2. Учет поступления основных средств, изготовленных (сооруженных) за плату

Одним из способов поступления основных средств за плату является их изготовление (сооружение) силами самой организации или сторонних организаций.

Сооружение объектов основных средств, как правило, осуществляется путем их капитального строительства силами самой организации (хозяйственным способом) или силами сторонних организаций (подрядным способом).

Первичными документами, подтверждающими поступление объектов основных средств в результате их строительства, являются: акты о приеме-передаче объектов основных средств (формы № ОС-1, № ОС-1а, № ОС-16); договор с подрядной организацией (при строительстве объекта подрядным способом); документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях; счета и счета-фактуры, подтверждающие расходы, связанные со строительством объектов основных средств; платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных выше расходов и др.

Фактические затраты, связанные с сооружением (изготовлением) объектов основных средств, предварительно отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08–3 «Строительство объектов основных средств») в корреспонденции со счетами учета расчетов.

При вводе в эксплуатацию законченный строительством объект основных средств должен приниматься к бухгалтерскому учету. При принятии к учету фактические затраты, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08–3 «Строительство объектов основных средств»), относятся на дебет счета 01 «Основные средства».

Поступающие в результате строительства объекты основных средств должны приниматься к учету по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, поступивших в организацию в результате их сооружения или изготовления за плату, признается сумма фактических затрат организации на сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

В соответствии с НК РФ строительно-монтажные работы для собственного потребления облагаются НДС.

В результате финансового кризиса отменена обязанность налогоплательщиков по уплате НДС по строительно-монтажным работам. В настоящий момент, выполнив строительно-монтажные работы (08/70,69 и т.п.), организация начисляет НДС по итогам квартала (19/68 – счет-фактура, запись в книге продаж), и в этом же квартале принимает НДС к вычету (68/19 – счет-фактура, запись в книге покупок).

3. Учет поступления основных средств, полученных безвозмездно

Основной формой безвозмездного получения имущества (в том числе основных средств) является получение его по договору дарения.

Первичными документами, подтверждающими безвозмездное получение объектов основных средств, являются: акт о приеме-передаче объекта основных средств (формы № ОС-1, № ОС-1 а или № ОС-16) с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта; счет-фактура на безвозмездно полученный объект основных средств; документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с безвозмездным поступлением, доставкой объекта основных средств и приведением его в состояние, пригодное для использования; платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных расходов.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Стоимость объектов основных средств, полученных организацией безвозмездно, учитывается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет 98–2 «Безвозмездные поступления») в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08–4 «Приобретение объектов основных средств»).

Фактические затраты организации на доставку безвозмездно полученных объектов основных средств и приведение их в состояние, пригодное для использования, предварительно также учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08–4 «Приобретение объектов основных средств»).

При принятии объекта основных средств к бухгалтерскому учету сформированная на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08–4 «Приобретение объектов основных средств») первоначальная стоимость объекта списывается в дебет счета 01 «Основные средства».

Суммы по безвозмездно полученным объектам основных средств, учтенные на субсчете 98–2 «Безвозмездные поступления», в последующем списываются в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91–1 «Прочие доходы») по мере начисления амортизации по этим объектам.

Налоговое законодательство обязывает организации, безвозмездно получившие основные средства, в целях налогообложения прибыли учитывать ту стоимость (остаточную или рыночную) основных средств, которая является большей на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

Налоговым законодательством предусмотрено, что в отдельных случаях безвозмездно полученное имущество (в том числе основные средства) может не учитываться в составе внереализационных доходов организации и, соответственно, не облагаться налогом на прибыль.

В соответствии со ст. 251 НК РФ к таким случаям относится безвозмездное получение имущества российской организацией:

- от организации, если уставный (складочный) капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации;

- от организации, если уставный (складочный) капитал передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации;

- от физического лица, если уставный (складочный) капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения прибыли только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Операции по учету поступления основных средств, полученных безвозмездно, могут быть отражены в учете следующим образом:

№	Дата	Содержание	Первичный документ	Сумма, руб.	Дт	Кт
1	09.08.	Безвозмездно получен объект ОС (бухгалтерский учет)	Договор дарения, ОС-1 «Акт о приёме передаче объект ОС»	45 000	08	98
2		Корректировка налога на прибыль	Справка бухгалтера	9 000 (45 000 * 0,2)	09	68
3	11.08.	Объект принят к учёту (амортизация будет начисляться в следующем месяце)	ОС-1 «Акт о приёме передаче объекта ОС»	45 000	01	08
4	30.09.	Начислена амортизация (срок полезного использования 45 мес.)	Справка бухгалтера	1 000	20	02
5		Списана часть доходов будущего периода	Справка бухгалтера	1 000	98	91
6		Корректировка налога на прибыль	Справка бухгалтера	200	68	09
7	31.10.	Начислена амортизация	Справка бухгалтера	1 000	20	02
8		Списана часть доходов будущего периода	Справка бухгалтера	1 000	98	91
9		Корректировка налога на прибыль	Справка бухгалтера	200	68	09
10	30.11.	Начислена амортизация	Справка бухгалтера	1 000	20	02
11		Списана часть доходов будущего периода	Справка бухгалтера	1 000	98	91
12	20.11.	Начислена задолженность покупателя	Счёт-фактура	35 400	62	91
13		Начислен НДС	Запись в книге продаж	5 400	91	68
14		Списана первоначальная стоимость объекта ОС	ОС-6 «Инвентарная карточка учёта объекта ОС»	45 000	01.2	01.1
15		Списана начисленная сумма амортизации	ОС-6 «Инвентарная карточка учёта объекта ОС»	3 000	02	01.2
16		Списана остаточная стоимость ОС	ОС-1 «Акт о приёме передача объекта ОС»	42 000	91	01.2
17		Получены денежные средства от покупателя	Выписка банка	35 400	51	62
18		Оставшаяся часть доходов будущих периодов отнесена на текущий доход	Справка бухгалтера	42 000	98	91
19	30.11.	Определён финансовый результат по прочим операциям	Справка бухгалтера	31 000	91	99
20		Корректировка налога на прибыль	Справка бухгалтера	8 600	68	09

В налоговом учёте для расчёта налога на прибыль стоимость безвозмездно полученного имущества признаётся доходом в месяце дарения. А в бухгалтерском учёте - по мере начисления амортизации.

Показатели	Август	Сентябрь	Октябрь	Ноябрь
Доходы в бухгалтерском учёте (получаем пользу когда начисляем амортизацию)	-	1 000	1 000	1 000
Доходы в налоговом учёте	45 000	-	-	-
Корректировка налога на прибыль	+45 000	-1 000	-1 000	-1 000 -42 000
Проводка	09/68 = 9 000 (0,2 * 45 000)	68/09 = 200 (0,2 * 1 000)	68/09 = 200 (0,2 * 1 000)	68/09 = 8 600 (43 000 * 0,2)