Тема 3.Организация учета производственных затрат

1. Формирование рабочего плана счетов

2. Группировка затрат: применяемые подходы

3. Процесс распределения затрат

4. Методы распределения затрат

1.Формирование рабочего плана счетов

Под организацией учета производственных затрат понимается, во-первых, система используемых предприятием бухгалтерских счетов и, во-вторых, применяемые предприятием подходы к группировке своих затрат, которая зависит от объектов учета.

На организацию учета производственных затрат оказывают влияние ряд факторов: вид деятельности; организационная структура управления (цеховая, бесцеховая); организационно-правовая форма; объемы выпускаемой продукции (работ, услуг).

Основными задачами организации бухгалтерского учета производственных затрат являются учет объема, ассортимента и качества произведенной продукции (работ, услуг) и контроль за выполнением плана по этим показателям; учет фактических затрат на производство продукции и контроль за использованием всех видов ресурсов за соблюдением норм расходов; калькулирование себестоимости продукции и выявление резервов снижения себестоимости продукции.

Для эффективного решения поставленных задач необходимо соблюдать следующие принципы:

неизменность принятой методологии учета затрат на производство в течение отчетного периода;

полнота отражения всех хозяйственных операций;

правильное разграничение затрат по периодам;

регламентация состава затрат, входящих в себестоимость продукции.

Учет затрат на счетах бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н и Инструкцией по его применению, введенным в действие с 01.01.01г. Планом счетов предусматривается специальный раздел III — Затраты на производство, включающий в себя следующие счета: 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, либо счета 30-39. Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности (кроме расходов на продажу).

Счета 20-29 используются для группировки затрат по статьям, местам возникновения и другим признакам, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг).

Счета 30-39 оставлены свободными и предназначены для организации учета затрат по элементам.

Связь между финансовой и производственной бухгалтерией рекомендовано организовывать с помощью так называемых отражающих счетов, или, иначе, счетов-экранов.

Также для ведения управленческого учета предназначены:

— счета учета внеоборотных активов (раздел I — Внеоборотные активы);

— счета учета производственных запасов (раздел II — Производственные запасы);

— счета учета готовой продукции (раздел IV — Готовая продукция и товары).

Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги), которого явилась целью создания данной организации. На нем аккумулируется информация обо всех затратах, понесенных предприятием в связи с выпуском продукции (оказанием услуг, выполнением работ).

По дебету счета отражают прямые затраты, непосредственно связанные с выпуском продукции (оказанием услуг, выполнением работ). Материалы, переданные для производства конкретного изделия списывают на счет 20 с кредита счетов учета производственных запасов и отражаются так:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 10 «Материалы».

Заработную плату, начисленную основным производственным рабочим, показывают проводкой:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Единый социальный налог на заработную плату основных производственных рабочих начисляется следующим образом:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

По дебету счета 20 также отражаются вспомогательных производств (счет 23), потери от брака (счет 28), а также косвенно-распределяемые расходы, собираемые на счетах 25 и 26. Кредит счета 20 отражает суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции. Представим схему проводок по счету 20 «Основное производство».

Эти суммы могут списываться со счета 20 на счета 43, 90, 40. Сальдо на конец отчетного периода по счету 20 «Основное производство» дебетовое и свидетельствует о стоимости незавершенного производства.

Под незавершенным производством понимается продукция частичной готовности, т.е. не прошедшая всех стадий обработки. К незавершенному производству относятся материалы и полуфабрикаты, поступившие в производство, а также готовая продукция, не прошедшая через ОТК. Незавершенное производство разрешается оценивать по фактической себестоимости, по плановой (нормативной), по прямым затратам.

