Глава 7

СОСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ КОМПАНИИ В СЛУЧАЕ СУЩЕСТВЕННЫХ ИЗМЕНЕНИЙ УСЛОВИЙ ЕЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

7.1. Раскрытие информации о связанных сторонах (мсфо 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»)

Как уже отмечалось, стороны считаются связанными, если одна сторона может контролировать другую или оказывать значительное влияние на нее в процессе принятия финансовых и оперативных решений.

К связанным сторонам относятся:

а) компании, которые прямо или косвенно, через одного или нескольких посредников:

• контролируют отчитывающуюся компанию;

• подконтрольны ей;

• вместе с ней находятся под общим контролем;

б) ассоциированные компании;

в) частные лица, прямо или косвенно владеющие пакетами акций с правом голоса отчитывающейся компании в объеме, который обеспечивает им значительное влияние на деятельность компании, а также члены их семей;

г) высшие руководители, т.е. лица, уполномоченные и ответственные за осуществление планирования, управления и контролю за деятельностью отчитывающейся компании, включая директоров, старших ответственных работников и членов их семей;

д) компании, чьи значительные пакеты акций с правом голоса принадлежат прямо или косвенно любому лицу, описанному в пунктах в) или г), или субъекту, на которого такие лица оказывают значительное влияние (например, компании, принадлежащие директорам или крупным акционерам отчитывающейся компании, а также компании, имеющие общего с отчитывающейся компанией высшего члена управления.

Принципиальное значение при оценке взаимоотношений связанных сторон имеет наличие контроля или значительного влияния.

Не связанными сторонами считаются:

• компании, имеющие общего члена правления (директора) (за исключением ситуаций, когда предположительно такой член правления будет влиять на политику и взаимные операции компаний);

• организации, занимающиеся финансированием, профсоюзы, коммунальные службы, государственные ведомства и учреждения, в ходе их нормальных отношений с компанией;

• отдельный покупатель, поставщик, сторона, предоставляющая льготное право по договору о франшизе; распространитель (генеральный агент), через которого компания осуществляет сделку на крупную сумму, из-за возникающей в результате этого экономической зависимости.

МСФО 24 требует раскрытия информации о:

• взаимоотношениях между связанными сторонами при наличии контроля, независимо от того, существовали ли операции между ними;

• сущности взаимоотношений между связанными сторонами, о типах и элементах операций между ними (в случае наличия операций между связанными сторонами).

Операции между связанными сторонами - это передача ресурсов или обязательств между связанными сторонами, независимо от формы взимания платы за них. Примерами операций между связанными сторонами являются:

• закупка и продажа товаров, имущества и других активов;

• оказание или получение услуг;

• выполнение договоров комиссии и договоров аренды;

• передача исследований и разработок;

• выполнение лицензионных соглашений и финансовых операций (в том числе кредитования);

• предоставление гарантий и залогов;

• исполнение контрактов на управление.

Следствием проведения операций между связанными сторонами может стать достижение контроля¹⁵ или значительного влияния над компанией.

Под значительным влиянием стандарт понимает участие одной компании в принятии решений, касающихся финансовой и оперативной политики другой компании, без права контроля над этой политикой. Значительное влияние может реализовываться в виде:

• представительства в совете директоров (правлении);

• участия в процессе определения политики компании;

• проведения значительных операций между компаниями;

• взаимного обмена руководящими кадрами;

• зависимости от технической информации.

Значительное влияние может достигаться путем долевого владения частью акций по уставу или соглашению.

Взаимоотношения связанных сторон обычно влияют на финансовое положение и результаты деятельности отчитывающейся компании. Изменения этих показателей обусловлены:

• осуществлением операций, которые несвязанные стороны не стали бы проводить;

• осуществлением операций на суммы, отличающиеся от сумм аналогичных операций с несвязанными сторонами.

Если операции со связанными сторонами не производятся, сам факт существования связи может повлиять на операции с другими, несвязанными сторонами.

Методы определения цен, устанавливаемых связанными сторонами

Операции со связанными сторонами базируются обычно на ценах, специально согласованных сторонами. Существует ряд методов для определения цен по операциям между связанными сторонами: метод сопоставимой неконтролируемой цены, метод цены перепродажи, метод «затраты плюс». Рассмотрим содержание названных методов.

Метод сопоставимой неконтролируемой цены предполагает установление цены в соответствии с ценами на аналогичные товары, которые продаются на экономически сопоставимом рынке независимыми продавцами независимым покупателям.

