УДК 368:657.1 (075.8)

ББК 65.052.252.7

П 37

Рецензенты:

Е.Ф. Дюжиков, к. экон. н., доцент (Академия бюджета и казначейства) Н.К. Муравицкая, к. экон. н., профессор

(Финансовый университет)

П37 Плахова Т.А. Учет страховых операций: Учебное пособие. М.: Фи-

нансовый университет, 2010. 136 с.

ISBN 978-5-7942-0747-7

Данное учебное пособие предназначено для изучения особенностей веде- ния учета страховых операций и разработано в соответствии с программой учебной дисциплины «Учет в страховых организациях». В пособии вопросы ведения учета страховых операций рассматриваются во взаимосвязи с теори- ей и практикой страхования.

Предназначено для студентов бакалавриата, обучающихся по специаль- ностям «Финансы и кредит», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», слушате- лей курсов по подготовке бухгалтеров, а также аспирантов и преподавателей высших учебных заведений.

УДК 368:657.1 (075.8)

ББК 65.052.252.7

^{ISBN 978-5-7942-0747-7} © Т.А. Плахова, 2010

© Финансовый университет, 2010

0BВведение

Страхование является одним из наиболее эффективных и подтвержден- ных практикой способов управления рисками юридических и физических лиц.

Российский страховой рынок развивается динамично и принимает все

более цивилизованные формы. Однако дальнейшее его развитие невозможно без привлечения компетентных специалистов, способных не только грамотно управлять рисками и разрабатывать программы страховой защиты, но и по- нимать, как указанные процессы «ложатся» на действующую систему учета и отчетности.

Предлагаемое учебное пособие рассчитано на студентов бакалавриата по специальностям «Финансы и кредит», «Бухгалтерский учет, анализ аудит».

Изложение материала по учебной дисциплине «Учет страховых опера-

ций» базируется на знаниях основ теории и практики страхования, бухгалтер- ского и налогового учета, полученных студентами при изучении соответст- вующих дисциплин. В данном учебном пособии основное внимание уделяет- ся специфике учета именно страховых операций (учет страховых премий, страховых выплат, страховых резервов и т.д.).

Операции, присущие для всех хозяйствующих субъектов (учет расчетов, учет инвестиций и др.), рассматриваются в пособии с позиций, характери- зующих страховую специфику.

Изучение данной учебной дисциплины целесообразно начинать только

после того, как будут получены и усвоены знания по дисциплинам «Теория бухгалтерского учета», «Теория страхования» («Страхование»).

В данном пособии по всем разделам разъясняется методика ведения уче- та, приводятся конкретные примеры по наиболее сложным вопросам учета. В конце каждого раздела предложены вопросы для самопроверки, а также клю- чевые компетенции, которые должен приобрести студент после изучения данного тематического блока. Компетенции разделены на две группы:

1) в области теории и методологии учета страховых операций студенты получают знания в объеме основных специфических понятий, принципов и правил, раскрывающих содержание и порядок ведения учета у страховщика;

2) в области практики учета страховых операций студенты освоят кон- кретные методы отражения в учете операций по формированию и использо- ванию средств страхового фонда.

По каждому разделу приведены примеры бухгалтерских проводок, отра-

жающих специфику учета страховых операций.

В завершении изложенного учебного материала представлен список за- конодательных и нормативных документов и рекомендуемой литературы, знание которых будет способствовать закреплению изученного материала и получению дополнительных знаний по учебной дисциплине «Учет страховых операций».

Данное учебное пособие подготовлено в соответствии с программой учебной дисциплины «Учет в страховых организациях».

1BГ л а в а 1

2Bорганизация учета в страховых компаниях

21B1.1. Страховые операции как объект учета

Все операции, связанные с осуществлением финансово-хозяйственной деятельности страховщика, можно условно разделить на две группы:

– операции, характерные для любой коммерческой организации (расче-

ты с поставщиками, оплата труда персонала, эксплуатация основных средств и других материальных ценностей и т.д.);

– операции, характерные только для страховой деятельности, т.е. стра-

ховые операции.

Страховые операции – совокупность всех видов деятельности страховых организаций, непосредственно связанных с проведением обязательного и

добровольного страхования. К страховым операциям относятся:

– учет и оценка имущества, принимаемого на страхование;

– исчисление страховых платежей и обеспечение их уплаты;

– заключение договоров добровольного и обязательного имущественно-

го и личного страхования;

– организация инкассации и безналичных расчетов;

– ведение лицевых счетов страхователей;

– составление страховых актов;

– определение и выплата страхового возмещения (страховых сумм),

страхового пособия, дополнительной пенсии;

– расторжение договоров страхования при нарушении страхователем каких-либо условий;

– организация перестрахования крупных рисков;

– создание страховых резервов и т.д.

