Процедуры бухгалтерского учета нематериальных активов

Учет поступления нематериальных активов

Существуют следующие варианты постановки на учет НМА:

1. Приобретение НМА за плату или по возмездным договорам. Первоначально расходы на приобретение НМА отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов» с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», затем сформированная первоначальная стоимость объекта, принятая в эксплуатацию и оформленная в установленном порядке, списывается с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов» в дебете счета 04 «Нематериальные активы». Бухгалтерская проводка в этом случае будет выглядеть следующим образом:

Дебет 08.5 Кредит 60,76

Дебет 04 Кредит 08.5.

2. Поступление НМА в качестве вклада учредителя в уставный капитал на этапе образования предприятия. При передаче НМА в качестве вклада в уставный капитал необходимо привести их перечень, указать первоначальную стоимость, износ и цену соглашения, по которому эти активы относят в счет уставного капитала. Приходование НМА в данном случае осуществляется по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов» с кредита счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал», с дальнейшим списанием в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Бухгалтерская проводка осуществляется следующим образом:

Дебет 08.5 Кредит 75

Дебет 04 Кредит 08.5.

3. Поступление от юридических или физических лиц безвозмездно в экспертной оценке. По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно. Стоимость, определенная в экспертной оценке НМА, списывается с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Суммы, учтенные на счете 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления», списываются с этого счета в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» по безвозмездно полученным основным средствам – по мере начисления амортизации, по иным безвозмездно полученным материальным ценностям – по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу). В плане счетов и инструкции к его применению конкретно не оговорен порядок списания нематериальных активов, полученных безвозмездно, в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», поэтому экономическая суть НМА близка к основным средствам (амортизируемое имущество) и списание их в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» должно происходит аналогично основным средствам. В этом случае бухгалтерская проводка будет выглядеть так:

Дебет 08 Кредит 98

Дебет 04 Кредит 08

Дебет 98 Кредит 91 на сумму амортизационных отчислений.

4. Созданные самой организацией НМА отражаются по сумме фактических затрат, включаемых в первоначальную стоимость объектов, по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов». Сформированная первоначальная стоимость объектов НА, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счетов 04 «Нематериальные активы».

5. Поступление НМА для осуществления совместной деятельности отражается на отдельном балансе участника, ведущего общие дела. В бухгалтерском учете делается запись:

Дебет 04 Кредит 80 – отражается взнос участников в совместную деятельность в виде НМА.

6. Получение НМА в доверительное управление отражается в бухгалтерском учете проводкой на отдельном балансе:

Дебет 04 Кредит 79.

Амортизация нематериальных активов

Стоимость НМА погашается посредством амортизации. Величина амортизационных отчислений производится одним из способов, установленных ПБУ 14/2000:

– линейным способом;

– способом уменьшаемого остатка;

– способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Выбор способа начисления амортизации предприятие устанавливает самостоятельно из расчета первоначальной стоимости и срока полезного использования. Применение одного из способов по группе однородных НМА производится в течение всего срока полезного использования. В случае невозможности установления этого срока нормы амортизации рассчитывают исходя из 20-летнего срока службы НМА, но не более срока деятельности предприятия. По окончании срока полезного использования нематериальных активов износ по ним не начисляют.

Следует отметить, что в настоящее время сохраняется противоречие между нормами ПБУ и ст. 258 Налогового кодекса. В соответствии с последним в случае невозможности определения срока использования нематериальных активов нормы амортизации устанавливаются из расчета 10-летнего срока, для этого определены всего два метода начисления амортизации – линейный и нелинейный (ст. 259). Во избежание разногласий по данному вопросу лучше выбрать линейный способ начисления амортизации, при котором рассчитывается произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Таким образом, сумма начисленной ежемесячной амортизации НМА (Ам) составляет:

Ам = ПС / (СС ∙ 12),

где ПС – первоначальная стоимость нематериального актива; СС – срок полезной службы НМА (в годах).

Норма амортизационных отчислений определяется по формуле:

К= 1/ n ∙ 100%,

где n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Рассмотрим пример начисления амортизации линейным способом.

Пример 4.1. ЗАО «ОРТЭС» получило лицензию на право осуществления строительной деятельности сроком на три года. Стоимость лицензии с учетом затрат за рассмотрение документов составила 1500 р. Лицензия поставлена на учет как объект нематериального актива с 15 января 2003 г.

Амортизационные отчисления начнутся с февраля 2003 г. и ежемесячно составят 41,67 р. (1500/3 ∙ 12). Таким образом, норма амортизационных отчислений составит 0,0278 (1/36 ∙ 100%), или 2,78% ежемесячно.

Согласно ст. 256 Налогового кодекса не подлежат амортизации приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

Для информации о сумме амортизационных отчислениях по объектам НМА предназначен счет 05 «Амортизация нематериальных активов».

Ежемесячно суммы износа, начисленного по НМА согласно нормам, предприятие включает в издержки производства – дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 44 и кредит счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

Списание нематериальных активов

Стоимость НМА, использование которых прекращено, подлежит списанию. Выбытие объектов НМА возможно при:

– их реализации;

– безвозмездной передаче;

– списании вследствие прекращения использования для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации (в связи с прекращением срока действия патента, свидетельства, других охранных документов, уступкой (продажей) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности либо по другим основаниям);

– передаче в счет вклада в уставные капиталы других организаций;

– выбытии в качестве вклада в совместную деятельность;

– списании в результате выявленной недостачи;

– передаче НМА в доверительное управление.

При списании выбывших НМА составляются акты передачи, акты их списания, протоколы собраний акционеров, участников обществ с ограниченной ответственностью и др.

Любое выбытие объектов НМА их стоимость, учтенная на счете 04 «Нематериальные активы», уменьшается на сумму начисленной за время использования амортизации (с дебета счета 05 «Амортизация нематериальных активов»). Остаточная стоимость выбывших объектов списывается со счета 04 «Нематериальные активы» на счет 91 «Прочие доходы и расходы». Рассмотрим необходимые процедуры на примере.

Пример 4.2. Общество «Нефтегазхим» реализовало патент на изобретение парогенераторной установки балансовой стоимостью 275 000 р. На момент реализации сумма начисленной амортизации патента составила 79 000 р. Договорная стоимость реализации определена в сумме 280 000 р. В бухгалтерском учете общества должны быть сделаны следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 62 Кредит 91 отражена задолженность покупателей на сумму сделки 280 000 р.

Дебет 05 Кредит 04 на сумму начисленной амортизации 79 000 р.

Дебет 91 Кредит 04 на сумму остаточной стоимости объекта 196 000 р.

При передаче неисключительных прав на нематериальный актив он не списывается с баланса и по нему продолжается начисляться амортизация.

Группировка затрат на отдельные объекты

интеллектуальных активов

Для целей управленческого учета и анализа зачастую возникает необходимость выделения расходов, связанных с формированием конкретных интеллектуальных активов, не всегда идентифицируемых системой бухгалтерского учета. Например, потребность может возникнуть при анализе эффективности процессов формирования таких активов и управления затратами на них. Рекомендуемая авторами структура затрат, которую следует принимать во внимание в этом случае по основным видам интеллектуальных активов, представлена в табл. 4.1.

Информацию о перечисленных затратах на интеллектуальные активы в документах бухгалтерской отчетности содержат:

– дебет счета 04 «Нематериальные активы»;

– дебет счета 20 «Основное производство»;

– дебет счета 23 «Вспомогательные производства»;

– дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы»;

– дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»;

– дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;

– дебет счета 44 «Расходы на продажу».

Таблица 4.1