Тема 1. Теоретические основы бухгалтерского управленческого учета

                                              План

Цели и концепции УУ (Роль УУ в управлении предприятием)

Внутренние и внешние пользователи информации по УУ

Сравнительная характеристика УУ и ФУ

Предмет, метод и объекты УУ

Функции и принципы УУ

Составные части УУ

Лекции 1 Цели и концепции управленческого учета        

           В странах с рыночной экономикой уже несколько десятилетий (с 50 годов) существует деление учета на финансовый  и управленческий.  Там накоплен большой опыт экономической работы в условиях рынка и следует этим опытом воспользоваться.

           Официальное деление учета на финансовый и управленческий на Западе связывают с разработкой в 1972 году Американской ассоциацией бухгалтеров программы на получение диплома по управленческому учету с присвоением выпускникам квалификации бухгалтера-аналитика. Практическим шагом на пути развития управленческого учета было выделение из общей бухгалтерии калькуляционной управленческой службы. Создание двух самостоятельных бухгалтерий было связано с расширением производства и  необходимостью сохранения коммерческой тайны  в отношении прибыли, рентабельности выпускаемой продукции.

            Таким образом, одним из достижений зарубежной теории и практики управления предприятием считают управленческий учет. 

             Однако зарубежный управленческий  учет далеко не однороден. В нем прослеживается два направления: американское и европейское. Европейский управленческий учет основной целью ставит – точное исчисление себестоимости продукции. В США  главная задача – контроль  издержек производства как трансформированная форма контроля  прибыли. Калькулирование себестоимости  продукции в США рассматривается как второстепенное дело.              

            Эффективное управление все более зависит от уровня информационного обеспечения его структурных подразделений и служб. Предприятия, имеющие сложную производственную структуру, нуждаются в оперативной, увеличенной в объеме экономической и финансовой информации. Часто принимаются решения, не обоснованные соответствующими расчетами, а носят интуитивный характер. Информация для оперативного управления должна содержаться в системе управленческого учета. Он  основывается на анализе фактических и прогнозируемых показателей в необходимых разрезах и вариантах и в конечном итоге приводит к принятию оптимальных решений.

            В Методических рекомендациях по организации и ведению  управленческого учета, разработанных Министерством  экономического развития и торговли РФ, под управленческим учетом понимается: процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и представления финансовой и производственной информации, на основании которой руководством предприятия принимаются оперативные и стратегические решения. Это определение соответствует международным стандартам.

           В соответствии с международной практикой основными функциями (компонентами) системы УУ являются:

1. Учет и управление затратами – производственный учет

2. Бюджетирование затрат и результатов производственной, финансовой и инвестиционной деятельности

3. Прогнозирование внутренних и внешних факторов, оказывающих влияние на деятельность предприятия

4. Составление внутренней отчетности

5. Внутренний контроль

6 Анализ – разработка и формирование оценочных и сравнительных показателей

7. Подготовка информации для принятия управленческих решений.

          Было бы ошибкой  воспринимать управленческий учет как нечто новое для отечественной экономики, так как: 

В 20-30 годы прошлого века бухгалтеры занимались кроме учетной и планово-аналитической работой. По мере укрепления централизованного планирования от бухгалтерий  отделялись плановые и финансовые отделы, отделы экономического анализа.   

В советской экономике в 70-80 годы занимались внедрением внутреннего хозрасчета. В управленческом учете это называется управлением по центрам ответственности.

 Основой управленческого учета – сбор информации об издержках производства и калькулирование себестоимости продукции. Отечественной практикой и теорией глубоко проработаны вопросы, связанные с калькулированием себестоимости продукции (в работах  Басманова И.А., Палия В.П., Маргулиса А.Ш., Чумаченко Н.). Накоплен теоретический и практический опыт в области внедрения нормативного метода, который был разработан на основе системы «Стандарт-кост».

   

              В период   экономической реформы, отказавшись от централизованного управления и планирования, стало принижаться значение планирования, анализа и внутреннего контроля. Однако с переходом России к рыночной экономике предприниматели не могут обойтись без бухгалтеров-аналитиков. Управленческий учет особенно нужен в условиях появления холдингов, внешней и внутренней конкуренции, инфляции, роста издержек.

           Доходы зависят от конъюнктуры рынка, а расходы от работы самого предприятия, деятельности его администрации.

           На  некоторых предприятиях сохранилось планирование, анализ контроль. Однако в рыночной экономике происходят коренные изменения в методологии планирования, учета, контроля и анализа, в системе формирования и использования экономической информации для управления.

