§ 2. Общегосударственные налоги

Налог на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость (далее — НДС) представляет собой прирост стоимости на всех стадия> производства товаров, выполнения работ, предоставление услуг путем надбавки к сложившейся цене товара (ра­бот, услуг), создавая новую стоимость, либо после тамо­женного оформления товаров, которые ввозятся на тамо­женную территорию Украины юридическими и физичес­кими лицами.

Иными словами, в облагаемый оборот включается не вся выручка от реализации товаров и услуг, а лишь до­бавленная стоимость на каждой стадии производства реализации.

НДС — внутренний, непрямой (косвенный) налог, пере­числяемый в Государственный бюджет, поскольку он регу­лируется нормами внутреннего законодательства, а мате­риальные затраты, фактически понесенные потребителем в составе цены товара, перечисляются плательщиком в Государственный бюджет.

Основополагающим нормативным актом данного вида налога является Закон Украины «О налоге на добавлен­ную стоимость» № 168/97-ВР от 03.04.1997 года (с по­следующими изменениями и дополнениями) (далее по тек­сту этого пункта — Закон).

Плательщик налога — это лицо, которое, согласно это­му Закону, обязано осуществлять удержание и внесение в бюджет налога, что выплачивается покупателем, или лицо, которое ввозит (пересылает) товары на таможенную тер­риторию Украины.

Для целей этого Закона лицом признается: субъект предпринимательской деятельности, в том числе пред­приятие с иностранными инвестициями, независимо от формы и времени внесения этих инвестиций; другое юри­дическое лицо, не являющееся субъектом предпринима­тельской деятельности; физическое лицо, которое осуще­ствляет деятельность, отнесенную к предпринимательс­кой, согласно законодательству, или ввозит (пересылает) товары на таможенную территорию Украины, независи­мо от того, являются ли эти лица резидентами Украины или нет.

Согласно Закону плательщиками НДС являются:

лица, объем налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) которых в течение любого периода из последних двенадцати календарных месяцев превы­шал 3600 необлагаемых налогом минимумов доходов граждан;

лица, которые ввозят (пересылают) товары на тамо­женную территорию Украины или получают от нерези­дента работы (услуги) для их использования или потреб­ления на таможенной территории Украины, за исключе­нием физических лиц, не зарегистрированных как налогоплательщики, в случае, когда такие физические лица ввозят (пересыдают) товары (предметы) в объемах, кото­рые не подлежат налогообложению согласно законодатель­ству;

лица, занимающиеся торговлей за наличные средства на таможенной территории Украины независимо от объе­мов продажи, за исключением физических лиц, которые

154

155

осуществляют торговлю на условиях уплаты рыночного сбора в порядке, установленном законодательством;

лица, которые на таможенной территории Украины пре­доставляют услуги, связанные с транзитом пассажиров или грузов через таможенную территорию Украины;

лица, которые ответственны за внесение налога в бюд­жет по объектам налогообложения на железнодорожном транспорте, определенные в порядке, установленном Ка­бинетом Министров Украины «О бесплатной передаче подвижного состава железнодорожного транспорта и оп­ределении лиц, ответственных за внесение налога на до­бавленную стоимость в бюджет с объектов налогообло­жения на железнодорожном транспорте» от 24 сентяб­ря 1997 года;

лица, которые предоставляют услуги связи и осуществ­ляют консолидированный учет доходов и расходов, свя­занных с предоставлением таких услуг и полученных (по­несенных) другими лицами, которые находятся в подчине­нии такого лица.

Следует сказать, что лица, которые подпадают под оп­ределение налогоплательщиков, обязаны зарегистрировать­ся как налогоплательщики в органе государственной на­логовой службы по месту их нахождения не позднее уста­новленного в Законе срока. Форма заявления о регистрации установлена Положением-«О реестре плательщиков НДС» и утверждена приказом государственной налоговой служ­бы Украины № 79 от 01.03.2000 года.

