списанию и присоединению к покупной (фактурной) цене каждого матери­ала, определяется с помощью средневзвешенного процента, ко­торый отражает долю транспортно-заготовительных расходов от покупной цены материалов.

Средневзвешенный процент (X) определяется по формуле:

Х= * 100%

где 0нм — сумма отклонений в стоимости на начало месяца (сальдо начальное сч. 16); Ом- сумма отклонений в стоимости за отчетный месяц (обороты по дебету счета 16); Мнм — сумма материальных ценностей на начало месяца (сальдо начальное сч. 10); Мм - сумма материальных ценностей, поступивших за отчетный месяц (обороты по дебету счета 10).

Сумма отклонений (в рублях), т.е. сумма транспортно-заго­товительных расходов, подлежащих списанию в себестоимость с кредита счета 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», определяется по формуле:

ТЗР = ,

где Мфс - фактурная стоимость материальных ценностей, пе­реданных в производство; Х- средневзвешенный процент.

Фактическая стоимость (Мф), по которой материальные ценности включаются в себестоимость производства продук­ции, определяется по формуле:

Мф = Мфс + ТЗР.

2. Поступление материалов от учредителей в качестве вкладов в уставный фонд организации отражается бухгалтер- скими записями:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный фонд».

3. Поступление материалов из собственных производств (изготовленных или возвратных отходов) отражают:

Д-тсч. 10 «Материалы»

К-т сч. 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательное производство»).

4. Поступление материалов, полученных по договору дарения от других субъектов хозяйствования и физических лиц безвозмездно, отражают:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвоз­мездные поступления».

3.4. Учет резерва под снижение стоимости материальных ценностей

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности все организации проводят инвентаризацию хозяйственных средств, источников их образования, дебиторской и кредиторской задол­женности. На основании инвентаризации фактическая себесто­имость материальных ценностей, отраженная в бухгалтерском учете, сравнивается с их рыночной стоимостью (стоимостью возможной реализации).

При этом, если фактическая себестоимость материальных, ценностей оказывается ниже их рыночной стоимости, то ука­занные ценности отражаются в балансе по фактической себе­стоимости. Если же, наоборот, фактическая себестоимость материальных ценностей оказывается выше их рыночной стои­мости, то материальные ценности должны отражаться в балан­се по рыночной стоимости.

По данным бухгалтерского учета рыночную стоимость ма­териальных ценностей определяют вычитанием из фактичес­кой их себестоимости сумм резервов под снижение стоимости материальных ценностей, которые учитываются на уточняющем контрактивном счете 14 «Резервы под снижение стоимос­ти материальных ценностей».

Сумму резерва под снижение стоимости материальных за­пасов определяют сопоставлением фактической себестоимости с рыночной стоимостью по каждому номенклатурному номеру или по группам однородных материальных ценностей (в слу­чае, когда фактическая себестоимость превышает рыночную стоимость материалов).

Формирование резерва под снижение стоимости материаль­ных ценностей по итогам инвентаризации в учете отражают:

Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 2 «Операционные расходы»

К-т сч. 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

В начале периода, следующего за периодом, в котором про­изведена указанная выше запись, зарезервированная сумма восстанавливается записью по дебету счета 14 и кредиту счета 91 субсчет 1 «Операционные доходы». Закрытие счета 14 осу­ществляют исходя из предположения полного расходования ма­териальных ценностей в следующем отчетном периоде.

Остаток на счете 14 «Резервы под снижение стоимости ма­териальных ценностей» показывает превышение фактической себестоимости материальных ценностей над их рыночной сто­имостью только на конец отчетного периода.

Необходимо подчеркнуть, что счет 14 «Резервы под сни­жение стоимости материальных ценностей» применяется для обобщения информации о резервах под отклонение стоимости не только по счету 10 «Материалы», но и по другим средствам в обороте - незавершенному производству, готовой продукции и товарам. Поэтому при составлении бухгалтерского баланса за год сумма резерва под снижение стоимости материальных цен­ностей (сальдо по счет 14) сопоставляется с сальдо по счетам 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомога­тельные производства», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция». После такого сопоставления материальные ценности отражают в балансе в нетто-оценке, т. е. по стоимости, уменьшенной на сумму, отраженную в учете по счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

3.5. Учет выбытия материалов

Организации приобретают материалы для нужд текущей де­ятельности. Со склада материалы отпускаются в производство для изготовления продукции, выполнения работ, оказания ус­луг. Выбытие материалов также происходит:

при передаче в уставный фонд других хозяйствующих субъектов или совместную деятельность;

реализации на сторону (продажей ненужных товарно-мате­риальных ценностей);

списании недостач и потерь, выявленных при инвентари­зации или образованных в результате стихийных бедствий и других чрезвычайных ситуаций;

безвозмездной передаче.

