Глава 6. Иностранная валюта и обесценение активов……………………….250

6.1. Учет операций в иностранной валюте и влияние валютных курсов на финансовую отчетность компании (МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов», ПКИ -11: «Валютный обмен, капитализация убытков, возникающих в результате серьезной девальвации валюты»)………………250

6.2. Обесценение активов компании (МСФО 36 «Обесценение активов»)...........................................................................................................264

Глава 7. Составление финансовой отчетности компании в случае существенных изменений условий ее деятельности…………………………278

7. 1 . Раскрытие информации о связанных сторонах (МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»)…………………………………………278

7.2. Объединение компаний (МСФО 3 «Объединение компаний»)………...284

7.3. Прекращаемая деятельность (МСФО 5 «Выбытие долгосрочных активов, предназначенных для продажи и представление информации о прекращаемой деятельности»)………………………………………………………………….293

Глава 8. Раскрытие в финансовой отчетности дополнительной информации……………………………………………………………………..308

8.1. События после отчетной даты (МСФО 10 «События после отчетной даты»)……………………………………………………………………………308

8.2. Представление информации по сегментам бизнеса (МСФО 14 «Сегментная отчетность»)……………………………………………………..315

8.3. Представление промежуточной отчетности (МСФО 34 «Промежуточная финансовая отчетность»)………………………………………………………329

Ответы на тесты………………………………………………………………...340

Терминологический словарь…………………………………………………..341

Глава 1

ЦЕЛИ, ПОРЯДОК И ПРИНЦИПЫ ПОДГОТОВКИ И СОСТАВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

1.1. Предпосылки и значение создания международных стандартов финансовой отчетности, порядок их разработки и утверждения

Состав и порядок формирования финансовых отчетов организаций определяются потребностями заинтересованных пользователей. Исторически на свободном рынке капиталов разных стран доминировали определенные группы пользователей, что предопределило возникновение различий в системах бухгалтерского учета и отчетности этих стран. Указанные различия развивались и трансформировались в модели бухгалтерского учета, которые чаще всего классифицируют по территориальному признаку.

Основная идея англо-американской модели учета (основные представители - США, Англия, Нидерланды, страны Британского Содружества) - удовлетворение информационных запросов рынка капиталов, ориентированного на частных инвесторов. Вмешательство государственных органов в процессы регулирования и формирования методологии бухгалтерского учета минимально. Учетные регулятивы разрабатываются бухгалтерским сообществом стран и, как правило, носят рекомендательный характер. Бухгалтерский учет ориентирован на исчисление прибыли и детализацию ее использования. Главными пользователями информации финансовой отчетности выступают участники рынка ценных бумаг.

В странах, применяющих континентальную модель учета (большинство стран Европы и Япония, а также ряд южно-американских стран, таких, как Перу, Бразилия и др.), финансирование компаний в большей степени осуществляется не фондовыми рынками, а банковским сектором. В связи с тем, что банковская деятельность жестко контролируется государством, бухгалтерский учет в этих странах регламентируется законодательно и отличается значительной консервативностью. При этом ориентация на управленческие запросы кредиторов не является приоритетной задачей учета. Учетная практика направлена прежде всего на удовлетворение требований правительства, в частности на решение задач налогообложения в соответствии с национальным макроэкономическим планом.

Отличительная особенность южно-американской модели учета (Аргентина, Чили, Уругвай и др.) - перманентные корректировки учетных данных на темпы инфляции. В целом же эта модель представляет собой некий симбиоз двух предыдущих моделей. Учет ориентирован на потребности государственных органов. В отчетности достаточно развернуто представлена информация, необходимая для реализации налоговой политики государства.

Основой исламской модели учета (страны исламского мира и африканского континента) являются соображения морали. В частности, запрещается получение финансовых дивидендов ради собственно дивидендов. Активы и обязательства оцениваются обычно по рыночным ценам.