Если же лицо, которое не подпадает под определение пункта 2.1 как налогоплательщик, в связи с объемами налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) меньшими, чем 3600 необлагаемых налогом ми­нимумов доходов граждан, считает целесообразным заре­гистрироваться как налогоплательщик, такая регистра­ция осуществляется по его заявлению.

Объектами налогообложения являются операции на­логоплательщиков по: продаже товаров (работ, услуг) на таможенной территории Украины, в том числе операции по оплате стоимости услуг по договорам аренды (лизин­га) и операции по передаче права собственности на объек-156

ты залога заемщику (кредитору) для погашения креди­торской задолженности залогодателя; операции по ввозу (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины и получению работ (услуг), которые предоставляются не­резидентами для их использования или потребления на таможенной территории Украины, в том числе операции по ввозу (пересылке) имущества по договорам аренды (лизинга), залога и ипотеки, а также операции по вывозу (пересылке) товаров за границу таможенной территории Украины и предоставлению услуг (выполнение работ) для их потребления за границами таможенной территории Украины.

Закон выделяет ряд операций, которые не являются объектом обложения НДС. Наиболее распространенные из этих операций — это:

— предоставление арендодателем (лизингодателем) иму­щества в пользование арендатору (лизингополуча­телю) согласно условий договора оперативной арен­ды (лизинга) или аренды земли, а также возврат такого имущества арендодателю (лизингодателю) после окончания действия такого договора; — уплаты процентов или комиссионных в составе аренд­ных (лизинговых) платежей, начисленных на сто­имость объекта финансового лизинга, но без учета части лизингового платежа, который предоставля­ется в счет компенсации части стоимости объекта финансового лизинга согласно договора; — передачи имущества в залог кредитору согласно до­говора займа и его возврат залогодателю после окон­чания действия такого договора;

— передачи кредитором, являющимся резидентом, объек­та ипотечного кредита в собственность или исполь­зование заемщиком; денежных выплат основной сум­мы и процентов согласно условиям ипотечного кре­дита;

— выпуск (эмиссия), размещение в любые формы уп­равления и продажа за средства ценных бумаг, ко­торые вылущены в обращение (эмитированные) субъектами предпринимательской деятельности, На-

157

циональным банком Украины, Министерством фи­нансов Украины, органами местного самоуправления в соответствии с законом, включая приватизацион­ные и компенсационные бумаги (сертификаты), ин­вестиционные сертификаты, жилищные чеки, земель­ные боны и деривативы; обмен отмеченных ценных бумаг на другие ценные бумаги; расчетно-клиринго-вая, регистраторская и депозитарная деятельность на рынке ценных бумаг, а также деятельность по управлению активами;

предоставление услуг с инкассации, расчетно-кассо­вого обслуживания, привлечение, размещение и воз­врат денежных средств по договорам ссуды, депози­та, вклада, страхование или поручение; предоставле­ние, управления и переуступки финансовых кредитов, кредитных гарантий и банковских поручительств дицом, которое предоставило такие кредиты, гаран­тии или поручительства;

^оплата стоимости государственных платных услуг, которые предоставляются физическим или юриди­ческим лицам органами исполнительной власти и лестного самоуправления и обязательность получе­ния (предоставление) которых устанавливается за­конодательством, а именно плата за регистрацию, излучение лицензии (разрешения), сертификатов в _В]1Де сборов, государственной пошлины и другие; ^ выплата заработной платы, пенсий, стипендий, суб-_сцдий, дотаций, других денежных или имуществен­ных выплат физическим лицам за счет бюджетов 0И социальных или страховых фондов в порядке, установленном законом; выплата дивидендов и ро-„дти в денежной форме или в форме ценных бумаг корпоративных прав), предоставления ряда услуг по ^рговле или управлению ценными бумагами, в том фле деривативами на фондовых, валютных и то­чных биржах, созданных в порядке, предусмотрен-jjoji соответствующими законами; _^ ^редача основных фондов как взноса в уставный мгд юридического лица для формирования его це-^гного имущественного комплекса в обмен на эми-

тированные им корпоративные права, в том числе при ввозе основных фондов на таможенную терри­торию Украины (кроме подакцизных товаров) или их вывозе за границы таможенной территории Ук­раины.