Следовательно, страховая операция включает оказание услуг страхова-

телям, а также другую деятельность, которая обусловливается характером страховых отношений. Не относится к страховым операциям работа страхо- вых организаций, не имеющая непосредственного отношения к страховате- лям: инвестиционная деятельность, взаимоотношения с госбюджетом и бан- ками, расчеты по оплате труда штатных и нештатных работников.

По своему характеру и особенностям отражения в бухгалтерском учете все страховые операции можно разделить на:

• операции по прямому страхованию;

• операции по перестрахованию, которые предполагают передачу (при-

нятие) рисков между страховыми организациями;

• операции по сострахованию, предполагающие участие нескольких страховых организаций в страховании определенного объекта.

Кроме того, можно выделить особенности в учете страховых операций по видам страховой деятельности:

• страхование жизни (накопительное);

• страхование иное, чем страхование жизни (рисковое);

• перестрахование.

Учет страховых операций – это совокупность действий по сбору, обра-

ботке, накоплению и передаче информации, отражающей процесс и результа- ты деятельности страховой организации для обеспечения возможности управления ею.

Исторически различают оперативный, бухгалтерский и статистический учет.

Оперативный учет – сбор текущей информации для принятия опера-

тивных решений, он не имеет жестких регламентаций, не обобщается ка- кими-либо определенными видами отчетности. Порядок его ведения опреде- ляется распоряжениями руководства страховой организации, например, тре- бованием представлять ежедневную информацию о зафиксированных страховых случаях или периодические отчеты страховых посредников о сбо- ре страховых премий.

Бухгалтерский учет представляет собой систему сбора, обработки, хранения и передачи всей информации для принятия решений. Для этого вида учета является характерным:

– сплошная, непрерывная регистрация всех операций, как правило, в де-

нежном выражении;

– использование специфического метода фиксации и обобщения опера-

ций двойной записи;

– использование разных степеней обобщения (выделяют синтетиче-

ский и аналитический бухгалтерский учет);

– данные бухгалтерского учета обобщаются бухгалтерской отчетно-

стью.

Статистический учет – это система сбора, обработки и хранения ин- формации о наиболее массовых, типичных операциях, характерных для опре- деленного вида деятельности. В страховом бизнесе такими операциями яв- ляются сбор страховых премий и выплата страхового возмещения (страховых сумм). Следует отметить, что в статистическом учете:

• наряду с денежными используются и натуральные показатели (количе-

ство заключенных договоров, количество страховых случаев и т.д.);

• используются методы группировки, определения средних величин, ма-

тематической статистики и др.;

• данные статистического учета обобщаются статистической отчетно-

стью.

Согласованная система оперативного, бухгалтерского и статистического учета для внутреннего пользования в организации позволяет своевременно

получать информацию обо всех существенных изменениях в деятельности и представляет собой управленческий учет.

Данная система учета создается для управления конкретной организаци-

ей и не может регулироваться обязательными для всех нормами и стандарта- ми. Хорошо организованный управленческий учет, соответствующий услови- ям деятельности страховой организации, может обеспечить не только кон-

троль текущей работы, но и улучшение ее результатов в будущем.

Согласованная система всех видов учета, позволяющая предоставлять информацию внешним пользователям, в первую очередь налоговым органам, представляет собой налоговый учет. Основную роль при ведении налогового

учета играют законодательство в области налогообложения, а также поста-

новления и указания налоговых ведомств. Страховые организации как нало- гоплательщики организуют налоговый учет согласно Налоговому кодексу РФ и исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) пе-

риода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет – это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппи- рованных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодек- сом Российской Федерации.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоя-

тельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, т.е. применяется последовательно от одного налогового пе-

риода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налого-

плательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждае-

мой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Ведение налогового учета в страховых организациях в целом не отлича-

ется от традиционной практики. Так, например, такие участки налогового учета, как учет основных средств, нематериальных активов, материально-

производственных запасов, финансовых вложений, расходов будущих перио-

дов, курсовых разниц, имущества и обязательств, стоимость которых выра-

жена в иностранной валюте, займов и кредитов, ведутся так же, как и в дру-

гих организациях.

Однако в силу специфики страховой деятельности налоговый учет в страховых организациях имеет свои особенности.

