1. Экономическая сущность затрат вспомогательного производства

1.1 Экономическая сущность затрат на производство, как объектов бухгалтерского учета, анализа и контроля

Производство продукции, работ, услуг требует определенных затрат, которые составляют ее себестоимость. Вместе с тем организации несут ряд расходов, возмещаемых за счет других источников (прибыли, фондов специального назначения, целевого финансирования и целевых поступлений, государственного бюджета и т.д.). Однако основная доля затрат включается в себестоимость продукции, работ, услуг. Они должны возмещаться из стоимости произведенной и реализованной продукции, работ, услуг и приносить доход (прибыль) [1, с.354].

Различные подходы к сущности понятия «затраты» представим в виде информационной таблицы 1.1.

Т аблица 1.1 - Подходы к определению сущности понятий «затраты»

Окончание таблицы 1.1
Название литературного источника / автор, год	Определение
Нормативные документы Республики Беларусь, Российской Федерации
Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. № 102. (Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2012г., №12, 8/24697)	Затраты – стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах [2].
Приказ Минсельхоза РФ от 13.06.2001 №654 «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методических рекомендаций по его применению»	Затраты (на производство) – совокупность всех издержек производства за определенный период, связанных с обеспечением процесса расширенного воспроизводства (суммарное выражение всех издержек производства) [3].
Словари и энциклопедии
Шимов, В. Словарь современных экономических и правовых терминов. / Под ред. В. Шимова. – Мн.: Амалфея, 2002. – 816 с.	Затраты – явные (фактические, расчетные) издержки предприятия, т.е. стоимостные оценки ресурсов, используемые организацией в процессе своей деятельности [4, с.231].
Лозовский, Л. Словарь современных экономических терминов. / Под ред. Л. Лозовского. – 5-е изд. – М.: Айрис-пресс, 2009. – 480 с.	Затраты общие – затраты материалов, производственных мощностей и услуг, относящиеся к нескольким видам продукции, производимым совместно [5, с.159]
Специальная литература по бухгалтерскому учету
Стражева, Н.С. Бухгалтерский учёт: Учеб.-методич. пособие / H.C. Стражева, A.B. Стражев. — 14-е изд., перераб. и доп. — Минск.: Интерпрессервис, 2011. — 944 с.	Затраты (на производство) – это затраты, обоснованные условиями производства и направленные на создание полезных ценностей или оказание услуг путем потребления материальных, трудовых и финансовых ресурсов [6, с.171].
Грищенко, О.В. Управленческий учет. Конспект лекций. / О.В. Грищенко – Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2007. – 243 с.	Затраты общие – затраты материалов, производственных мощностей и услуг, относящиеся к нескольким видам продукции, производимым совместно [7, с.105].
Лытнева, Н.А. Бухгалтерский учет: Учебник. / Л.И. Малявкина, Т.В. Федорова — М.: ФОРУМ: ИНФРА-М, 2006.— 496 с.	Затраты – материальные и иные затраты организации на производство продукции, выраженные в денежной форме [8, с.183].
Нечеткий, А. С. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве: учебник для студентов высших учеб. заведений по неэкономическим специальностям / А.С. Чечеткин. - Мн.: ИВЦ Минфина, 2008. - 608 с.	Затраты образуют издержки производства [9, с.456].
Литература по экономической теории
Дичковский, А. Экономическая теория. / А. Дичковский, А. Базылева, Л. Давыденко. – испр. и доп. – Мн.: Вышэйшая школа, 2011. – 352 с.	Затраты — размер ресурсов (для упрощения измеренный в денежной форме), использованных в процессе хозяйственной деятельности за определённый временной этап [10, с.127].
Гукасьян, Г. Экономическая теория. / Г. Гукасьян, Г. Маховикова, В. Амосова. – М.: ЭКСМО, 2011. – 736 с.	Затраты – это ресурсы или деньги, которые предназначены или уже потрачены и приобретение определенных товаров и услуг [11, с.311].
Прочая экономическая литература
Ермолович, Л. Анализ хозяйственной деятельности в промышленности. / Л. Ермолович, О. Головач, В. Зарецикй. – Мн.: Интерпрессервис, 2010. – 800 с.	Затраты — это стоимостная оценка использованных организацией производственных ресурсов [37, с.216]
Ковалев, В.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. Учебник. / В.В. Ковалев, О.Н. Волкова — M.: OOO «ТК Велби», 2002. — 424 с.	Затраты организации – это величина ресурсов, использованных в определенных целях, выраженная в деньгах [13, с.204].