Каждая из этих операций, а также другие, не перечис­ленные выше, имеют ряд самостоятельных экономических и правовых категорий, например: лизинг, эмиссия, дерива-тив, ценные бумаги и целостный имущественный комп­лекс, от правильного понимания и четкого применения, в соответствии с Законом которых зависит наличие объек­та налогообложения.

База налогообложения операций по продаже товаров (работ, услуг) определяется исходя из их договорной (кон­трактной) стоимости, определенной по свободным или ре­гулируемым ценам (тарифами) с учетом акцизного сбора, ввозной пошлины, других общегосударственных налогов и сборов (обязательных) платежей, за исключением нало­га на добавленную стоимость, который включается в цену товаров (работ, услуг) согласно законам Украины по воп­росам налогообложения. В состав договорной (контракт­ной) стоимости включаются любые суммы средств, сто­имость материальных и нематериальных активов, кото­рые передаются налогоплательщику непосредственно покупателем или через третьи лица в связи с компенса­цией стоимости товаров (работ, услуг), проданных (выпол­ненных, предоставленных) таким налогоплательщиком.

В случае продажи товаров (работ, услуг) без оплаты или с частичной оплатой их стоимости средствами в гра­ницах бартерных (товарообменных) операций, осуществ­ления операций по безоплатной передаче товаров (работ, услуг) (без оплатной передачи), натуральных выплат в счет оплаты труда физическим лицам, которые пребыва­ют в трудовых отношениях с налогоплательщиком, пере­даче товаров (работ, услуг) в пределах баланса налого­плательщика для непроизводственного использования, расходы на которое не относятся к валовым затратам производства (обращения) и не подлежат амортизации, а также связанному с продавцом лицу или субъекту пред­принимательской деятельности, который не зарегистри-

158

159

рован как налогоплательщик, база налогообложения оп­ределяется исходя из фактической цены операции, но не ниже обычных цен.

Для товаров, ввозимых (пересылаемых) на таможен­ную территорию Украины, базой налогообложения явля­ется договорная (контрактная) стоимость таких товаров, но не меньшая таможенной стоимости, отмеченной во ввоз­ной таможенной декларации с учетом расходов на транс­портировку, погрузку, разгрузку, перегрузку и страхование к пункту пересечения таможенной границы Украины, уп­латы брокерских, агентских, комиссионных и других ви­дов вознаграждений, связанных со ввозом (пересыланием) таких товаров, платы за использование объектов интел­лектуальной собственности, которые принадлежат к та­ким товарам, акцизным сборам, ввозной пошлине, а так­же других налогов, сборов (обязательных платежей), за исключением, налога на добавленную стоимость.

Закон также предусматривает определение базы нало­гообложения при выполнении (предоставлении) работ (ус­луг) нерезидентами на таможенной территории Украины, определение базы при продаже готовой продукции, изго­товленной на территории Украины из давальческого сы­рья нерезидента, в случае ее продажи на таможенной тер­ритории Украины, в случаях, когда налогоплательщик осу­ществляет предпринимательскую деятельность по продаже бывших в употреблении товаров (комиссионную торгов­лю), которые приобретены у лица, не зарегистрированного плательщиком налога, конфискованного или бесхозяй­ственного имущества, переданного уполномоченными го­сударственными органами для его реализации, а также в случаях, когда налогоплательщик осуществляет деятель­ность по продаже товаров, полученных в границах догово­ров комиссии (консигнации), поруки, поручения, доверитель­ного управления, других гражданско-правовых договоров, которые уполномочивают такого налогоплательщика — ко­миссионера осуществлять продажу товаров от имени и по поручению другого лица — комитента без передачи права собственности на такие товары и других операций.