Однако процессы глобализации, интернационализации экономических, политических и общественных отношений постепенно приводят к созданию мирового рынка, для которого не существует национальных границ. Создаются и успешно действуют транснациональные корпорации, имеющие предприятия в различных странах мира. Европейские страны формируют единое экономическое пространство. На территории этих стран введена единая валюта - евро. Эти и другие причины послужили предпосылками формирования системы учетной информации на международном уровне - Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). МФСО представляют собой систему правил ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, функционирующую на международном уровне. Они носят рекомендательный характер.

Начало работы над созданием МСФО относится к 1973 г., когда в результате соглашения между профессиональными ассоциациями и объединениями бухгалтеров и аудиторов Австралии, Великобритании, Германии, Голландии, Ирландии, Канады, Мексики, США, Франции и Японии был образован Комитет международных стандартов финансовой отчетности (КМСФО). В 1984 г. Лондонская фондовая биржа рекомендовала всем иностранным корпорациям, котирующим свои ценные бумаги в Лондоне, придерживаться МСФО. В 1985 г. одна из крупнейших американских корпораций General Electrik составила отчетность не только по национальным принципам (GAAР)¹, но и в соответствии с МСФО.

Одно из приоритетных направлений деятельности КМСФО - разработка интерпретаций МСФО, в связи с чем в 1997 г. был образован Постоянный комитет по интерпретациям (ПКИ) (Standing Interpretations Commitee, SIC). Основной задачей ПКИ стало рассмотрение спорных вопросов бухгалтерского учета.

В 2001 г. КМСФО был реорганизован в Совет по Международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО). Цели его деятельности:

• разработка в общественных интересах единого комплекта понятных и практически реализуемых всемирных стандартов финансовой отчетности, требующих представления высококачественной, прозрачной и сравнимой информации;

• внедрение этих стандартов и контроль за соблюдением их;

• сотрудничество с национальными органами, отвечающими за разработку и внедрение стандартов финансовой отчетности с целью максимального сближения стандартов финансовой отчетности во всем мире.

Соподчиненность действующих советов и комитетов представлена на рис. 1.1.

Институт МСФО

Консультативный совет по стандартам (КСС ,SAC)

СМСФО

Комитет

по интерпретации международной финансовой отчетности (КИМФО, IFRIC)

Рис. 1.1. Структура института МСФО

Каждое из представленных на рисунке образований имеет свои обязанности и полномочия, все они формируются попечителями.

19 попечителей Совета представляют различные географические регионы и виды бизнеса. В сферу их деятельности входят:

• назначение членов СМСФО, КСС, КИМФО;

• контроль эффективности деятельности СМСФО;

• обеспечение финансирования и утверждение бюджетов СМСФО.

Совет по Международным стандартам финансовой отчетности состоит из 14 членов, 12 из которых работают на постоянной основе, формируется на срок от 3 до 5 лет.

СМСФО отвечает за:

• подготовку и публикацию проектов МСФО;

• установление порядка рассмотрения комментариев, полученных по результатам предварительного обсуждения МСФО;

• подготовку и издание МСФО.

Каждый член совета при рассмотрении всех вопросов имеет один голос. Стандарт утверждается как минимум восемью голосами членов СМСФО.

Консультативный совет по стандартам формируется в составе 45 человек на 3 года с правом продления срока полномочий. Членами этого совета являются представители различных географических регионов и сфер деятельности. Они выражают мнения различных организаций и лиц, имеющих интересы в области МСФО, и представляют эти интересы в процесс е разработки стандартов. Ежегодно Консультативный совет проводит не менее трех открытых встреч с СМСФО.

Постоянный комитет по интерпретации, созданный в 1997 г., в декабре 2001 г. был трансформирован в Комитет по интерпретации международной финансовой отчетности (КИМФО, или IFRIC). В составе Комитета 12 экспертов в области бухгалтерского учета. Интерпретации КИМФО обозначаются как IFRIC-1, IFRIC-2 и т.д. (ранее SIC-1, SIC-2 и т.д.).

Стандарты, действующие в настоящее время, представлены в табл.1.1.