Примечание – Источник: собственная разработка на основе изучения специальной экономической литературы

Для сопоставления, анализа приведенных в информационной таблице 1.1 подходов к определению сущности понятия «затраты», составим аналитическую таблицу 1.2.

Т аблица 1.2. - Анализ сущности понятий «затраты»

Окончание таблицы 1.2
Подходы	Сущность подхода	Авторы, источники
Юридический	Определение затрат всегда соотносится с конкретными целями, задачами (производством продукции).	Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. № 102. (НРПА, 2012 г., №12, 8/24697). Приказ Минсельхоза РФ от 13.06.2001 №654 «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методических рекомендаций по его применению».
Экономический	Затраты определяются использованием ресурсов, при этом, величина использованных ресурсов представлена в денежном выражении.	А. Дичковский [10, с.127], Г. Гукасьян [11, с.311], Л. Ермолович [37, с.216], В.В. Ковалев [13, с.204].
Бухгалтерский	Затраты определяются как использование материалов, производственных мощностей, трудовых и финансовых ресурсов для осуществления производственной деятельности.	Стражева [6, с.171], О.В. Грищенко [7, с.105],

Примечание – Источник: собственная разработка на основе изучения специальной экономической литературы

Таким образом, в результате анализа сущности подходов к определению понятия «затраты» можно заключить, что в исследуемых определениях присутствуют три важных положения:

- затраты определяются использованием ресурсов организации;

- величина использованных ресурсов представляется в денежном (стоимостном) выражении;

- определение затрат всегда соотносится с конкретными целями, задачами (например, производством продукции, работ, услуг).

Обобщая выше сказанное, термин «затраты» мы определим как используемые организацией ресурсы в стоимостном выражении для производства продукции, работ, услуг.

Под затратами вспомогательных производств понимаются затраты, связанные с деятельность вспомогательных производств по выполнению работ (оказанию услуг) для нужд основного производства.

Одни затраты на производство являются простыми, однородными, другие — комплексными. Одна часть затрат включается в себестоимость продукции непосредственно прямым путем, другая — распределяется. Одни затраты зависят от объема производства, другие — не зависят и т.д. Поэтому все это многообразие затрат, образующих себестоимость продукции, работ, услуг, необходимо классифицировать по определенным признакам. Это способствует улучшению планирования, прогнозирования, учета, контроля и их анализа.

По видам расходов затраты подразделяются на экономические элементы и статьи калькуляции.

Экономические элементы показывают, какие ресурсы израсходованы и на какую сумму в целом по организации, независимо от того, относятся ли эти расходы к произведенной продукции или к работам и услугам непромышленного характера. Экономические элементы используются при составлении сметы затрат на производство в денежном выражении и проверке ее исполнения, при нормировании и анализе оборотных средств организации. В народнохозяйственном масштабе по ним исчисляется национальный доход, созданный в промышленности.

К экономическим элементам относятся [1, с.354]:

- материальные затраты,

- затраты на оплату труда,

- отчисления на социальные нужды,

- амортизация основных средств,

- прочие затраты (износ нематериальных активов, арендная плата, обязательные страховые платежи, проценты по кредитам банка, налоги, включаемые в себестоимость продукции, отчисления во внебюджетные фонды и др.).

Эта группировка является единой для всех организаций.

Среди всех затрат организаций и предприятий материальные затраты занимают наибольший удельный вес. Рассмотрим их более подробно.

В элемент «Материальные затраты» включается стоимость [14, с.418-419]:

- приобретаемых со стороны сырья и материалов;

- приобретенных материалов;

- покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов;

- работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производствами и хозяйствами организации, не относящимися к основному виду деятельности, а также предпринимателями без образования юридического лица;

- природного сырья;

- приобретаемого со стороны топлива всех видов, расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии;

- покупной энергии всех видов, расходуемой на технологические, энергетические, двигательные и другие производственные и хозяйственные нужды организации.

Группировка затрат по элементам необходима для того, чтобы изучить материалоемкость, энергоемкость, трудоемкость, фондоемкость и установить влияние технического прогресса на структуру затрат. Если доля заработной платы уменьшается, а доля амортизации увеличивается, то это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, о росте производительности труда. Удельный вес зарплаты сокращается и в том случае, если увеличивается доля покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, что говорит о повышении уровня кооперации и специализации.