           В условиях рыночной экономики предприятиям дана хозяйственная и финансовая самостоятельность. Хозяйственная самостоятельность проявляется в том, что самим предприятиям нужно выбирать вид деятельности, партнеров по бизнесу, рынки сбыта продукции и соответственно разрабатывать бюджет продаж и производственную программу. Финансовая самостоятельность состоит в полном самофинансировании, в выработке политики ценообразования, финансовой стратегии. Поэтому и необходим управленческий учет.

           С января 1998 года в РФ действует Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии МСФО. Одной из задач реформы является оказание методической помощи предприятиям  в понимании и внедрении системы управленческого учета. Однако управленческий учет стоит разрабатывать и внедрять на предприятиях с достаточной доходностью или  с большим товарооборотом. На таких предприятиях можно повысить рентабельность работы на 25-30 %.

Внедрение УУ позволяет:

Минимизировать затраты, прогнозировать их и управлять ими

Рассматривать различные варианты решений

Оценивать различные направления инвестирования, сроки окупаемости объекта

Системно рассматривать вместе с учетом вопросы планирования, контроля, анализа, принятия решений.

              В РФ понятие БФУ определено законодательно ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. в редакции от 23.07.98., №123., то термин «управленческий учет» пока не регламентирован законодательно и поэтому имеет много определений (толкований).

               Так, Друри К. поясняет: «Управленческий учет необходим для составления периодической внутренней отчетности по результатам деятельности подразделений, для обеспечения менеджеров  информацией при принятии решений, дает информацию для планирования, анализа, внутреннего контроля».

               С точки зрения менеджмента управленческий учет – расширенная система организации учета исходя из потребностей управления.

                 В ФЗ «О бухгалтерском учете», глава 1, статья 1, п.3 сформулированы моменты, которые относятся и к управленческому учету:

1/ «формирование информации, которая необходима как для внутренних пользователей, так и для внешних»

2/ « предупреждение отрицательных последствий хозяйственной деятельности предприятий и выявление внутрихозяйственных резервов»

3/ « содержание регистров и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной» (статья 10, п. 4) – впервые провозглашается конфиденциальность бухгалтерской управленческой информации  и данные  регистров аналитического учета затрат. 

           Учетная политика предприятия  должна быть фундаментом и управленческого учета (выбор способа оценки материалов, оценки готовой продукции, метода распределения косвенных затрат и т.д.).

            Компьютерные системы  формирования экономических показателей будут устранять перегородки между планированием, прогнозированием, учетом, анализом производственной деятельности. Это будет единый интегрированный процесс. Главный бухгалтер  станет финансовым менеджером, специалистом по управлению предприятием. Бухгалтера- учетчика вытесняет компьютер, бухгалтеру-менеджеру это не грозит.

            Без информации невозможно определить цели управления,  оценить ситуацию, принять решение и проконтролировать его выполнение. Экономическая информация для управления формируется в системах планирования, учета, анализа производственно-финансовой деятельности.

2 вопрос. Внутренние и внешние пользователи информации по управленческому учету

      Информация по УУ представляет интерес для двух групп пользователей:

Непосредственно заинтересованных в информации предприятия

Опосредственно заинтересованных  в информации организации

К 1-ой группе пользователей информации относятся:

Внешние пользователи:

1/ собственники-учредители, не работающие на предприятии, которым необходимо знать изменение собственных  источников средств

2/ кредиторы, поставщики – для оценки целесообразности выдачи кредита, рассрочки платежа

3/ покупатели – для прогнозирования динамики цен

4/ налоговые органы – для проверки правильности расчета налогов

Внутренние пользователи:

1/руководители, администрация предприятия – для определения потребности в финансовых ресурсах, оценки принятых управленческих решений и для принятия решений.

2/ работники компании – для определения перспектив работы, получения дивидендов.

Вторую группу пользователей информации составляют:

1/ биржи, банки,

2/ консультанты, аудиторы

3/ юристы

4/ представители прессы и т.д.

               Администрация, управляющие, менеджеры являются основными пользователями управленческой информации. Их интересует как текущее финансовое состояние предприятия, так и ближайшая перспектива 

(ожидаемые параметры финансового состояния). Содержание внутренних аналитических отчетов изменяется в зависимости от их целевого назначения, уровня управления (участок, цех, центр ответственности).

             Из отчетов можно получить информацию о затратах на производство определенного изделия и оценку результатов работы отдельных структурных подразделений.

             В условиях конкуренции заслуживает внимание два показателя:

- прибыльность, т.е. способность зарабатывать прибыль, достаточную для привлечения инвестиционного капитала,

 - ликвидность, т.е. способность предприятия погашать кредиторскую задолженность.

