11.2.2 Последовательность аудита расчетов с покупателями

Чтобы наметить направления проверки и области углубленного контроля, ауди­тору необходимо получить предварительное представление о состоянии расчетов на предприятии. Для этого следует установить наличие на предприятии необходи­мой нормативной базы, состав применяемых первичных документов, порядок их заполнения, состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций. Для подтверждения первоначальной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета операций с покупа­телями и заказчиками аудитор на основе полученной информации заполняет зара­нее разработанные тесты. Тесты позволяют установить, насколько контроль рас­четных операций отвечает современным требованиям, а их учет выполняет постав­ленные перед ним задачи.

При проверке расчетов с покупателями и заказчиками используются:

- приемы фактического и документального контроля;

- аналитические процедуры;

- логический анализ;

- устные опросы должностных лиц по отдельным вопросам данного раздела аудиторской программы.

В процессе проверки выясняется наличие и правильность оформления догово­ров на поставку продукции, гарантийных писем от покупателей. По данным пер­вичных расчетно-платежных документов, актов инвентаризации расчетов и учетных регистров по счету 62 устанавливаются достоверность, законность и реальность задолженности за реализованную (отгруженную) продукцию (работы, услуги).

Реальность задолженности покупателей и заказчиков. Проверяет оформление договоров, акты инвентаризации расчетов. Инвентаризация проводится путем взаимной сверки расчетов с составлением акта, подписанного руководителями и заверенного печатями. Система мер по своевременном получении денежных средств (письма об оплате, телефонные напоминания, скидки).

При проверке расчетов с использованием различных форм без­наличных расчетов определяется наличие всех оправдательных документов, а при необходимости проводятся встречные сверки в банке или у покупателя. Особое внимание обращается на правиль­ность отражения в учете и налогообложении операций с исполь­зованием векселей. Аудитору следует учитывать, что сумма век­сельного процента по полученным векселям относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы», обязательство по уплате в бюджет НДС возникает при поступлении денежных средств (товаров или при зачете встречного требования) по векселю.

Путем прослеживания и арифметического контроля устанавли­вается правильность ценообразования при реализации продукции (работ, услуг), использования наценок; фиксируется отсутствие случаев расчетов с покупателями по ценам ниже себестоимости при бартерных сделках, взаимозачетах, использовании векселей. Проверяется также правильность ведения аналитического учета по счету 62, который должен обеспечивать возможность получения информации о реальной задолженности покупателей, в том числе обеспеченной векселями, срок оплаты по которым не наступил, или дисконтированными (учтенными в банке), денежные средства по которым также не поступили в срок. Изучаются также име­ющиеся факты просроченной дебиторской задолженности, при­чины неплатежей.

Аудитор должен проверить правильность отражения в учете сумм неистребо­ванной дебиторской задолженности по договорам поставки (купли-продажи и др.), срок исполнения по которым покупателями превысил 4 месяца со дня фактиче­ского получения ими товаров (работ, услуг). Данная задолженность должна спи­сываться на убытки предприятия-поставщика без уменьшения налогооблагаемой базы. Аудитору необходимо выяснить, учитывается ли данная задолженность на забалансовом счете 007 в течение 5 лет с момента ее списания. Следует также установить наличие дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и причины, по которым на сумму этой задолженности не была уменьше­на налогооблагаемая прибыль предприятия.

Наличие и порядок списания сомнительных обязательств (просроченных и необеспеченных дополнительными гарантиями, срок исполнения по договорам превысил 4 месяца). В учетной политике должен быть выбран вариант списания: с использованием и без использования резерва. Резерв создается на сумму каждого сомнительного долга и для расчета общей суммы резерва они суммируются. Обоснованность создания резерва должна подтверждаться договорами поставки, купли – продажи, актом инвентаризации дебиторской задолженности, решением суда о признании дебитора судом банкротом, выпиской из государственного реестра юридических лиц о ликвидации предприятия – дебитора, решением об отказе в иске дебитору, справкой органов МВД о невозможности розыска дебитора.

Отчисления в резерв: Д 91 К 63, списание за счет резерва Д 63 К 62.

Списанная в убыток суммы (без уменьшения налогооблагаемой базы) дебиторская задолженность должны в течении 5 лет отражаются на счете 007 с момента списания. В балансе дебиторская сумма уменьшается на сумму созданного резерва. В случае необразования резерва списание задолженности: Д 91 К 62.

Следует проанализировать также правильность оформления и отражения в учете полученных авансов, отражаемых на счете 62 субсчет «Авансы полученные». Ауди­тор путем изучения первичных документов и учетных регистров выясняет пра­вильность ведения аналитического учета авансов, соответствие данных аналити­ческого и синтетического учета, правильность уплаты НДС с авансов полученных.

1. Операции при получении аванса:

Д 51 К 62/ «Авансы полученные» - получение аванса,

Д 62// «Авансы полученные» К 68 – НДС с аванса,

Д 68 К 19, 51 – зачет или перечисление НДС в бюджет,

Д 62/ «Авансы полученные» К 62 – зачет ранее полученного аванса.

В заключение выясняется правильность применяемых схем кор­респонденции счетов по расчетам с покупателями и заказчиками, соответствие данных аналитического и синтетического учета.

Схема построения аналитического учета по счету 62. Аналитический учет ведется по покупателям и заказчикам, по расчетным документам, срок которых не наступил, по неоплаченным в срок расчетным документам, по авансам полученным, по векселям, полученным в счет погашения задолженности, по видам контрагентов.

2. Корреспонденцию счетов (вариант реализации «по отгрузке»).

Типичная корреспонденция:

Д 62 К 90 – предъявлен счет покупателю с НДС;

Д 90 К 68 – начислен НДС со стоимости реализации;

Д 90 К 20, 43 – списана фактическая себестоимость реализованной продукции;

Д 90 К 44 – списаны коммерческие расходы;

Д 90 К 99 – отражена прибыль;

Д 51 К 62 – получена выручка.

Данные по счету 62 подтверждаются параллельно со счетами 51, 90.

Вы­явленные отклонения фиксируются в рабочих документах аудито­ра (табл. 2).

Таблица 2

Программа аудиторской проверки расчетов с покупателями

Перечень процедур	Источники информации
Оценка правильности оформления заключенных хозяйственных догово­ров	Хозяйственные договоры
Проверка данных регистров учета расчетов с покупателями и сверка их со счетами Главной книги	Журналы-ордера, машинограммы, Главная книга
Проверка расчетов по претензиям с покупателями	Хозяйственные договоры, претензион­ные акты, машинограммы
Перечень процедур	Источники информации
Проверка данных инвентаризации расчетов с покупателями и подтверж­дение сумм дебиторской задолженнос­ти. Проведение выборочной инвента­ризации (при необходимости)	Акты сверки расчетов, хозяйственные договоры, журналы-ордера, машино­граммы
Проверка правильности корреспонден­ции счетов по расчетам с покупателя­ми	Ведомости, журналы-ордера, машино­граммы, Главная книга
Проверка правильности налогообложе­ния по расчетам с покупателями с использованием векселей, взаимозаче­та, бартера и других форм расчетов	Хозяйственные договоры, счета-фактуры, книга продаж, машинограм­мы, акты сверки расчетов, протокол о взаимозачете