Страховые организации ведут налоговый учет доходов (расходов), полу-

ченных (понесенных) по договорам страхования

(сострахования, перестрахования), в разрезе видов договоров и видов страхо-

вания.

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объ- ектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. При этом реше-

ния о любых изменениях должны отражаться в учетной политике для целей на- логообложения (см. п. 1.4 данной главы) и применяться с начала нового налого- вого периода при изменении методов налогового учета и с момента вступления в силу закона − при изменении законодательства.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования сум-

мы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму

остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следую- щих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резер- вов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на при-

быль.

Подтверждением данных налогового учета являются:

• первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

• аналитические регистры налогового учета;

• расчет налоговой базы.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения на-

логовой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязатель-

ном порядке должны содержать следующие реквизиты:

• наименование регистра;

• период, (дату) составления;

• измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денеж-

ном выражении;

• наименование хозяйственных операций;

• подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Содержание данных налогового учета являются коммерческой тайной.

Аналитические регистры налогового учета предназначены для система- тизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету пер- вичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в

расчете налоговой базы.

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумаж-

ных носителях, в электронном виде. При этом формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета,

данных первичных учетных документов разрабатываются страховой органи- зацией самостоятельно и устанавливаются Учетной политикой организации для целей налогообложения (см. п. 1.4 данной главы).

Система налогового учета не является законченной и самостоятельной

системой, а базируется на положениях и принципах бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет все организации ведут в соответствии с единым

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности,

утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н.

В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» на территории РФ

все юридические лица (кроме банков) обязаны вести учетные регистры в со-

ответствии с логикой общехозяйственного плана счетов. Такая жесткая рег-

ламентация имеет как свои плюсы, так и минусы.

Положительным является то, что после несложной процедуры закрытия счетов в конце отчетного периода можно получить баланс организации на от- четную дату. Кроме того, единство требований упрощает издание инструк- тивных материалов, так как не предполагает отражения специфики ведения

регистров – все может быть сведено к бухгалтерской проводке с указанием

корреспондирующих счетов. При этом облегчается документальная проверка,

проводимая аудиторскими или налоговыми службами.

В то же время требования жестко соблюдать ведение учета в соответст-

вии с общими правилами не учитывают специфику конкретной отрасли, что препятствует соблюдению принципа приоритета содержания над формой.

Для оптимизации методологических приемов ведения бухгалтерского учета приказом Минфина России вносятся дополнения в общехозяйственный план

счетов, учитывающие отраслевую специфику.

Такие дополнения в области страхового дела нашли отражение в приказе Минфина России «Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» от 04.09.2001 № 69н. В соот-

ветствии с этим нормативным документом план счетов страховщика имеет

_{некоторые отличия от общехозяйственного плана счетов (табл. 1).}

Т а б л и ц а 1

Счета синтетического учета, предназначенные для отражения операций по страховой деятельности

Наименование счета	Функциональное назначение счета
1	2
Счет 22 «Выплаты по догово- рам страхования, сострахования и перестрахования»	Предназначен для учета страховых выплат и возвращенных стра- ховых премий и выкупных сумм. Учет организуется по субсчетам: 22-1 «Страховые выплаты по договорам страхования (основным)» 22-2 «Страховые выплаты по договорам сострахования» 22-3 «Страховые выплаты по договорам, принятым в перестрахо- вание» 22-4 «Доля перестраховщиков в страховых выплатах» 22-5 «Возврат страховых премий (взносов) и выкупные суммы»
Счет 26 «Общехозяйственные расходы»	Предназначен для учета: расходов на ведение дела, управленче- ских расходов, уплаченных комиссионных и брокерских вознаграж- дений, тантьем, сборов
Счет 58 «Финансовые вложе- ния»	Предназначен для учета финансовых вложений, в том числе и в порядке инвестирования страховых резервов. Учет организуется по видам финансовых вложений, эмитентам и другим признакам ценных бумаг. Целесообразно выделять обособленный субсчет «Займы по страхованию жизни»
Счет 76	Предназначен, кроме прочего, для расчетов по регрессным искам.

