Аудиторский риск как произведение отдельных компонентов риска

Словесное определение сущности риска	Уровень аудиторского риска в целом DAR=IR CR DR, %	Величины компонентов риска
		Неотъемлемый риск, %	Риск контроля, %	Риск необнару-жения, %
Низкий Средний Высокий Максимальный	1,2 - 1,5 3,6 - 4,2 6,4 - 8,0 9,6	40 - 50 60 - 70 80 - 100 100	30 50 80 80	10 12 10 12

Оценка аудитором уровня риска является одним из важнейших этапов проверки, поскольку от нее зависит не только вид получаемого заключения, но и дальнейшее благосостояние как аудиторской фирмы, так и фирмы - клиента. При благоприятном исходе проверки и отсутствии претензий со стороны налоговых органов к фирме - клиенту аудитор не только получает гонорар, но также не платит штрафы, о которых упоминалось ранее (что можно трактовать как скрытую форму дохода), а также имеет возможность продлить договор с данным клиентом и привлечь новых.

Для фирмы-клиента качественно проведенная проверка при низкой оценке риска позволяет сделать благоприятный прогноз о возможности функционирования в будущем, что привлечет новых инвесторов.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу.

Получение доказательств в аудите.

Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора.

Единые требования к количеству и качеству доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств, определяет Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства».

Количество информации, необходимой для аудиторских оценок, стандартом жёстко не регламентируется. Аудитор на основе своего профессионального суждения обязан самостоятельно принять решение о количестве информации, необходимой для составления заключения о достоверности бухгалтерской отчётности экономического субъекта.

Аудиторские доказательства можно классифицировать следующим образом:

I. По способу их получения аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными:

- внутренние аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде;

- внешние аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от третьей стороны, полученную в письменном виде;

- смешанные аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтверждённую третьей стороной в письменном виде.

Наибольшую ценность и достоверность для аудиторской организации представляют внешние доказательства, затем по степени ценности и достоверности следуют смешанные доказательства и внутренние доказательства. Самой достоверной считается информация, полученная аудитом самостоятельно.

II. По влиянию на объект аудита аудиторские доказательства могут быть прямыми и обратными:

- прямые доказательства – непосредственно подтверждают истинность (правильность) сделанного предположения;

- обратные доказательства – подтверждают истинность (правильность) сделанного предположения путём опровержения противоположного предположения.

III. По форме аудиторские доказательства могут быть личными (объяснения) и вещественными.

Аудиторские доказательства могут быть устными и письменными. Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно являются более достоверными, чем устные показания.

Источниками получения аудиторских доказательств являются:

- первичные документы экономических субъектов и третьих лиц;

- регистры бухгалтерского учёта экономического субъекта;

- результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

- устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;

- сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также с документами третьих лиц;

- результаты инвентаризации имущества экономического субъекта;

- бухгалтерская отчётность.

Качество доказательств зависит от их источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудиторами непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.

Независимо от вида аудиторских доказательств, они должны быть достоверными, достаточными и иметь надлежащий характер. Их достаточность в каждом конкретном случае определяют на основе оценки системы внутреннего контроля и величины аудиторского риска. Для составления объективного мнения и обоснованного заключения аудитор обязан собрать достаточное количество качественных доказательств.

Понятия достаточности и надлежащего характера взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств внутреннего контроля и проведения аудиторских процедур.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, аудитору необходимо использовать дополнительные аудиторские процедуры, чтобы разрешить возникшие противоречия и быть уверенным в достоверности собранных доказательств и обоснованности полученных выводов.

Аудиторские доказательства получают в результате выполнения аудиторских процедур. Способы получения аудиторских доказательств, как и их источники, различны. В соответствие с этим многообразны и аудиторские процедуры. Их обширный перечень приведён в общероссийском стандарте «Аудиторские доказательства», аудитор не ограничен этим перечнем, а может добавлять новые эффективные с его точки зрения процедуры.

Аудиторские процедуры классифицируются следующим образом:

• По способам получения аудиторских доказательств:

- Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.

- Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

- Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

- Подтверждение представляет собой ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).

- Пересчет представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

- Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок и искажений.

• По содержанию аудиторские процедуры можно разделить на четыре основные группы:

фактические;

• аналитические;

• специальные;

• документальные.

Фактические процедуры – это способы получения аудиторских доказательств, состоящие в проверках фактического наличия и состояния активов, фактического выполнения хозяйственных операций, достижения ими установленных результатов. Объектами фактических процедур могут быть деньги в кассе, товары и материалы на складе и т.д.

Фактические процедуры в свою очередь можно подразделить на следующие виды:

• участие в инвентаризации (проверке фактического наличия и состояния активов организации путём пересчёта, взвешивания, измерения и т.д.);

• осмотр (обследование) – самая простая и эффективная фактическая процедура;

• наблюдение – может осуществляться за фактическим процессом изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг и т.д.;

• контрольные замеры – проводятся с целью проверки соответствия выполненных работ в отражённом учёте;

• технологический контроль – предполагает осуществление контрольных операций для сравнения их результатов с данными учёта;

• лабораторный контроль – может проводиться для проверки соответствия свойств материала установленным;

• прочее.