Дебет	Счет 20 «Основное производство»		Кредит
С кредита счетов		В дебет счетов
Сальдо на начало периода
(затраты в незавершенном производстве на начало периода)
02 «Амортизация основных средств»		10 «Материалы»
05 « Амортизация нематериальных активов»		15 «Заготовление и приобретение материальных
10-1 «Сырье и материалы»		ценностей»
16 «Отклонение в стоимости материальных		21 «Полуфабрикаты собственного производства»
ценностей»		28 «Брак в производстве»
40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»		43 «Готовая продукция»
21 «Полуфабрикаты собственного производства»		76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
45 «Товары отгруженные»		79 «Внутрихозяйственные расчеты»
23 «Вспомогательные производства»		80 «Уставный капитал»
25 «Общепроизводственные расходы»		86 «Целевое финансирование»
26 «Общехозяйственные расходы»		90 «Продажи»
28 «Брак в производстве»		91 «Прочие доходы и расходы»
40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»		94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
41 «Товары»		99 «Прибыли и убытки»
43 «Готовая продукция»
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
68 «Расчеты по налогам и сборам»
69-1 «Расчеты по социальному страхованию»
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
71 «Расчеты с подотчетными лицами»
75 «Расчеты с учредителями»
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
79 «Внутрихозяйственные расчеты»
86 «Целевое финансирование»
91 «Прочие доходы и расходы»
94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
96 «Резервы предстоящих расходов»
97«Расходы будущих периодов»
Сальдо на конец периода (затраты в незавершенном производстве на конец периода)

Аналитический учет затрат по счету 20 ведут:

— по статьям калькуляции;

— по объектам затрат (отдельные виды продукции, однородные группы продукции, заказы и др.);

— по подразделениям предприятия (цех, участок, бригада).

Аналитический учет затрат ведут на компьютере, в карточках, на свободных листах, в книгах различных форм.

Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» используют организации, которые ведут обособленный учет полуфабрикатов собственного производства, т.е. применяют полуфабрикатный метод сводного учета затрат. Этот счет позволяет обобщать информацию о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства. Применение данного счета имеет смысл в ограниченных попередельных производствах, например, в металлургической промышленности, в химических производствах, а также в производстве минеральных удобрений. По своему содержанию он близок к счетам учета производственных запасов.

По дебету счета формируется информация о стоимости полуфабрикатов собственного производства, чаще всего данный счет корреспондирует со счетом 20 «Основное производство», т.е. составляется следующая проводка:

Дебет счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства»

Кредит счета 20 «Основное производство».

Если при производстве полуфабрикатов была использована продукция из вспомогательного производства, то будет сделана такая запись:

Дебет счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства»

Кредит счета 23 «Вспомогательные производства».

В нормативных документах по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности не определен порядок оценки полуфабрикатов собственного производства. Но так как в финансовой отчетности полуфабрикаты отражаются по статье «Незавершенное производство», можно предположить, что на них должен распространяться порядок оценки незавершенного производства.

По кредиту счета 21 учитывается стоимость полуфабрикатов, переданных в дальнейшую переработку или реализованных на сторону, в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 90 «Продажи» и др.

Счет 23 «Вспомогательные производства» предназначен для учета затрат производств, которые созданы для обслуживания основного производства, например, транспортное производство, производство электроэнергии, изготовление инструментов и включают в свой рабочий счетный план те предприятия, где эти вспомогательные (подсобные) производства выделены в самостоятельные подразделения (транспортный, ремонтный цех, котельная и т.п.).

По дебету счета 23 отражаются прямые затраты, связанные непосредственно с выпуском продукции (оказанием услуг, выполнением работ), например, на сумму амортизации, начисленной по основным средствам, используемым во вспомогательном производстве, делается проводка:

Дебет счета 23 «Вспомогательные производства»

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

Стоимость использованных материалов будет отражена так:

Дебет счета 23 «Вспомогательные производства»

Кредит счета 10 «Материалы» и т.п.

Аналитический учет затрат вспомогательного производства ведется в разрезе действующих вспомогательных подразделений, по статьям затрат, по видам продукции и др.

Косвенные расходы, связанные с организацией и обслуживанием производств, собранные на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», и потери от брака, отраженные на счете 28 «Брак в производстве», тоже учитываются по дебету счета 23 «Вспомогательные производства».