От операций, которые не являются объектом обложе­ния НДС, следует отличать операции, предусмотренные ста-

тьей 5 Закона, которые освобождены от налогообложе­ния. Операции, освобожденные от обложения НДС, опре­делены с учетом вида и характера деятельности хозяй­ствующих субъектов и стратегии социально-экономичес­кого развития Украины, и подразумевают систему льгот, которая выполняет стимулирующую функцию налогооб­ложения.

Законом установлена ставка налога в 20 процентов от налоговой базы и нулевая ставка.

Объекты налогообложения по продаже товаров (работ, услуг) и приравненные к ним операции на таможенной территории Украины, по ввозу (пересылке) товаров на та­моженную территорию Украины, за исключением опера­ций освобожденных от налогообложения и операций, к которым применяется нулевая ставка, облагаются по ставке 20 процентов, которая прибавляется к цене товаров (ра­бот, услуг).

Налог по нулевой ставке исчисляется относительно операций по продаже товаров, которые были вывезены (эк­спортированные) налогоплательщиком за границу тамо­женной территории Украины и достигли предусмотренно­го в Законе целевого назначения, если их вывоз (экспор­тирование) удостоверено надлежаще оформленной грузовой таможенной декларацией.

Так, например, пункт 6.2.1. Закона предусматривает при продаже товаров, которые были вывезены (экспорти­рованные) налогоплательщиком за границу таможенной территории Украины, применение нулевой ставки налога для следующих операций:

— поставки для заправки или поставки морских (оке­анских) судов, что используются для спасания или предоставления помощи в нейтральных или терри­ториальных водах других стран;

Порядок исчисления и уплаты налога. Продажа това­ров (работ, услуг) осуществляется по договорным (кон­трактными) ценам с дополнительным начислением на­лога на добавленную стоимость. Другими словами, осно­вой исчисления НДС является разница между выручкой, полученной при реализации товара или оказании услуг, и стоимостью покупок у различных поставщиков, а также

160

161

стоимость, связанная с собствен**^ым производственным процессом.

В момент продажи товаров (ра^бот' У^СЛУ^Г> плательщик обязан выдать потребителю нало*'^овУ^ю накладную уста­новленной формы, утвержденной Приказом Государствен­ной налоговой администрации Украины от 30 мая 1997 года № 165. Налоговая накладна*¹ Должна содержать от­меченные отдельными строками: *) порядковый номер на­логовой накладной; б) дату выпИ^{сывания} налоговой на­кладной; в) название юридически™ ^{лица или} Фамилию, имя и отчество физического лица, ^регистрированного как налогоплательщик на добавленную стоимость; г) налого­вый номер налогоплательщика (цР°Д^авЧ^{а и} покупателя); д) местоположение юридической ^{лица или} налогового адреса физического лица, зарегис*Рированного как нало­гоплательщик на добавленную сто**^мость; ^е> описание (но­менклатуру) товаров (работ, услуг) J*^их количество (объем); ё) полное название получателя; ж) ^ценУ продажи без уче­та налога; з) ставку налога и соответствующую сумму налога в цифровом значении; и) ^об^^{ю С}У^ММУ средств, которые подлежат уплате с учетов налога.

Налоговая накладная являете* отчетным налоговым документом и одновременно _раС4^етньш Документом и складывается в момент возникно1>^ения налоговых обяза­тельств продавца в двух экземпл*Р^ах- °Р^игинал налого­вой накладной предоставляется _п0^кУ^пателю' ^копия оста­ется у продавца товаров (работ, усЛУ^г>- Налоговая наклад­ная выписывается на каждую цО^шУ^{ю или} частичную поставку товаров (работ, услуг). Н0^{логоплатель1Ц}.^ики Д°^л" жны хранить налоговые накладнь*^{е в течение} срока, пре­дусмотренного законодательством ^лля обязательств с уп­латы налогов.