              Внутренние пользователи на основании бухгалтерских данных могут определить точку безубыточности. Наблюдение за этой точкой дает возможность установить самый низкий объем производства, при котором еще возможно получить прибыль от продажи.

              Таким образом, можно сделать вывод, что главной целью управленческого учета – стабильное и качественное обеспечение необходимой информацией заинтересованных пользователей.

3 Вопрос. Сравнительная характеристика управленческого и финансового учета

              В каждом виде учета  имеются свои особенности. Однако они имеют и общие черты такие как:

1. Использование единой исходной первичной документации

2. Использование единых планово-расчетных цен, единых способов оценки имущества предприятия, измерителей

3. Использование единых элементов метода учета затрат ( счета и двойная запись, оценка и калькулирование и т.д.)

4. УУ служит целям внутрихозяйственного управления, далек от налогообложения, но все решения должны приниматься с учетом налоговых последствий, поэтому УУ, ФУ и налоговый учет имеют определенную взаимосвязь.

Отличительные признаки управленческого и финансового учета

Отличительный признак	Управленческий учет	Финансовый учет
1. Степень регламентации	Ведется по решению администрации, руководствуются принципом целесообразности	Обязательность ведения, регламентируется государством
2. Точность информации	Множество приблизительных, субъективных оценок  будущих событий	Допускаются незначительные отклонения (принцип существенности - 5 %)
3. Масштабы информации	Информация собирается по изделиям, ЦО, МВЗ,  причинам и виновникам отклонений, секторам рынка	В целом по предприятию
4. Цель учета	Обеспечение информацией внутренних пользователей  (руководителей, менеджеров)	Составление отчетности для внешних пользователей  (налоговые органы и др.)
5. Принципы учета	Полезность информации для принятия решений безотносительно к нормам и юридическим требованиям	Стандартизированные принципы учета ( ПБУ с 1 по 21)
6. Структура учета	В учете нет базисного равенства: активы = собственный капитал + обязательства	Соблюдается базисное равенство
7. Временное  соотношение информации	Отвечает на вопрос: «Как это должно быть» - информация отражает  прошедшее, текущее и будущее время для принятия решения и их анализа	Отражает: « Как это было», информация отражает прошедшее время
8. Частота подачи информации	Зависит от потребности пользователей (ежедневно,  еженедельно, ежемесячно)	Ежемесячно, поквартально, годовая отчетность
9. Сроки предоставления информации пользователям	Устанавливаются администрацией для внутренней отчетности	Для квартальной отчетности – 28 или 30 число следующего месяца (устанавливаются государством)
10.  Степень ответственности	Дисциплинарная ответственность – замечание, выговор бухгалтеру-аналитику, менеджеру	Административная ответственность – штраф в соответствии ГК РФ, НК РФ, КпАП

Выводы: Сравнительная характеристика ФУ и УУ упрощает переход от изучения ФУ к УУ.

4.Вопрос. Предмет, метод и объекты управленческого учета

Управленческий учет – связующее звено между учетным процессом и управлением.

           Предметом  УУ является производственная и коммерческая деятельность организации в целом и ее отдельных структурных подразделений в процессе всего цикла управления.

Содержание предмета  УУ   раскрывает совокупность объектов, которые можно разделить  в две основные группы:

1/ производственные ресурсы ( ОС, НМА, материалы, незавершенное производство)

2/  хозяйственные процессы  и их результаты

          К хозяйственным процессам относятся виды деятельности:

- Снабженческо-заготовительная  -  приобретение, хранение, обеспечение производства сырьевыми ресурсами, маркетинговая деятельность

- Производственная – процессы, обусловленные технологией производства продукции

- Финансово-сбытовая – операции по формированию рынка сбыта продукции

- Организационная – операции координирования действий внутренних исполнителей

- Инвестиционная деятельность

Кроме того, объектом учета может быть или  деятельность отдельных подразделений организации, или отдельная управленческая задача, или  определенная область деятельности ( торговля, НИОКР)

         Методом управленческого учета называется совокупность различных приемов и  способов, посредством которых отражаются объекты УУ в информационной системе организации.

          Основными способами метода УУ являются:

1/ элементы метода  теории бухгалтерского учета (  документация и инвентаризация, счета и двойная запись с использованием счетов-экранов,  балансовое обобщение и отчетность)

2/ группировка и обобщение –способ систематизации информации по объектам УУ

3/ бюджетирование –  непрерывный циклический процесс формирования бюджетов ( количественное выражение плана, инструмент координации и контроля за его выполнением).

