Вопрос 31. Налогообложение иностранных физических и юридических лиц Налогообложение иностранных физических лиц

Действующее в РФ законодательство о подоходном налогообложении физических лиц основано на принципах резидентства, т.е. исходит из факта продолжительности пребывания человека на территории нашей страны. В связи с этим Закон РФ «О подоходном налоге с физических лиц», вступивший в силу с 1 января 1992 г., делит плательщиков налога независимо от того, являются они гражданами России, лицами без гражданства или иностранными гражданами, на две категории: имеющих постоянное местожительство в России и не имеющих его.

К первой из этих категорий относятся те, кто проживает в РФ более 183 дней в календарном году, хотя бы и с перерывами во времени. Такие лица обязаны уплачивать в России подоходный налог по всему совокупному доходу, который они получили в течение календарного года, будь то доходы из российских источников или доходы, полученные за границей или из-за границы.

Ко второй категории относятся те, кто проживает в России менее 183 дней в календарном году. Эти лица привлекаются к уплате подоходного налога только по тем доходам, которые они получают из российских источников.

Соответственно этому закон предусматривает и разный механизм налогообложения названных категорий плательщиков. Лица, имеющие постоянное местожительство в России, уплачивают налог в течение года у источников выплаты им доходов, а по окончании года обязаны декларировать свой совокупный годовой доход, полученный из всех источников, налоговому органу, и последний в зависимости от величины облагаемого дохода в соответствии с прогрессией ставок налога либо предлагает лицу доплатить налог сверх тех сумм, которые были удержаны или уплачены в течение года, либо, наоборот, возвратить излишне уплаченный налог.

Те же, кто не имеет постоянного местожительства в России и, таким образом, не рассматривается в качестве налогового резидента нашей страны, уплачивают налог в течение года у источников выплаты по прогрессивным ставкам, если это касается заработной платы и подобных выплат, и по твердой ставке 20%, если это касается других доходов, и по окончании года деклараций о годовых доходах налоговому органу не представляют.

Нельзя не указать на то, что в российском налоговом законодательстве пока не приведено полное определение понятия «постоянное местожительство». Поэтому в налоговых целях обычно применяется толкование, которым руководствуются налоговые органы всех государств в соответствии с рекомендациями Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР). Имеется в виду, что лицо считается имеющим постоянное местожительство в том или ином государстве, если оно располагает в нем постоянным жилищем, имеет в этом государстве наиболее тесные личные и экономические связи (центр жизненных интересов) и обычно проживает в этом государстве. По-видимому, по мере совершенствования в России законодательства о налогах потребуется ввести соответствующую норму. Пока же толкование понятия «постоянное местожительство» содержится в межправительственных и межгосударственных налоговых соглашениях, которые заключены между Россией и другими государствами.

Кроме того, в международных соглашениях, заключаемых между Правительством нашей страны и правительствами зарубежных государств, определяется перечень физических лиц, пользующихся налоговыми льготами в стране временного пребывания. Одна из основных льгот, и это общее правило в международном законодательстве о налогах (независимо даже от того, существует ли соглашение об устранении двойного налогообложения), состоит в том, что при пребывании иностранца в той или иной стране более определенного срока (обычно более 183 дней) он в налоговом отношении рассматривается как гражданин данной страны и обязан уплачивать там все существующие налоги. То есть после истечения срока физическое лицо получает автоматически статус «резидента» и переходит под полную юрисдикцию налоговой системы данного государства.

Помимо этого общего правила в конкретном международном соглашении об устранении двойного налогообложения оговариваются дополнительные льготы во временном отношении (например, 3-летняя льгота для финских граждан) и в отношении отдельных категорий плательщиков (как правило, это студенты, преподаватели, корреспонденты печати, радио и телевидения, спортсмены и т.д.).

Вопросы льгот в соглашениях определяются на основе законодательства договаривающихся сторон и возможности достижения согласия по предоставлению льгот в двустороннем порядке.