«Расчеты с разными дебиторами и креди- торами»

Необходимо использовать субсчет 2 «Расчеты по претензиям», выделив аналитическую позицию «Расчеты по регрессным искам»

Счет 77 «Расчеты по страхо- ванию, сострахованию и перестрахованию»

Предназначен для расчетов со страхователями, сострахователями, перестрахователями, перестраховщиками, а также страховыми посредниками по страховым премиям, страховым выплатам, возна- граждениям. Выделяются субсчета: 77-1 «Расчеты по страховым премиям (взносам) со страхователями» 77-2 «Расчеты со страховщиками, участниками договора сострахо- вания» 77-3 «Расчеты по договорам, принятым в перестрахование» 77-4 «Расчеты по договорам, переданным в перестрахование» 77-5 «Расчеты по страховым премиям (взносам) со страховыми агентами, страховыми брокерами» 77-6 «Расчеты по депо премий» 77-7 «Расчеты со страховыми агентами, страховыми брокерами по вознаграждению»

Окончание таблицы 1

1	2
Счет 91 «Прочие доходы и расходы»	Предназначен для учета прочих доходов и расходов. Необходимо выделить в аналитическом учете доходы и расходы, связанные с осуществлением страховых операций
Счет 92 «Страховые премии (взносы)»	Предназначен для учета страховых премий (взносов) по договорам страхования, сострахования и перестрахования. Учет организуется по субсчетам: 92-1 «Страховые премии (взносы) по договорам страхования (ос- новным)» 92-2 «Страховые премии (взносы) по договорам сострахования» 92-3 «Страховые премии (взносы) по договорам, принятым в пере- страхование» 92-4 «Страховые премии (взносы) по договорам, переданным в перестрахование»
Счет 95 «Страховые резервы»	Предназначен для учета технических резервов по видам страхова- ния иным, чем страхование жизни, резервов по страхованию жизни, резервов по обязательному медицинскому страхованию, а также для отражения доли участия перестраховщиков в формировании резервов. Рекомендовано организовывать учет с использованием субсчетов: по видам страховых резервов; долям перестраховщиков в страховых резервах; по результатам их изменений
Счет 96 «Резервы предстоя- щих расходов»	Предназначен для учета предстоящих расходов, под которые в соответствии с учетной политикой страховой организации создают- ся резервы. Кроме того, счет используется для учета резерва пре- дупредительных мероприятий. Для этого необходимо выделить субсчета: 96-1 «Резерв предупредительных мероприятий по обязательным видам страхования»

96-2 «Резерв предупредительных мероприятий по добровольным видам страхования»

На основе вышеуказанных нормативных документов страховые органи- зации разрабатывают рабочий план счетов, учитывающий особенности дея- тельности и необходимый уровень аналитичности показателей.

Следует отметить, что план счетов регламентирует порядок ведения только синтетического учета. Ведение учета по аналитическим счетам, ука- занным в развитие синтетических, носит рекомендательный характер. Стра- ховая организация может самостоятельно уточнять содержание субсчетов, исключать и объединять их, вводить дополнительные субсчета исходя из тре- бований законодательства и решения задач по управлению компанией, со- ставлению финансовой и налоговой отчетности.

Сформированный таким образом рабочий план счетов является элемен-

том учетной политики организации.

В бухгалтерском учете страховых организаций применяются общепри- нятые правила, положения и нормативы по учету основных средств, немате- риальных активов, материалов, их выбытия и реализации, учету капитальных вложений, арендных обязательств, денежных средств, учету расчетов по за- работной плате, расчетов с подотчетными лицами и прочих расчетов с персо- налом, учету расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, с прочими дебиторами и кредиторами, расчетов по вкладам учредителей в уставный ка- питал, учету заемных средств и средств фондов, формируемых за счет при- были. Учет этих операций ведется страховщиками так же, как и всеми ос- тальными хозяйствующими субъектами. В Плане счетов бухгалтерского уче- та страховых организаций отсутствуют счета, используемые для производственной и торгово-посреднической деятельности, однако присутст- вуют счета, предназначенные для отражения страховых операций.

22B1.2. Нормативно-правовая база ведения учета

Правовое регулирование бухгалтерского учета в страховых организациях базируется на общей нормативной базе ведения бухгалтерского учета в РФ.

Можно выделить четыре основных уровня регулирования:

• общезаконодательный;

• нормативный (стандарты);

• методический;

• рабочие документы организации.

Первый уровень представлен законами и иными законодательными ак-

тами (постановлениями правительства, указами президента). В документах этого уровня прямо или косвенно регулируется постановка бухгалтерского учета в организациях, определяется общий (рамочный) порядок его ведения. К документам этого уровня относятся:

• Гражданский кодекс РФ.

• Налоговый кодекс РФ.

• Федеральные законы (например, «Об организации страхового дела в

Российской Федерации» и др.).

• Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ.