Продукция вспомогательного производства может быть:

— использована при производстве основной продукции, что отражается проводкой:

Дебет счетов 20 ««Основное производство», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»

Кредит счета 23 «Вспомогательные производства»;

— реализована на сторону, что будет показано так:

Дебет счета 90 «Продажи»

Кредит счета 23 «Вспомогательные производства».

Дебетовое сальдо по счету 23 «Вспомогательные производств характеризует стоимость незавершенного производства». Аналитический учет ведется по видам производств.

При журнально-ордерной форме учет затрат по каждому подразделению вспомогательных производств осуществляется в ведомости учета затрат обслуживающих производств и хозяйств (форма № 13). Затраты в этих ведомостях учитываются по отдельным видам продукции и статьям. Месячные итоги ведомостей переносят в журнал-ордер №10.

Счета 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» предназначены для отражения косвенно-распределяемых расходов. Непрямые расходы включаются в себестоимость продукции путем распределения — пропорционально выбранному показателю.

Счет 25 «Общепроизводственные расходы» ведут предприятия с цеховой структурой управления, которым необходимо получать информацию об общепроизводственных расходах по цехам основного и вспомогательного производства (о расходах на освещение, отопление, на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, о заработной плате производственного персонала цехов, занятого обслуживанием производства, и т.п.). Общепроизводственные расходы возникают в производственных подразделениях. При этом могут быть составлены проводки:

Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы»

Кредит счетов 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.д.

Расходы, собранные на счете 25 «Общепроизводственные расходы», списываются проводками:

Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»

Кредит счета 25 «Общехозяйственные расходы».

Если структура предприятия построена не по цеховому признаку, а общепроизводственные расходы планируют в целом по предприятию, то учет на счете 25 также ведут в целом по предприятию без разграничения по производственным подразделениям (цехам, участкам, переделам) предприятия. Часто в таких случаях учет общепроизводственных расходов осуществляется в составе общехозяйственных расходов на отдельном субсчете счета 26.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации об управленческих и хозяйственных расходах, не связанных непосредственно с производственным процессом. Здесь накапливается информация о затратах на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом, о накопленных амортизационных отчислениях по основным средствам управленческого и общехозяйственного назначения и т.п.

Данные расходы отражаются проводками:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит счетов 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.д.

Расходы, учтенные по счету 26 «Общехозяйственные расходы», списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Но они могут быть списаны и на счет 90 «Продажи», в соответствии с выбранной учетной политикой предприятия, что сопровождается составлением проводки:

Дебет счета 90 «Продажи»

Кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы».

Аналитический учет по счету 26 ведется.

Аналитический учет общехозяйственных и общепроизводственных расходов строится по каждой статье соответствующих смет, центру ответственности и месту возникновения затрат, по структурным подразделениям, группам этих расходов, а внутри групп — по статьям, что позволяет организации контролировать исполнение сметы расходов. Счета 25 и 26 сальдо не имеют.

Брак — это изделия (полуфабрикаты), которые по качеству не соответствуют установленным стандартам и техническим условиям, в силу чего не могут быть использованы по прямому назначению или требуют дополнительных затрат для приведения к состоянию, отвечающему действующим правилам, нормам, требованиям и т.д. По характеру дефектов брак делят на исправимый и неисправимый, по месту обнаружения различают брак внутренний и внешний. Если брак обнаружен до отгрузки продукции покупателю, то он называется внутренним, если выявлен покупателем, то брак считается внешним. Для отражения потерь от брака в производстве предназначен счет 28 «Брак в производстве». На дебете счета 28 собираются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку, что отражается проводками:

Дебет счета 28 «Брак в производстве»

Кредит счетов 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 43 «Готовая продукция» и др.

По кредиту счета 28 учитываются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака, и суммы, списываемые как потери от брака. При этом сумму забракованной продукции по цене возможного использования показывают так:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»

Кредит счета 28 «Брак в производстве».

Сумма потерь отражается проводкой:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 28 «Брак в производстве».

Суммы, подлежащие удержанию с виновников брака, отражаются так:

Дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»

Кредит счета 28 «Брак в производстве» — и т.д.