При применении аналитических процедур в ходе аудита аудитор осуществляет анализ соотношений и закономерностей, основанных на сведениях о деятельности аудируемого лица, а также изучает связь этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией или причины возможных отклонений от нее.

Аналитические процедуры включают в себя:

• рассмотрение финансовой и другой информации об аудируемом лице в сравнении:

- с сопоставимой информацией за предыдущие периоды;

- с ожидаемыми результатами деятельности аудируемого лица, например, сметами или прогнозами, а также предположениями аудитора;

- с информацией об организациях, ведущих аналогичную деятельность (например, сравнение отношения выручки от продаж аудируемого лица к сумме дебиторской задолженности со средними отраслевыми показателями или с показателями других организаций сопоставимого размера в той же отрасли экономики);

• рассмотрение взаимосвязей:

- между элементами информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, исходя из опыта аудируемого лица;

- между финансовой информацией и другой информацией (например, между расходами на оплату труда и численностью работников).

Аналитические процедуры могут быть осуществлены разными способами (простое сравнение, комплексный анализ с применением сложных статистических методов и др.). Аналитические процедуры проводят в отношении консолидированной финансовой отчетности, финансовой отчетности дочерних организаций, подразделений или сегментов и отдельных элементов финансовой информации. Выбор аудитором процедур, способов и уровня их применения является предметом профессионального суждения.

Применение аналитических процедур творческая работа и трудно поддаётся формализации. Но некоторая сложность аналитических процедур окупается их эффективностью. Зарубежные исследования показывают, что с помощью аналитических процедур выявляется более трети от всех выявленных ошибок.

Специальные процедуры – это способы получения аудиторских доказательств непосредственно от работников проверяемого экономического субъекта либо из внешних источников.

По содержанию специальные процедуры могут быть следующими:

• опрос – может проводиться в письменной или устной форме с работниками аудируемого предприятия с целью оценки надёжности системы внутреннего контроля и выявления областей учёта с высоким риском появления ошибок и нарушений;

• проверка соблюдения установленных на проверяемом предприятии правил – заключается в наблюдении аудитором за выполнением правил документооборота, правил отражения в учёте хозяйственных операций и т.д.;

• подтверждение – состоит в получении от третьих лиц аудиторских доказательств в отношении сальдо взаиморасчётов, дебиторской задолженности, обязательств кредиторов, остатка денежных средств на счетах банка;

• составление альтернативного баланса – применяется для получения доказательств о реальности и полноте отражения в учёте готовой продукции, выполнения работ, оказания услуг.

Документальные процедуры – это способы получения аудиторских доказательств, состоящие в проверках документов (первичных учётных регистров, деклараций, бухгалтерской отчётности, системных). Проверка документов, которые составляют первооснову учётного процесса, является наиболее широко применяемой процедурой.

Документальные процедуры используются, прежде всего, для выявления ошибок и нарушений в учёте и в осуществлении хозяйственных операций, используются также для оценки надёжности внутреннего контроля.

По содержанию документальные процедуры можно подразделить на следующие виды:

• просмотр документов;

• сравнение документов;

• пересчёт арифметических расчётов бухгалтерии.

Просмотр – самая распространённая аудиторская процедура, с помощью которой чаще всего выявляются ошибки. Просмотр может осуществляться сплошным образом и выборочно. По направленности просмотр может быть двух видов:

- сканирование – просмотр документов одного уровня;

- прослеживание – просмотр документов, относящихся к интересующий аудитора операции в направлении: первичный документ – регистр учёта – бухгалтерская отчётность, или наоборот.

Сравнение документов – процедура, заключающаяся либо в сопоставлении различных вариантов одного и того же документа, находящихся в разных подразделениях проверяемой организации, либо в сопоставлении различных документов, в которых отражены различные аспекты одной и той же операции. В первом случае процедура сравнения обычно называется встречной проверкой документов, во втором – взаимной проверкой.

Пересчёт выполняется с целью выявления арифметических ошибок в расчёт бухгалтерии. Пересчёт выделен в процедуру, отдельную от просмотра документов, поскольку предполагает отдельные действия аудитора, которые не совершаются в ходе просмотра – осуществление аудитором независимых расчётов для сравнения результатов с расчётами бухгалтерии. Как правило, пересчёт выполняется на выборочной основе.

Все рассмотренные аудиторские процедуры могут использоваться для разных целей, в основном для установления надёжности системы внутреннего контроля и для выявления ошибок. В соответствии с этим аудиторские процедуры могут быть разделены на две большие группы:

• процедуры на соответствие;

• процедуры по существу.

Процедуры на соответствие имеют целью проверку соответствия содержащейся в документах информации установленным правилам, требованиям, нормативам. Именно эти процедуры и применяют для выявления надёжности системы внутреннего контроля.

Процедуры по существу имеют целью выявление в учётных документах ошибочных сумм, которые могут оказаться существенными.

Аналитические процедуры по своей природе являются процедурами по существу. Фактические процедуры чаще бывают процедурами по существу, но могут быть и процедурами на соответствие.

Собранные в результате применения аудиторских процедур аудиторские доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах, составленных в виде записей об изучении и оценке постановки систем бухгалтерского учёта и организации внутреннего контроля, а также бланков, таблиц и протоколов, отражающих планирование, выполнение и изложение результатов аудиторских процедур. Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторского заключения.