Для операций, которые облаг^^10ТСЯ налогом и осво­бождены от налогообложения, оставляются отдельные налоговые накладные.

Для физических лиц, не зарегисТр^иР°^{ванных как} субъек-ты предпринимательской деятель^{11 ости}' ^К0Т0Р^ые ввозят (пересылают) товары (предметы) н* таможенную террито­рию Украины в объемах, которые подлежат налогообло­жению согласно законодательству Украины, оформление

таможенной декларации приравнивается к предоставле­нию налоговой накладной. Субъекты предпринимательс­кой деятельности, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, которая не предусматривает уплату на­лога или предусматривает его уплату в другом, чем опре­делено этим Законом, порядке, теряют право на начисле­ние налога, налоговый кредит и составление налоговой накладной, а также на получение возмещения за налого­вый период, в котором состоялся такой переход.

Налоговая накладная выдается в случае продажи то­варов (работ, услуг) покупателю по его требованию. В слу­чае нарушения продавцом порядка выписывания налого­вой накладной по требованию покупателя, покупатель имеет право обратиться до конца текущего налогового периода с соответствующим заявлением в орган государ­ственной налоговой службы по своему местонахождению. Налоговая накладная не выписывается, если объем ра­зовой продажи товаров (работ, услуг) не превысил двад­цать гривен, в случае продажи транспортных билетов и при выписывании гостиничных счетов.

Датой возникновения налоговых обязательств по про­даже товаров (работ, услуг) считается дата, которая при­ходится на налоговый период, в течение которого проис­ходит любое из событий, которое произошло раньше;

или дата зачисления средств от покупателя (заказчи­ка) на банковский счет налогоплательщика как оплата товаров (работ, услуг), которые подлежат продаже, а в слу­чае продажи товаров (работ, услуг) за наличные денежные средства — дата их оприходования в кассе налогопла­тельщика, а при отсутствии такой кассы — дата инкасса­ции наличных средств в банковском учреждении, которое обслуживает налогоплательщика;

или дата отгрузки товаров, а для работ (услуг) — дата оформления документа, который удостоверяет факт вы-полнения*работ (услуг) налогоплательщиком. Например, акт приема-передачи выполненных работ.

Датой возникновения налоговых обязательств во вре­мя осуществления бартерных (товарообменных) опе­раций считается любое из событий, которое наступило раньше;

162

163

либо дата отгрузки налогоплательщиком товаров, а для работ (услуг) — дата оформления документа, который удо­стоверяет факт выполнения работ (услуг) налогоплатель­щиком;

или дата оприходования налогоплательщиком това­ров, а для работ (услуг) — дата oq рмления документа, которая удостоверяет факт получения налогоплательщи­ком результатов работ (услуг).

Датой возникновения налоговых обязательств при осу­ществлении бартерных (товарообменных) операций с не­резидентами считается дата события, которая состоялась первой;

или дата оформления вывозной (экспортной) таможен­ной декларации, которая удостоверяет вывоз товаров на­логоплательщиком, а для работ (услуг) — дата оформле­ния документа, удостоверяющего факт предоставления то­варов (работ, услуг) нерезиденту;

или дата оформления ввозной (импортной) таможен­ной декларации, которая удостоверяет получение товаров налогоплательщиком, а для работ (услуг) — дата оформ­ления документа, который удостоверяет факт получения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком.

Закон также определяет дату возникновения налого­вых обязательств при продаже товаров (валютных ценно­стей) или услуг с использованием торговых автоматов или другого подобного оборудования; при продаже товаров (ра­бот, услуг) осуществляется с использованием кредитных или дебетовых карточек, дорожных, коммерческих, персо­нальных или других чеков; в случае продажи товаров (ра­бот, услуг) с оплатой за счет бюджетных средств; при вво­зе (импортировании) товаров является дата оформления ввозной таможенной декларации с указанием в ней сум­мы налога, что подлежит уплате, а также дату возникно­вения налоговых обязательств при других операциях.