Рассмотрим это на следующем примере. Российским законодательством определено общее правило, по которому объектом налогообложения у граждан, имеющих постоянное местожительство в РФ, является совокупный доход, полученный в календарном году на территории России, континентальном шельфе, в её экономической зоне и за пределами РФ как в денежной (национальной или иностранной валюте), так и натуральной форме.

На практике это означает, что вновь прибывший в РФ иностранный гражданин, предполагающий находиться на её территории более 183 дней, декларирует все доходы, полученные и предполагаемые к получению им за весь календарный год.

Это общее правило нарушается только в том случае, если иное предусмотрено международным соглашением по устранению двойного налогообложения, поскольку в каждом нормативном документе, затрагивающем международные вопросы, действует правило доминанты положения международных договоров, соглашений над национальным законодательством. Так обстоит дело при рассмотрении налоговых деклараций американских граждан-резидентов. В соответствии с Конвенцией между СССР и США по вопросам налогообложения от 20 июня 1973 г. (ст. VIII) налогообложению в РФ (ранее в СССР) подлежат доходы только от той деятельности, которая осуществляется в договаривающемся государстве (т.е. в России). Это значит, что гражданин США, прибывший, предположим, 1 мая и намеревающийся пробыть в России до конца года (т.е. налицо признак «резидентства»), продекларирует только доходы, предполагающиеся к получению им только начиная с мая. В то же время любой гражданин другой страны в декларации должен показать доходы за весь год.

В соответствии с действующим налоговым законодательством иностранное физическое лицо, прибывшее в РФ, в течение месяца со дня своего приезда подает декларацию о предполагаемых в текущем году доходах, если намерено находиться в России не менее 183 дней в календарном году.

При прекращении в течение календарного года деятельности иностранного физического лица на территории России и выезде за её пределы, декларация о фактически полученных за период пребывания доходах должна быть представлена им не позднее чем за месяц до отъезда.

Иностранные физические лица, имеющие постоянное местожительство в России и получающие доходы как на территории России, так и за её пределами, представляют декларации о всех полученных ими доходах.

Таким образом, данные физические лица, находящиеся в России 183 дня и более, должны уплачивать подоходный налог со своих доходов путем заполнения деклараций, сначала предварительной, затем окончательной.

Облагаемым доходом указанных лиц выступает совокупный доход в денежной и натуральной формах с учетом:

- надбавок, выплачиваемых иностранным физическим лицам в связи с проживанием в Российской Федерации;

- компенсации по расходам на обучение детей в школе, питание, поездки членов семьи плательщика в отпуск и др.

Суммы, получаемые иностранным физическим лицом в виде компенсации расходов на оплату жилья, содержания автомобиля для служебных целей, а также сумма командировочных расходов не учитываются при исчислении совокупного дохода. Для расчета налога используются те же ставки, что и для аналогичных доходов, получаемых гражданами РФ. Налог уплачивается на основе декларации по платежному извещению, направляемому плательщику налоговым органом. Уплата налога за текущий год осуществляется равными долями к 15 мая, 15 августа и к 15 ноября.

Льготы по подоходному налогу иностранным гражданам предоставляются на тех же основаниях, что и гражданам России. Не подлежат налогообложению такие категории иностранных граждан, как: главы и члены представительств иностранных государств, имеющие дипломатический и консульский ранг, члены их семей, проживающие вместе с ними, если они не являются гражданами РФ, — по всем доходам, кроме доходов из источников в России, не связанных с дипломатической и консульской службой, а также члены административно-технического персонала представительств и домашние работники сотрудников, если они не являются гражданами России или не проживают на её территории постоянно, — по всем доходам, полученным ими по своей службе, сотрудники международных организаций — в соответствии с положениями уставов этих организаций.

Как видно из рассмотрения порядка налогообложения всех видов доходов, важнейший момент налоговых расчетов — проведение перерасчета налогов по годовым декларациям плательщиков. Доход исчисляется в рублях путем умножения дохода в валюте на курс валюты на день получения дохода. Далее рассчитывается годовая сумма дохода. Не облагаемый налогом доход исчисляется путем умножения необлагаемого минимума оплаты труда на количество отработанных месяцев. Затем рассчитываются доход, подлежащий обложению налогом, и годовая сумма налога.