2. Источники информации для проверки

Источники информации, используемые при аудите, зависят от принятой предприятием учетной политики, а именно, формы бухгалтерского учета, применяемых регистров учета и последовательности записей в них.

Одним из источников информации будет учетная политика организации, в которой устанавливается порядок учета расчетов с покупателями и заказчиками (способ признания выручки и т.д.).

Операции по расчетам с покупателями и заказчиками оформляются следующими первичными документами:

1. Товарная накладная;

2. Товарно-транспортная накладная;

3. Счет-фактура;

4. Договора купли-продажи, поставки;

5. Акты сверки расчетов;

6. Протокол о зачете взаимных требований;

7. Акты инвентаризации расчетов;

8. Векселя;

9. Копии платежных документов (платежные поручения, чеки ККТ, выписки банка);

Данные операции отражаются в следующих регистрах бухгалтерского учета:

1. Отчетность – Бухгалтерский баланс (по статье дебиторская задолженность в активе и статье авансы полученные в пассиве), а также Приложение к бухгалтерскому балансу. В бухгалтерском балансе отражаются остатки по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 63 «Резервы по сомнительным долгам», а в Приложении раскрывается движение по данным счетам за отчетный период, а также может раскрываться аналитика, по дебиторам, у которых имеется существенная задолженность перед организацией.

2. Регистры синтетического и аналитического учета расчетов (Журнал-ордер №11 по кредиту счета 62, оборотно-сальдовая ведомость по счету 62 и др.);

3. Книга покупок;

4. Главная книга.

Источниками информации при проверке правильности налогообложения операций расчетов с покупателями и заказчиками являются:

1. Регистры налогового учета по налогу на прибыль;

2. Книга покупок;

3. Книга продаж;

4. Налоговая декларация по налогу на прибыль;

5. Налоговая декларация по НДС.

3. Планирование аудиторской проверки

Аудиторская проверка, как правило, всегда ограничена определенными сроками; из-за этого ограничения на крупном или даже среднем по мощности предприятии провести сплошную аудиторскую проверку не всегда удается. Поэтому аудитору следует определить стратегию проверки с учетом индивидуальных особенностей каждого экономического субъекта.

Порядок планирования аудита определяется Федеральным стандартом №3 «Планирование аудита». Планирование является начальным этапом проведения аудита, включает в себя разработку аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также разработку аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская организация использует предварительные знания об экономическом субъекте.

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объекты и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план должен быть достаточно подробным, для того чтобы служить руководством при разработке программы аудита.

При разработке общего плана аудитору необходимо принимать во внимание:

1. Деятельность аудируемого лица, в том числе: общие экономические факторы и условия в отрасли, особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, а также общий уровень компетентности руководства;

2. Системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе: учетную политику и ее изменения, влияние новых нормативно-правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой отчетности результатов деятельности. Планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу;

3. Риск и существенность, в том числе: ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, установление уровней существенности для аудита, возможность существенных искажений или мошеннических действий, выявление сложных областей бухгалтерского учета;

4. Характер, временные рамки и объем процедур, в том числе: относительную важность разделов бухгалтерского учета для проведения аудиторской проверки, влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфические особенности и т.д.

Оптимальная схема планирования аудита должна включать следующие стадии:

- предварительное планирование;

- изучение системы бухгалтерского учета;

- оценка системы внутреннего контроля;

- установление уровня существенности;

- построение аудиторской выборки;

- подготовка общего плана и программы аудита.

Рассмотрим выполнение каждого этапа планирования, обращая особое внимание на методы получения аудиторских доказательств и ведение рабочей документации аудитора.

Предварительное планирование целесообразно начать с бесед с представителями руководства, сотрудниками подразделений, главным бухгалтером, руководителем службы внутреннего контроля. Беседы должны быть построены таким образом, чтобы аудитор мог получить достаточно четкое представление о том, чего от него хочет клиент, как он представляет себе характер, объем и сроки работы и т.п. Аудитор должен получить разъяснения для подтверждения допущения непрерывности деятельности, первичной оценки надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Принимая во внимание пожелания руководства, и учитывая требования законодательства к проведению аудиторских проверок и содержанию аудиторского заключения, аудитор очерчивает круг проблем, требующих повышенного внимания в ходе проверки, и четко формулирует цели, которые должны быть достигнуты по итогам ее проведения.