Метод цены перепродажи используется в случаях, если до продажи независимому покупателю товары продавались связанным сторонам. Цена пере продажи уменьшается в этом случае на величину наценки, за счет которой в нормальных условиях перепродающая сторона покрывала бы свои расходы и имела бы прибыль. Такой подход позволяет перепродающей стороне сформировать трансфертную цену.

Метод «затраты плюс» (метод дополнительных затрат) предполагает соответствующую надбавку к цене поставщика для получения трансфертной цены.

Раскрытие информации о связанных сторонах в отчетности

Операции со связанными сторонами могут существенно влиять на результаты деятельности и финансовое положение компании. Поэтому информация об операциях со связанными сторонами должна быть раскрыта так, чтобы пользователь финансовой отчетности мог на основе ее оценить масштабы влияния подобного рода операций.

Состав раскрываемой в отчетности информации о связанных сторонах зависит от наличия операций между связанными сторонами операции, а также от степени контроля.

Если операции между связанными сторонами осуществлялись, раскрытию подлежат:

• суммы операций или их удельный вес;

• суммы или удельный вес статей, подлежащих погашению;

• политика ценообразования.

Если операции между связанными сторонами не проводились, информация о них должна отражаться в отчетности лишь при условии установления контроля. Это требование основано на том, что даже при отсутствии у компании операций со связанными сторонами ее финансовое состояние и результаты деятельности могут находиться под существенным влиянием связанной стороны.

Например, в случае приобретения материнской компанией новой компании, занимающейся торговлей определенной группой товаров, ее дочерняя (отчитывающаяся) компания прекратит отношения со своим дистрибьютором, так как будет продавать свои товары через вновь приобретенную компанию.

Раскрытие информации об операциях между связанными сторонами не требуется:

• в отношении внутригрупповых операций;

• в финансовой отчетности материнской компании, если она представляется совместно с консолидированной финансовой отчетностью;

• в финансовой отчетности дочерней компании, находящейся в полной собственности, если материнская компания зарегистрирована в той же стране и представляет консолидированную финансовую отчетность в той же стране;

• в финансовой отчетности государственных компаний по операциям с другими компаниями, контролируемыми государством.

Практика учета в Российской Федерации

Российским аналогом МСФО 24 является Положение по бухгалтерскому учету «Информация об аффилированных лицах» (ПБУ 11/2000), утвержденное приказом Минфина России от 13.01.2000 г. № 5н. Этот документ устанавливает порядок раскрытия информации об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности акционерных обществ.

Требование по раскрытию информации об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности установлено, кроме того, Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организацию» (ПБУ 4/99), согласно которому организации в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать дополнительные данные об аффилированных лицах.

Под аффилированными лицами согласно ПБУ 11/2000 понимаются юридические и физические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и/или физических лиц в соответствии с Законом РФ от 22.03.91 г. № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках».

В отчетности должна представляться информация об операциях с аффилированными лицами, в частности об операциях:

• приобретения и продажи товаров, работ, услуг;

• приобретения и продажи основных средств и других активов;

• аренды имущества и предоставления имущества в аренду;

• передачи результатов НИОКР;

• предоставления займов и участия в уставных (складочных) капиталах других организаций;

• предоставления и получения гарантий и залогов.

Как следует из ПБУ 11/2000, организация или физическое лицо контролирует другую организацию, когда такая организация или физическое лицо имеет право распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем 50% голосующих акций акционерного общества или более чем 50% уставного (складочного) капитала общества с ограниченной ответственностью; более чем 20% голосующих акций акционерного общества или более чем 20% уставного (складочного) капитала общества с ограниченной ответственностью и имеет возможность определять решения, принимаемые в этих обществах.

Если организация или физическое лицо контролирует другую организацию, если организация контролируется непосредственно или через третьи организации) одним и тем же юридическим или одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц), то характер отношений между ними подлежит описанию в бухгалтерской отчетности независимо от того, имели ли место в отчетном периоде операции между ними.

Организация или физическое лицо оказывает значительное влияние на другую организацию, если имеет возможность участвовать в принятии решения другой организацией, но не контролирует ее.

Информация об аффилированных лицах, представляемая в пояснениях, должна быть изложена в виде отдельного раздела ясно и полно, с тем чтобы характер и содержание отношений и операций с аффилированными лицами были понятны заинтересованным пользователям бухгалтерской отчетности.