1.3 Основні принципи ведення бухгалтерського обліку кредитних операцій.

Кредитування є найважливішим напрямом здійснюваних банком активних операцій. Кредитний портфель становить здебільшого від третини до половини всіх активів банку.

Беручи участь у процесі кредитування, банк силь­но ризикує. Навіть за найліпшої кредитної політики можливі втрати кредитних коштів. Репутація банку може бути серйозно підірвана зростанням частки проблемних кредитів, що призводить до погіршання позиції банку на ринку кредитних ресурсів.

Для успішного кредитування, підвищення дохідності кредит­них операцій банк потребує зрозумілої та гнучкої системи управління власним кредитним портфелем. За сучасного нестабі­льного та недосконалого законодавства успішне вирішення цього питання прямо пов'язане з бухгалтерським обліком, що є інформаційною підсистемою управління. Система бухгалтерського обліку в банку грунтується на єдиних принципах і методах, визначених його обліковою політикою

До заборгованостей за кредитними операціями, що станов­лять кредитний портфель банку, належать:

• строкові депозити, розміщені в інших банках, та сумнівна заборгованість за ними;

• кредити, надані іншим банкам, та сумнівна заборгованість за ними;

• рахунки суб'єктів господарської діяльності за овердрафтом, за факторинговими операціями та прострочена заборгованість за факторинговими операціями;

• кошти, надані суб'єктам господарської діяльності (СГД) за операціями репо;

• кредити, надані у формі обліку векселів, та сумнівна забор­гованість за ними;

• кредити СГД за внутрішніми торговельними, експортно-імпорт­ними, іншими операціями в поточну та інвестиційну діяльність;

• сумнівна заборгованість за кредитами, що надані СГД;

• кредити, надані центральним і місцевим органам державного управління, та сумнівна заборгованість за ними;

• кредити в інвестиційну діяльність і на поточні потреби, які надані фізичним особам;

• сумнівна заборгованість за кредитами, що надані фізичним особам;

• гарантії, акцепти та авалі, що надані банкам;

• сумнівна заборгованість за виплаченими гарантіями, вида­ними іншим банкам;

• гарантії та авалі, надані клієнтам;

• сумнівні гарантії, надані банкам та клієнтам;

• зобов'язання з кредитування, які надані банкам та клієнтам.

Загальна заборгованість за кредитними операціями становить валовий кредитний ризик для кредитора.

Облік зазначених елементів кредитного портфеля ґрунтується на загальновживаних принципах, зокрема:

• безперервності діяльності установи банку;

• стабільності правил бухгалтерського обліку;

• обережності;

• поділу звітних періодів (нарахування доходів та витрат);

• датування операцій;

• переваги змісту над формою;

• оцінки активів та пасивів;

• окремого відображення активів і пасивів.

До кредитних операцій, ураховуючи принцип МСБО «перева­га змісту над формою», належать також:

• операції з фінансового лізингу;

• розміщення міжбанківських депозитів;

• операції купівлі активів за умови зворотного продажу (опе­рації репо).

Фінансовий облік надання або отримання кредитів, визнання доходів (витрат) за кредитними операціями здійснюється на ра­хунках плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України (постанова Правління НБУ від 21.11.97 за № 388) зі змінами та доповненнями.[5]

Чітко простежуються такі принципи бухгалтерського обліку кредитів за планом рахунків.

Кредити поділяються на міжбанківські, які обліковуються на відповідних рахунках класу 1, та кредити суб'єктам господарсь­кої діяльності, які обліковуються на рахунках класу 2.

Кредити, видані суб'єктам господарської діяльності, у свою чергу, поділяються на дві великі групи:

• кредити в поточну діяльність;

• кредити в інвестиційну діяльність.

За обліковування кредиту на рахунках плану рахунків насам­перед беруть до уваги цільове спрямування кредиту.

У разі зміни початкової дати погашення кредиту основний борг переноситься на рахунок пролонгованої заборгованості (як­що між банком та позичальником підписано відповідну угоду).

Коли у визначений угодою термін кредит не буде оплачено, то наступного дня кредит переноситься на рахунок простроченої заборгованості

Такий принцип визнання заборгованості простроченою поши­рюється не лише на факт погашення номіналу, а й на його части­ни (коли угодою передбачено поетапну сплату основного боргу).

Факт визнання кредитної заборгованості сумнівною фіксуєть­ся за умови, коли банк не має впевненості щодо її погашення пози­чальником. До уваги передусім беруть результати аналізу фінан­сового стану позичальника та перспективи його подальшої діяль­ності. Утім, у нормативних документах НБУ бракує вказівок на термін, після настання якого можна обліковувати заборгованість як прострочену.

З кожної групи рахунків для відображення конкретних креди­тних операцій виокремлюються рахунки для обліку пролонгова­них, прострочених заборгованостей за кредитами, а також нара­хованих та прострочених нарахованих доходів за ними.

Бухгалтерські проведення за кредитною операцією стосуються:

1) обліку номіналу кредиту та зміни основної суми боргу;

2) обліку процентних та комісійних доходів.

Облік номіналу кредиту залежить від методу виплати процентів:

• за період;

• на період.

У разі застосування методу «за період» проценти можуть ви­плачуватися періодично або в кінці терміну, визначеного кредит­ною угодою, а номінальна сума кредиту і сума, що переказується на поточний рахунок клієнта (або кореспондентський рахунок банку), збігаються.

За застосування методу «на період» проценти можуть сплачува­тись повністю або частково в момент видачі кредиту, тобто аван­сом. Оскільки суму, що переказується на поточний рахунок по­зичальника, буде зменшено на суму процентів, сплачених «на пе­ріод», у фінансовому обліку окремо обліковується сума номіналу кредиту та сума процентів, що сплачена авансом. Протягом дії кредитної угоди сума авансових процентів має бути амортизована.

У процесі обліку кредитних операцій слід дотримуватись пра­вила: пролонгована заборгованість, прострочена заборгованість, а також нараховані доходи та прострочені нараховані доходи об­ліковуються на відповідних рахунках тієї групи плану рахунків, де обліковується номінал кредиту (сума основного боргу за кре­дитною угодою); сумнівна заборгованість обліковується за окре­мими групами рахунків, але в розрізі балансових рахунків, котрі визначають конкретну групу кредитів, щодо яких заборгованість визнається сумнівною.[6]