Международным стандартам финансовой отчетности предшествует самостоятельный раздел «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности» (далее - Принципы). Не являясь стандартом, этот документ формирует концептуальную основу, фундамент для разработки и последующей оценки стандартов финансовой отчетности. Ни одно из положений Принципов не имеет преимущества перед каким-либо из МСФО. В случаях когда возможен конфликт между Принципами и каким-либо из МСФО, последний имеет преимущество. Значение и область действия Принципов подготовки и составления финансовой отчетности показаны на рис. 1.2.

Таблица 1.1

МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Номер стандарта	Название стандарта
МСФО 1	Представление финансовой отчетности
МСФО 2	Запасы
МСФО 3	Объединение компаний
МСФО 4	Договоры страхования
МСФО 5	Выбытие долгосрочных активов, предназначенных для продажи, и представление информации по прекращаемой деятельности
МСФО 6	Разработка и оценка минеральных ресурсов
МСФО 7	Отчеты о движении денежных средств
МСФО 8	Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки
МСФО 10	События после отчетной даты
МСФО 11	Договоры подряда
МСФО 12	Налоги на прибыль
МСФО 14	Сегментная отчетность (вместо 14 IFRS действует 8 IFRS Операционные сегменты)
МСФО 16	Основные средства
МСФО 17	Аренда
МСФО 18	Выручка
МСФО 19	Вознаграждения работникам
МСФО 20	Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи
МСФО 21	Влияние изменений валютных курсов
МСФО 23	Затраты по займам
МСФО 24	Раскрытие информации о связанных сторонах
МСФО 26	Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения
МСФО 27	Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность
МСФО 28	Учет инвестиций в ассоциированные компании
МСФО 29	Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции
МСФО 30	Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов
МСФО 31	Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности
МСФО 32	Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации
МСФО 33	Прибыль на акцию
МСФО 34	Промежуточная финансовая отчетность
МСФО 36	Обесценение активов
МСФО 37	Резервы, условные обязательства, и условные активы
МСФО 38	Нематериальные активы
МСФО 39	Финансовые инструменты: признание и оценка
МСФО 40	Инвестиции в недвижимость
МСФО 41	Сельское хозяйство

Процедура разработки, согласования и утверждения МСФО представлена на рис. 1.3. Этапы, выделенные на рисунке полужирным шрифтом, являются обязательными в соответствии с уставом СМСФО. МСФО часто предусматривают два возможных подхода к бухгалтерскому учету хозяйственных операций - основной и допустимый альтернативный. Преимущество наличия двух подходов (в случаях, когда стандартом предусмотрен допустимый альтернативный подход) состоит в том, что приемлемость стандарта повышается.

Принципы подготовки и составления финансовой отчетности

Разъясняют:

Отвечают на ряд фундаментальных вопросов:

Цели финансовой отчетности

Качественные характеристики,

определяющие полезность

информации финансовой отчетности

Что такое финансовая отчетность?

Для чего предназначена финансовая отчетность?

Порядок определения,

признания и оценки элементов

финансовой отчетности

Кому предназначена финансовая отчетность?

Сущность капитала и содержание

концепции его поддержания

Благодаря чему финансовая отчетность становится полезной?

Рис. 1.2. Значение и область действия Принципов подготовки и составления финансовой отчетности

Определение и анализ соответствующих вопросов бухгалтерского учета и

рассмотрение возможности применения к ним Принципов подготовки и составления

финансовой отчетности

Изучение национальных требований и практики бухгалтерского учета;

обмен мнениями с национальными органами, устанавливающими национальные

стандарты (GAAP)

Проведение консультаций с членами Консультационного совета по стандартам

относительно включения данных вопросов в повестку заседания СМСФО

Создание консультационной группы для оказания консультативной поддержки СМСФО

Публикация Дискуссионного документа (ДД) для всеобщего обсуждения

Публикация Проекта положения (ПП) для всеобщего обсуждения

Рассмотрение всех комментариев, полученных в установленный период

Если признано необходимым, проведение общественных слушаний и тестирования

в реальной обстановке

Утверждение стандарта

Рис. 1.3. Процедура разработки, согласования и утверждения МСФО