Классификация затрат по экономическим элементам нужна на этапе планирования с целью определения потребности в материальных, трудовых и денежных ресурсах.

Группировка затрат по назначению, т.е. по статьям калькуляции, указывает, куда, на какие цели и в каких размерах израсходованы ресурсы. Она необходима для исчисления себестоимости отдельных видов изделий в многономенклатурном производстве, установления центров сосредоточения затрат и поиска резервов их сокращения.

Основными статьями калькуляции являются [14, с.420]:

- сырье и материалы,

- возвратные отходы (вычитаются),

- покупные изделия и полуфабрикаты,

- топливо и энергия на технологические цели,

- основная и дополнительная зарплата производственных рабочих,

- отчисления на социальное и медицинское страхование производственных рабочих,

- расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования,

- общепроизводственные расходы,

- общехозяйственные расходы,

- потери от брака,

- прочие производственные расходы,

- коммерческие расходы.

Сумма расходов по калькуляционным статьям определяет фактическую себестоимость единицы продукции (изготовленной, выпущенной), поэтому и учет издержек производства ведется по видам вырабатываемой продукции (работ, услуг), что является наиболее важной и сложной частью учетных работ [15, с.397].

В зависимости от источников покрытия затраты подразделяются на [14, с.420; 16]:

1) включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг);

2) расходы по финансовой деятельности;

3) расходы по инвестиционной деятельности;

4) расходы, возмещаемые за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты налогов и сборов;

5) расходы, возмещаемые за счет резервов, капитальных вложений, инвестиций и др.

Кроме классификации затрат по экономическим элементам и калькуляционным статьям, они подразделяются еще по многим другим признакам. Представим классификацию затрат на производство в таблице 1.3.

Таблица 1.3 – Классификация затрат на производство

Окончание таблицы 1.3
Признаки классификации затрат	Виды издержек производства
По способу отнесения на себестоимость отдельных видов продукции:	1. Прямые - затраты, которые на основании первичных документов могут быть отнесены непосредственно на определенные виды продукции, работ, услуг, с изготовлением (выполнением, оказанием) которых они связаны (сырье, заработная плата рабочих и др.). 2. Косвенные расходы связаны с производством нескольких видов продукции и распределяются по объектам калькуляции пропорционально соответствующей базе (основной и дополнительной зарплате рабочих или всем прямым расходам, производственной площади и т.д.). Примером косвенных расходов являются общепроизводственные и общехозяйственные расходы, затраты на содержание основных средств и др. В отличие от распределяемых косвенные расходы могут быть распределены между объектами калькулирования лишь условно.
По отношению к производственному (технологическому) процессу	1. Основные - затраты, непосредственно связанные с изготовлением изделия и потребляемые в однократном производственном цикле. 2. Накладные - расходы, возникающие при обслуживании процесса производства, управлении, сбыте.
3. По единству состава	1. Одноэлементные - затраты, которые состоят из экономически однородных элементов (материалы, зарплата и др.). 2. Комплексные представляют собой совокупность разнородных экономических элементов: общепроизводственные и общехозяйственные расходы, расходы на освоение производства новых видов продукции, потери от брака и коммерческие расходы и др. Каждая из перечисленных комплексных статей включает затраты на материалы, топливо, зарплату и другие элементы.
4. По отношению к объему производства	1. Переменными являются расходы, изменяющиеся в зависимости от изменения объема производства. К ним относятся: расход сырья и материалов; топлива и энергии на технологические цели; покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов и услуги производственного характера; на оплату труда производственных рабочих; на тару, упаковку и транспортировку готовой продукции, включаемый в коммерческие расходы и др. [17, с.297]. 2. Условно-постоянными являются расходы, не зависящие от изменения объема производства. Условно-постоянные расходы включают общепроизводственные и общехозяйственные расходы. С увеличением объема производства в абсолютном выражении эти расходы возрастают, а их относительная доля в себестоимости единицы продукции снижается [17, с.297].
5. По эффективности	1. Производительные - расходы, связанные с изготовлением годной продукции и освоением новых изделий [18, с.94]. 2. Непроизводительные - затраты связаны с выпуском брака, потерями от простоев, недостачами ценностей на складах и др. [18, с.95].
6. По возможности нормирования	1. Нормируемые 2. Ненормируемые
7. По времени возникновения и включения в издержки производства	1. Текущие - расходы, производимые в процессе производства и непосредственно относимые на издержки производства (расход материалов, оплата труда, общепроизводственные и общехозяйственные расходы и др.) [18, с.95]. 2. К предстоящим относится создание резервов предстоящих расходов и платежей за счет издержек производства для предстоящих расходов в будущих периодах (на оплату очередных отпусков, ежегодного вознаграждения за выслугу лет, предстоящих затрат по ремонту основных средств и предметов проката и др.). 3. Расходы будущих периодов — это затраты, понесенные в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам (расходы, связанные с горно-подготовительными работами, освоением новых организаций, производств, установок и агрегатов, рекультивацией земель, неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств, взносом арендной платы за последующие периоды и др.) [18, с.95-96].
8. По участию в процессе производства	1. Производственные - затраты, непосредственным образом связанные с производством продукции [19, с.231]. 2. Внепроизводственные - расходы, связанные с реализацией произведенной продукции, которые входят в полную себестоимость продукции сверх ее производственной себестоимости [19, с.118].
9. По отражению в бизнес-плане	1. Планируемые затраты - затраты, рассчитываемые на определенный объем производства продукции на основе имеющегося портфеля заказов, заключенных договоров. 2. Непланируемые - затраты, отражаемые только в фактической себестоимости продукции, работ, услуг на основе полного и документального оформления фактических затрат в системе счетов бухгалтерского учета.