Особое место в этом уровне системы занимает Федеральный закон от

21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с дополнениями и измене- ниями). Данный закон определил статус бухгалтерского учета для коммерче- ских и некоммерческих организаций, закрепил обязательность его ведения юридическими лицами (подтвердив соответствующую норму ГК РФ). На ос- новании Закона «О бухгалтерском учете» общее методологическое руково- дство бухгалтерским учетом в РФ осуществляется Правительством РФ.

Основными целями первого уровня регулирования бухгалтерского учета являются:

• обеспечение единообразия учета имущества, обязательств, хозяйст- венных операций в организациях различных отраслей и сфер деятель- ности;

• составление и представление сопоставимой и достоверной информа-

ции, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.

Федеральным законом «Об организации страхового дела в Российской

Федерации» установлено, что план счетов, правила ведения бухгалтерского учета, показатели и формы учета страховых операций и отчетности страхов-

щиков устанавливаются федеральным органом исполнительной власти по ре-

гулированию страховой деятельности – Министерством финансов Российской

Федерации и Федеральной службой государственной статистики РФ.

Второй (нормативный) уровень системы регулирования составляют по-

ложения (стандарты) по бухгалтерскому учету (ПБУ). Они утверждаются

Минфином России и обобщают принципы и правила ведения бухгалтерского учета. В стандартах изложены основные положения, относящиеся к отдель- ным участкам учета, без раскрытия конкретного механизма применения их к определенному виду деятельности.

К регулирующим документам второго уровня относятся:

«Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008).

«Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008).

«Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностран-

ной валюте» (ПБУ 3/2006).

«Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99).

«Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01).

«Учет основных средств» (ПБУ 6/01).

«События после отчетной даты» (ПБУ 7/98).

«Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01).

«Доходы организации» (ПБУ 9/99) – кроме доходов от договоров страхо-

вания, сострахования и перестрахования.

«Расходы организации» (ПБУ 10/99) – кроме расходов от договоров страхования, сострахования и перестрахования и др.

Основной целью документов второго уровня регулирования является приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финан- совой отчетности.

Третий уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета представлен методическими указаниями, в которых раскрывается кон-

кретный механизм применения общих принципов: инструкции, рекомендации и т.п. Часть методических указаний утверждается приказами Минфина Рос- сии и затрагивает общие вопросы бухгалтерского учета, например, Методи-

ческие указания по учету основных средств (утвержден приказом МФ РФ от

2006.1998 г. № 33н).

Одним из важнейших документов этого уровня является План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и

Инструкция по его применению (утверждена приказом Минфина от

31.10.2000 № 94н). Этот план счетов применяется субъектами хозяйственной деятельности всех форм собственности и организационно-правовых форм

(кроме кредитных и бюджетных), ведущих учет методом двойной записи. Для отражения специфики страховой деятельности общий План счетов дополнен

положениями, содержащимися в приказе Минфина России «Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его

применению» от 04.09.2001 г. № 69н (приложение 1).

Целями документов третьего уровня регулирования является конкрети- зация приемов ведения учета определенных операций (например, основных средств), а также учет отраслевой специфики (в т.ч. страхового дела).

Четвертый уровень в системе регулирования занимают рабочие докумен- ты организации, формирующие конкретные приемы ведения бухгалтерского учета в методическом, организационном и техническом аспектах. Эти доку-

менты разрабатываются самой организацией или консультационными фир- мами по ее заказу. При их разработке следует опираться на документы пре- дыдущих уровней системы регулирования. Так, учетная политика страховой

организации базируется на стандарте ПБУ 1/2008, правила формирования страховых резервов – на соответствующем документе третьего уровня, рабо- чий план счетов – на Плане счетов бухгалтерского учета финансово-

хозяйственной деятельности организации и т.д.

Необходимость разработки документации на уровне хозяйствующего субъекта диктуется еще и тем, что документы первых трех уровней регули- руют конечный продукт учетного процесса, т.е. те вопросы, которые должны

быть раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Поэтому нет необ- ходимости в стандартизации некоторых учетных процессов (документообо- рот, оплата труда). Разработать правила ведения учета таких операций орга-

низация должна самостоятельно.

Таким образом, четвертый уровень системы регламентации бухгалтер-

ского учета позволяет сочетать особенности каждого хозяйствующего субъ-

екта (организационно-правовые, отраслевые, географические и др.) с требо-

ваниями единообразия ведения учета и соблюдения законности.

Все вышесказанное позволяет сделать вывод о том, что в настоящее вре- мя в РФ сформировалась многоуровневая система нормативного регулирова- ния бухгалтерского учета, которая позволяет предприятиям и организациям всех отраслей и форм собственности функционировать в условиях рыночной экономики и расширения международного сотрудничества.