1. При отпуске материалов в производство их оценка про­изводится одним из следующих методов оценки материалов:

по средней (средневзвешенной) себестоимости;

по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО);

по себестоимости последних по времени закупок (метод ЛИФО);

по себестоимости каждой единицы приобретения;

по учетным ценам с учетом отклонения от их фактичес­кой себестоимости (см. п. 3.3).

Методика оценки материалов оговаривается в учетной поли­тике организации и оформляется приказом. По каждой группе (виду) материалов в течение отчетного года применяется один метод оценки.

Средняя себестоимость определяется по каждому виду (группе) материалов как частное от деления общей стоимости вида (группы) материалов на их количество (соответственно берется стоимость материалов и их количество по остатку на начало текущего месяца и поступления в отчетном месяце).

Общая стоимость вида (группы) материалов соответствен­но складывается из себестоимости их остатка на начало месяца и себестоимости поступивших в отчетном месяце запасов. Этот способ оценки материальных ресурсов является традиционным для отечественного учета, т. к. учитывает колебание цен и сгла­живает их.

При методе ФИФО материалы списываются на производс­тво последовательно в порядке их поставок по принципу: «пер­вая партия на приход - первая в расход». Это означает, что независимо от того, какая партия отпущена в производство, мате­риалы, израсходованные в производство, списываются по цене первой закупленной партии, затем второй и т. д. Преимущество метода в том, что он позволяет показать в остатке сумму матери­альных ценностей по ценам последних по времени закупок, на­иболее близко совпадающих с текущей рыночной стоимостью.

При методе ЛИФО применяют другое правило: «последняя партия на приход - первая в расход». Таким образом, первыми в расход списываются материалы по цене последней поставки, затем предпоследней и т. д. По данному методу себестоимость продукции будет приближаться к рыночной стоимости. Стои­мость остатка материалов на складе является наименьшей. Ме­тод ЛИФО является наиболее эффективным методом списания материалов при постоянном росте цен.

При методе оценки по себестоимости каждой единицы оцениваются по себестоимости каждой единицы материалы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга.

Наиболее реальные данные о фактической себестоимости материалов, отпущенных в производство, дает оценка расхода материалов по средней (средневзвешенной) себестоимости их приобретения за отчетный месяц.

1. Выбытие материалов со склада и отпуск в производство осуществляют на основании первичных документов и отража­ют по кредиту счета 10 «Материалы» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (20,23, 25, 26).

Если в организации учет движения материалов организован с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», то списание материалов со склада от­ражается по ценам приобретения (фактурным) и оформляется бухгалтерской записью:

Д-т сч. 20 «Основное производство» - при отпуске материа­лов на производство продукции (работ, услуг) цехами основно­го производства;

Д-т сч. 23 «Вспомогательные производства» - при отпуске материалов во вспомогательное производство;

Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» - при отпуске материалов на содержание машин, оборудования производс­твенных цехов и хозяйств.

Д-т сч. 26 «Общехозяйственныерасходы» — при отпуске ма­териалов на общехозяйственные нужды;

Д-т сч. 28 «Брак в производстве» - при отпуске материалов на устранение брака;

Д-т сч. 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» — при отпуске материалов непромышленным производствам и хозяйствам

К-т сч. 10 «Материалы».

Одновременно со списанием со склада материалов по ценам приобретения в бухгалтерии отражается списание соответству­ющей суммы отклонений (ТЗР) с кредита счета 16 «Отклоне­ние в стоимости материалов» в дебет одного из счетов учета затрат на производство (20, 23, 25, 26, 29).

2. Информация о процессе выбытия при реализации мате­риалов и возврате тары в бухгалтерии ведется на счете 91 «Опе­рационные доходы и расходы».

Реализация материалов в бухгалтерском учете отражается следующим образом:

♦ списание себестоимости реализованных материалов соглас­но накладным на отпуск материалов на сторону (форма М-15):

Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 2 «Операционные расходы» К-т сч. 10 «Материалы»;

♦ отражение стоимости реализованных материалов по цене реализации, включая НДС:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 1 «Операционные доходы»;

♦ начисление суммы НДС в цене реализации материалов, подлежащей уплате в бюджет:

Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации товаров, работ, услуг»;

♦ отражение прибыли от реализации материалов:

Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 9 «Сальдо операционных доходов и расходов» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» либо

♦ отражение убытка от реализации материалов: Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» субсчет 9 «Сальдо операционных доходов и расходов».