Так, например, для операций финансовой аренды (ли­зинга) датой возникновения налоговых обязательств арен­додателя (лизингодателя) является дата фактической пе­редачи объекта финансовой аренды (лизинга) в пользова­ние арендатору (лизингополучателю).

Налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, оплаченных (начисленных) налогоплательщиком в отчетном периоде в связи с приобретением товаров (ра­бот, услуг), стоимость которых относится в состав вало­вых затрат производства (обращения) и основных фондов или нематериальных активов, которые подлежат аморти­зации.

Дата возникновения права налогоплательщика на на­логовый кредит определяется по первому из событий: либо дата списания средств с банковского счета налогоплатель­щика в оплату товаров (работ, услуг), дата выписки соот­ветствующего счета (товарного чека) — в случае расчетов с использованием кредитных дебетовых карточек или ком­мерческих чеков; либо дата получения налоговой наклад­ной, которая удостоверяет факт приобретения налогопла­тельщиком товаров (работ, услуг).

Уплата налога осуществляется не позже двадцатого числа месяца, которое наступает за отчетным периодом.

Суммы налога, которые подлежат уплате в бюджет или возмещению из бюджета, определяются как разница меж­ду общей суммой налоговых обязательств, которые воз­никли в связи с любой продажей товаров (работ, услуг) в течение отчетного периода, и суммой налогового кредита отчетного периода.

В случае когда по результатам отчетного периода сум­ма, определенная способом, указанным выше, имеет отри­цательное значение, такая сумма подлежит возмещению налогоплательщику из Государственного бюджета Украи­ны в течение месяца, следующего после подачи деклара­ции. Таким образом, бюджетное возмещение — это сумма, которая подлежит возврату налогоплательщику из бюд­жета в связи с избыточной уплатой налога.

Основанием для получения возмещения является дан­ные только налоговой декларации за отчетный период. По желанию налогоплательщика сумма бюджетного воз­мещения может быть полностью или частично зачислена в счет платежей по этому налогу. Такое решение налого­плательщика отображается в налоговой декларации. Осу­ществление возмещения путем уменьшения платежей по

164

165

другим налогам, сборам (обязательным платежам) не по­зволяется.

Суммы, которые не возмещены налогоплательщику в течение месяца, считаются бюджетной задолженностью, на сумму которой начисляются проценты на уровне 120 про­центов от учетной ставки Национального банка Украины, установленной на момент ее возникновения, в течение срока ее действия, включая день погашения.

Порядок возмещения налога на добавленную стоимость утвержден совместным Приказом Государственной нало­говой администрации Украины и Главного управления Государственного казначейства Украины от 2 июля 1997 года № 209/72.

Налоговые периоды устанавливаются в зависимости от объема налогооблагаемых операций по продаже това­ров (работ, услуг) за предыдущий календарный год. Нало­говый период в календарный месяц установлен, если объем операций по продаже товаров (работ, услуг) превысил 7200 необлагаемых минимумов доходов граждан.

Налогоплательщики, которые имеют объем операций по продаже меньший, чем 7200 необлагаемых минимумов доходов граждан, могут применять за своим выбором на­логовый период, который равен календарному месяцу или кварталу.

В течение календарного года позволяется замена квар­тального налогового периода на месячный с начала любо­го квартала текущего года. Заявление о такой замене пре­доставляется налогоплательщиком органу государствен­ной налоговой службы за один месяц до начала квартала. Обратные изменения в течение одного календарного года не позволяются.

Налогоплательщики несут ответственность за достовер­ность и своевременность вычисления и внесения налога в бюджет в соответствии с законодательством Украины.