Примечание – Источник: собственная разработка на основе изучения специальной экономической литературы

Таким образом, классификация затрат весьма разнообразна. Затраты классифицируются в зависимости от различных условий, например, По способу отнесения на себестоимость отдельных видов продукции, или по участию в процессе производства, либо по отражению в бизнес-плане и других условий.

В бухгалтерском учете выделяются следующие объекты учета затрат [20, с.84]:

• экономические элементы затрат;

• статьи себестоимости;

• виды деятельности, производства, производственные подразделения, этапы производства, процессы, виды работ;

• места возникновения затрат;

• объекты калькулирования.

Места возникновения затрат – это структурные подразделения предприятия, являются объектами аналитического учета затрат на производство. [20, с.84]

Местами возникновения затрат в организации являются участки, бригады, подразделения и службы организации.

Целью учета затрат по местам возникновения является получение учетной информации о потреблении ресурсов на производственные нужды по сегментам организации и калькулирование себестоимости продукции [20, с.85].

Целью учета затрат по местам возникновения достигается решением следующих задач [21, с.167]:

• учет затрат на производство по видам с помощью первичного документирования по местам возникновения затрат;

• распределение затрат на производство между местами возникновения затрат пропорционально расчетным базам;

• выявление внутрипроизводственного потребления продукции, работ, услуг, произведенных другими подразделениями.

Учет затрат по местам их возникновения позволяет руководству предприятия обеспечить контроль за потреблением ресурсов, распределение накладных расходов между отдельными видами продукции, что необходимо при калькулировании себестоимости строительных работ.

Места возникновения затрат имеют следующее деление [22, с.217]:

• относящиеся к основному производству;

• относящиеся к вспомогательному производству;

• относящиеся к обслуживающему производству и хозяйствам;

• выполняющие функции обслуживания основного и вспомогательного производства;

• выполняющие функции общего управления и обслуживания, не связанные непосредственно с производственным процессом.

На предприятии составляется номенклатура мест возникновения затрат, где каждому структурному подразделению присваивается свой регистрационный номер.

Под местами возникновения затрат, относящихся к вспомогательному производству, относятся подразделения, производящие продукцию (выполняющие работы, оказывающие услуги) для внутреннего потребления или обслуживания производственного процесса, например, транспортный цех, ремонтный цех.

Вспомогательные места затрат обычно подразделяются на [22, с.217]:

- общие (здания и сооружения, электроснабжение, водоснабжение, гараж и т. п.);

- подготовительные и обслуживающие производства (заготовительные, ремонтные и т. п.);

Объект калькулирования – это вид продукции (работ, услуг) предприятия [22, с.218].

Целью учета затрат по объектам калькуляции является калькулирование себестоимости продукции.