3. Безвозмездная передача материалов в пределах одно­го собственника отражается с использованием субсчета 83/3 «Собственные источники увеличения стоимости имущества». Безвозмездная передача другим субъектам хозяйствования от­ражается в учете по счету 92 «Внереализационные доходы и расходы». Отражение операций по счету 92 аналогично учету операций по счету 91.

3.6. Инвентаризация материальных ресурсов и ее отражение в учете

Проведение инвентаризации материальных ресурсов регу­лируется Методическими указаниями по инвентаризации иму­щества и финансовых обязательств, утвержденными письмом Министерства финансов Республики Беларусь от 05.12.1995 №54.

Целью инвентаризации является проверка и документаль­ное подтверждение фактического наличия ценностей данным бухгалтерского учета.

Инвентаризация материалов осуществляется (не менее од­ного раза в год) инвентаризационной комиссией, назначаемой приказом руководителя организации и при обязательном учас­тии материально ответственного лица (лиц).

Перед началом инвентаризации инвентаризационная комис­сия пломбирует подсобные помещения и другие места хране­ния материалов, проверяет точность и сроки клеймения весо­измерительных приборов, получает подписку от заведующего складом (МОЛ) в том, что все документы о движении материа­лов записаны в карточки учета материалов, включены в реестр и сданы в бухгалтерию организации.

При проведении инвентаризации комиссия в присутствии материально ответственного лица проверяет фактическое нали­чие товарно-материальных ценностей путем обязательного их пересчета, перевешивания или перевешивания и полученные результаты записывает в инвентаризационную опись.

Не допускается вносить в описи данные об остатках цен­ностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.

Материальные ценности, поступающие во время проведе­ния инвентаризации, принимаются материально ответствен­ными лицами в присутствии членов инвентаризационной ко­миссии и приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации. Эти товарно-материальные ценности заносят­ся в отдельную опись «Товарно-материальные ценности, пос­тупившие во время инвентаризации». Отдельно составляются описи на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, отгруженные, не оплаченные в срок покупателями и находящи­еся на складах других организаций.

На основании инвентаризационной описи составляется сли­чительная ведомость, в которой фактические данные сопос­тавляются с учетными данными. Комиссия устанавливает ха­рактер, причины выявленных расхождений или порчи материа­лов и определяет порядок регулирования разниц и возмещения потерь.

Выявленные в процессе инвентаризации излишки матери­алов по фактической стоимости подлежат оприходованию с отнесением на доходы организации:

Д-тсч. 10 «Материалы»

К-т сч. 92 «Внереализационные доходы и расходы» субсчет 1 «Внереализационные доходы».

Независимо от причин возникновения все недостачи мате­риальных ценностей по учетным ценам списываются:

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

К-т сч. 10 «Материалы» - на величину остаточной стоимости.

Нормируемые потери материалов, выявленные при инвен­таризации, списываются на издержки производства:

Д-т сч. 20 «Основное производство» (25 «Общепроизводоственные расходы»)

К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Окончательные недостачи, потери от порчи и похищенные ценности относят на виновных лиц и отражают следующей учетной записью:

Д-т сч. 73 « Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»

К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Начисляют НДС от суммы недостачи, подлежащей взыс­канию с виновных лиц: Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 2 «Расчеты по возмещению мате­риального ущерба» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации товаров, работ, услуг».

Возмещение недостачи осуществляется по рыночным це­нам, при этом разница между фактической стоимостью и ры­ночными ценами учитывается следующим образом:

Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»

К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и ба­лансовой стоимостью по недостачам ценностей».

Признание дохода от взыскания с виновного лица суммы, превышающей стоимость утраченного имущества, в учете от­ражают:

Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов»

К-т сч. 92 «Внереализационные доходы и расходы» субсчет 1 «Внереализационные доходы».

Если виновные лица не могут быть установлены или во взыскании с них стоимости утраченных объектов отказано су­дом, то убытки от недостачи имущества списываются на фи­нансовые результаты:

Д-т сч. 92 «Внереализационные доходы и расходы» субсчет 2 «Внереализационные расходы»

К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Аналитический учет недостач и потерь от порчи ценностей ведут по их видам и материально ответственным лицам.