4/ приемы экономического анализа – (в частности, пофакторный анализ). Анализ как элемент метода УУ взаимодействует со всеми остальными  способами.

5/ калькулирование – позволяет просчитывать различные альтернативные варианты решения одной задачи, выбирать оптимальные.

6/ контроль – завершающий процесс планирования, учета и анализа, позволяющий вскрывать возникающие отклонения, их причины и виновников.

7/ математические методы – ( корреляции, наименьших кватратов, мини –макси и другие

5.Вопрос Функции и принципы УУ

Функции УУ – работа УУ

Функции дают понимание сущности УУ и определяются целью УУ.

           Целью  УУ является подготовка и представление менеджерам организации достоверной, полной и своевременной информации для принятия управленческих решений, направленных на достижение целей организации

          Все  функции можно разделить на две группы на основании того, форму или содержание информационных потоков определяет данная функция:

Функции, обеспечивающие организацию информационных потоков (представление информации, анализ, планирование)

Функции,определяющие содержание информационных потоков (координация, мотивация, контроль)

Представление информации – оценка запасов, обоснование продажных цен, информация о доходах и затратах, исчисление прибыли, представление внутренних отчетов, расчет себестоимости.

Анализ – определение путей наиболее эффективного использования ресурсов, выявление внутренних резервов, подготовка информации для принятия решений о структуре и объемах выпуска продукции и т.д.

Планирование – разработка оперативных и тактических планов, прогнозирование будущих значений показателей и т.д.

Мотиватия персонала – разработка способов участия сотрудников и менеджеров в прибыли компании, разграничение сфер ответственности менеджеров, оценка  эффективности работы подразделений и менеджеров.

Координация – координация деятельности различных сегментов бизнеса, организация текущего обмена информацией между подразделениями и менеджерами, оптимизация структуры бизнеса.

Контроль – организация внутреннего контроля или аудита, сравнение фактических данных с плановыми показателями и разработка рекомендаций по устранению выявленных отклонений.

        Бухгалтер-аналитик принимает участие в управлении производством только там и тогда, где  и когда речь идет о стоимостных оценках ресурсов и финансовых показателях результативности.

 

Принципы управленческого учета ( правила, требования).

              Согласно мировой практике основополагающей концепцией (общий подход) БУ является концепция достоверного и добросовестного отражения фактов хозяйственной жизни. В переводе с английского этой концепции она звучит как «истинный и непредвзятый», а в переводе с МСФО как «достоверный и правдивый». 

               Согласно этой концепции учетная информация позволяет составить мнение о реальном положении дел в организации.  Достоверность обычно подтверждается документами и правилами, установленными нормативными актами. Однако УУ имеет дело с формами отчетности, законодательно не регулируемыми. Поэтому достоверность следует понимать как соответствие действительному положению  дел в организации. 

               Второй базовой концепцией БУ является концепция приоритета содержания над формой ( приоритет экономического содержания фактов над их юридической формой).

               Эти концепции формируют среду учетных принципов. Принципы, которые лежат в основе системы УУ, те же самые, что и для финансового учета. Главные из них приведены в ФЗ «О бухгалтерском учете» и В ПБУ 4/99. Однако эти принципы  следует правильно понимать в УУ:

Принцип обособленности -  требует рассмотрения каждого экономического субъекта отдельно от других. В УУ при решении задач  обособленно  рассматриваются отдельные его подразделения и сегменты, а также отдельные управленческие проблемы.

Принцип непрерывности -  формируется информационное поле постоянно, а не время от времени.

Принцип полноты – означает, что  информация должна быть максимально полной, чтобы решения , принятые на основе этой информации, были эффективными.

Принцип надежности – информация, используемая при  принятии решения, была обоснованной.

Принцип своевременности – информация должна быть представлена тогда, когда она необходима.

Принцип сопоставимости – в УУ  сравнения используются несколько другие, чем в ФУ. При сопоставлении двух и более вариантов следует найти хотя бы один параметр, сравнением значений которого можно выделить лучший вариант (таким параметром может быть себестоимость).

Принцип понятности – информация должна быть понятной и уместной для менеджера, относиться к интересующей менеджера проблеме.

Принцип периодичности –внутренний оборот информации и внутренние отчеты должны иметь свою периодичность.

Принцип экономичности – затраты на поддержание системы управленческого учета должны быть существенно меньше выгод от ее функционирования.

Принцип релевантности – представление информации с использованием такого количества альтернатив, какое необходимо для принятия обоснованных решений.

Соблюдение всех этих принципов позволяет построить систему УУ такой, чтобы она максимально соответствовала главной цели организации (желаемое состояние объекта в будущем).