Изучение системы бухгалтерского учета на предприятии предполагает изучение и оценку основных принципов организации бухгалтерского учета изучаемых операций, документооборота, закрепленных в положениях учетной политики, роли средств вычислительной техники в ведении учета, организационной структуры подразделения, ответственных за ведение бухгалтерского учета. Целесообразно выполнить проверку типичных бухгалтерских проводок по операциям по реализации продукции и установить фактическое наличие и правильность оформления договоров, первичных документов, на основании которых выполнялись записи по счетам бухгалтерского учета.

На этапе оценки системы внутреннего контроля аудитор должен собрать достаточный объем аудиторских доказательств для высказывания мнения об эффективности этой системы и принять решение о том, в какой мере он в своей работе может на нее полагаться. Таким образом, основной целью оценки системы внутреннего контроля является создание основы для определения времени, видов и объема аудиторских процедур. Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации и выявляет такую информацию, а также это выработка конструктивных решений по совершенствованию данной системы.

Установление уровня существенности также происходит на этапе планирования. Уровень существенности – это величина вероятного искажения данных, так как аудитор не может учесть все факторы, которые в конечном итоге повлияют на решение относительно существенно в оценке результатов при завершении проверки. Оценка аудитором существенности должна учитывать интересы потребителей информации. Установив допустимый уровень существенности, аудитор может приступать к построению аудиторской выборки.

Завершающей стадией планирования является подготовка общего плана (Приложение 3) и программы аудита (Приложение 4). В общем плане должны быть отражены основная цель и направления проверки, способ проведения аудита, установленный уровень существенности, параметры аудиторского риска, определены численность и квалификация рабочей группы аудиторов, указаны сроки проведения проверки, а также дата представления аудиторского заключения и детализированного отчета.

Составляя программу проверки расчетов с покупателями и заказчиками, аудитор направляет свои силы на проверку тех участков, которые не подвергались контролю или мало контролировались бухгалтерией, а также определяет какие приемы проверки он будет использовать. Для проверки расчетов с покупателями можно использовать пересчет, сопоставление, прослеживание, сканирование, документальную проверку, подтверждение. Программа аудита представляет собой детальный перечень аудиторских процедур для сбора аудиторских доказательств.

При разработке плана и программы аудитор использует Правило 3 «Планирование аудита», Правило 15 «Понимание деятельности аудируемого лица», Правило 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица», Правило 12 «Согласование условий на проведение аудита».

Разработка общего плана аудита расчетов с покупателями и заказчиками основана на предварительном анализе ООО «Технопарк» и результатах аудиторских работ по оценке систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета.

Единые требования к пониманию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также аудиторского риска и его составных частей диктует федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудитором».

В процессе получения представления о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, необходимого для планирования аудиторской проверки, вначале приобретаются знания о структуре этих систем и их функционирования.

Необходимо получить аудиторское доказательство посредством проведения тестов средств контроля для подтверждения любой оценки риска средств контроля, которая является ниже высокой. Чем ниже оценка риска средств контроля, тем больше подтверждений необходимо получить относительно надлежащей структуры и эффективного функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Тесты средств контроля (Приложение 5) выполняются с целью получения аудиторских доказательств относительно эффективности:

- структуры систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, то есть того, насколько хорошо они организованы с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений;

- средств внутреннего контроля в течение рассматриваемого периода.

Они позволят аудитору более подготовлено подойти к проведению основных аудиторских процедур по данному разделу учета, а также обоснованно определить объем выборки и способы отбора элементов в проверяемую совокупность.

При планировании аудита необходимо определить уровень существенности, риск необнаружения и аудиторский риск.

Информация является существенной, если ее отсутствие или искажение может повлиять на экономические решения пользователя, основанное на данной информации. Правилом (стандартом) 4 «Существенность в аудите» определены действия проверяющего, в отношении оценки уровня существенности и аудиторских рисков, возникающих в ходе проверки экономического субъекта.