Потери от неисправимого брака исчисляются вычитанием из его себестоимости стоимости забракованных изделий по ценам возможного использования и сумм, удерживаемых с виновников брака.

Аналитический учет по счету 28 «Брак в производстве» ведется по отдельным подразделениям организации, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

Многие производственные организации имеют в своем составе обслуживающие производства (хозяйства, подразделения). Обслуживающие производства — это собственные подразделения организации, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данного организации (жилищно-коммунальное хозяйство, пошивочные и другие мастерские бытового обслуживания, столовые, детские дошкольные учреждения, дома отдыха, санатории и другие учреждения оздоровительного и культурно-просветительного назначения и др.). Т.е. используется теми предприятиями, на балансе которых числятся объекты социально-культурной сферы. Как правило, это крупные промышленные предприятия.

Все расходы обслуживающих производств отражаются по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», например, так:

— прямые материальные затраты:

Дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»

Кредит счета 10 «Материалы»;

— амортизация нематериальных активов:

Дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»

Кредит счета 05 «Амортизация нематериальных активов»;

— использование изделий, изготовленных во вспомогательных производствах:

Дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»

Кредит счета 23 «Вспомогательные производства» — и т.д.

По кредиту счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» учитываются суммы фактической себестоимости произведенной продукции (работ, услуг) в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей и готовых изделий, выпущенных обслуживающими производствами, и 90 «Продажи». Дебетовое сальдо на конец отчетного периода по счету 29 характеризует стоимость незавершенного производства. Аналитический учет ведется по каждому производству и по статьям затрат.

Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» применяется на предприятиях с нормативным методом учета затрат. По дебету счета отражается фактическая, а по кредиту — нормативная себестоимость. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяется отклонение фактической себестоимости от нормативной, которое впоследствии отражается на счете 90.

Счет 43 «Готовая продукция» предназначен для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции. Этот счет используется предприятиями материального производства. Оприходование готовой продукции, изготовленной (полученной) для реализации, в том числе и продукции, частично предназначенной для собственных нужд предприятия, отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство. Отгруженная или сданная на месте покупателям (заказчикам) готовая продукция, расчетные документы за которую предъявлены этим покупателям (заказчикам), списывается в порядке реализации со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи».

На счете 44 «Расходы на продажу» собирается информация о расходах, связанных с реализацией продукции и доставкой ее потребителю. Этот счет используется промышленными предприятиями. Им же пользуются предприятия торговли. Здесь отражаются расходы на перевозку товаров, на оплату труда, на аренду и содержание зданий и помещений, на рекламу и т.п.

Счет 45 «Товары отгруженные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), если договором поставки предусмотрен отличный от общего порядка момент перехода права собственности от продавца к покупателю. Кроме того, здесь учитываются готовые изделия, переданные другим предприятиям для реализации на комиссионных или иных началах.

На счете 97 «Расходы будущих периодов» показывают расходы, которые были произведены в данном отчетном месяце, но относятся к будущим отчетным периодам. Среди расходов будущих периодов следует выделить расходы на подготовку и освоение производства. Данные расходы носят сезонный, временный характер, время выполнения работ не соответствует времени выпуска продукции. Поэтому для определения сумм расходов на подготовку и освоение производства нужно составлять подробную смету.

Расходы, относящиеся к будущим периодам, списывают на издержки производства, обращения и другие источники в сроки, определенные учетной политикой организации.

Например, стоимость лицензии на один год составляет 1200 руб., что должно быть отражено проводкой:

Дебет счета 97 «Расходы будущих периодов»

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Ежемесячно следует списывать 1/12 суммы расходов (100 руб.) на основное производство:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 97 «Расходы будущих периодов».

Аналитический учет на счете 97 «Расходы будущих периодов» ведется по видам расходов.

В системе бухгалтерского управленческого учета также используются счет 90 «Продажи», счета расчетов — 60, 62, 67, 68, 69, 70, 76, 79, а также главный счет учета финансовых результатов — 99 «Прибыли и убытки».