Уровень существенности определяется как предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности. В обязательном порядке утверждается система базовых показателей, а значение уровня существенности определяется как доля от базовых показателей.

Возьмем для расчета существенности следующие показатели:

1. Прибыль до налогообложения;

2. Объем продаж (выручка);

3. Валюта баланса;

4. Собственный капитал;

5. Общие затраты.

Принятые уровни существенности рассмотрены в таблице 2.

Значения базовых показателей бухгалтерской отчетности ООО «Технопарк» для расчета существенности соответствуют данным на конец 2011 г. (Приложение 6).

Значение показателей, применяемых для расчета уровня существенности равно произведению величины базового показателя и уровня существенности.

Для анализа уровня существенности вычисляется среднее значение, принимаемое для нахождения уровня существенности, и устанавливаются отклонения показателей для расчета уровня существенности от этой средней.

Таблица 2 - Расчет уровня существенности ошибок

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности, тыс. руб.	Доля, %	Значение, принимаемое для нахождения уровня существенности, тыс. руб.
Прибыль до налогообложения	295	5	15
Объем продаж	11169	2	223
Валюта баланса	7361	2	147
Собственный капитал	4147	10	415
Общие затраты	10454	2	209

Среднее арифметическое показателей составляет:

(15+223+147+415+209)/5=202 тыс. руб.

Наибольшее значение отличается от среднего на 105%, а наименьшее значение – на 93%. Поэтому можно отбросить наименьшее значение и максимальное значение.

Новое среднее арифметическое показателей составит:

(223+147+209)/3=193 тыс. руб.

Данное значение можно округлить, но разница между округленным значением и точным не должна быть более 20%.

Округляем до 190 тыс. руб.:

(190-193)/193*100%=1,55%, меньше 20%.

Чтобы определить уровень существенности для конкретного счета, необходимо рассчитать долю этого счета в общем обороте организации.

Дебетовый оборот по счету 62 = 11169 тыс. руб., а общий оборот по всем счетам за год составил 42958 тыс. руб.

Тогда доля счета 62 в общем обороте будет равна:

11169/42958*100%=26%.

Таким образом уровень существенности для счета 62 составит:

190*26%=49 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 50 тыс. руб. и использовать в качестве уровня существенности по счету 62.

Неотъемлемый риск – вероятность появления существенных искажений в счете, статье баланса, отчетности в целом, т.е. вероятность того, что бухгалтер допустит существенную ошибку.

При оценке неотъемлемого риска учитываются следующие факторы:

- специфические особенности деятельности предприятия;

- честность персонала;

- возможность наличия давления на персонал;

- опыт и квалификация счетных работников;

- и.т.д.

На величину неотъемлемого риска аудитор повлиять не может.

Так как большинство аудиторов устанавливают уровень неотъемлемого риска значительно выше 50%, а при наличии обоснованного ожидания ошибок даже 100%. Примем значение риска необнаружения равным 70%.

Риск средств контроля – это вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства контроля не позволят своевременно обнаружить и исправить существенные нарушения, а также препятствовать таким нарушениям. Уровень данного риска определяется на основе тестирования средств контроля. Оно уже было нами проведено (Приложение 5). Так как в целом система внутреннего контроля удовлетворительна, то установим риск необнаружения равным 30%.

Приемлемый аудиторский риск – субъективно установленный уровень риска, который готов взять на себя аудитор. Если аудитор определит для себя меньший уровень риска, значит, он стремится к большей уверенности в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Планируемый аудиторский риск установим равный 10%.

На основе установленных рисков рассчитаем риск необнаружения – вероятность того, что применяемые аудитором в ходе проверки процедуры не позволят обнаружить нарушения, имеющие существенный характер. Риск необнаружения определяется количеством свидетельств, которые аудитор планирует собрать. Когда аудитор готов взять на себя большой риск, свидетельств требуется меньше. Установим риск необнаружения равным 20%.

Риск необнаружения равен:

10%/70%/30%=48%