Оформление и отражение цессионарием в бухучете и при налогообложении приобретения права требования по договору цессии

 При уступке права требования кредитор (цедент) передает другому лицу (цессионарию) принадлежащее ему право требования от должника исполнения его обязательств. Например, кредитор вправе передать свои права требования другому лицу, когда должник не может вовремя погасить дебиторскую задолженность.

Приобретая права требования, цессионарий заключает с цедентом договор цессии (ст. 389 ГК РФ).

Согласие должника, долг которого покупает цессионарий, при этом не требуется. Исключением являются случаи, предусмотренные договором или законодательством (например, когда уступается требование по обязательству, в котором личность кредитора имеет значение (при возмещении вреда, причиненного здоровью)). Должника нужно уведомить в письменной форме о том, что права первоначального кредитора переходят к новому лицу.

Об этом сказано в статье 382 Гражданского кодекса РФ.

Письменно уведомить должника об уступке права требования необходимо для того, чтобы он погасил свой долг (выполнил другие обязательства) в отношении нового кредитора (п. 3 ст. 382 ГК РФ). Кто должен это сделать – цедент или цессионарий, в Гражданском кодексе РФ не сказано.

В то же время, если должник не будет знать о смене кредитора, для цессионария могут возникнуть неблагоприятные последствия. Не зная об уступке права требования, должник выполнит свои обязательства перед старым кредитором. Тогда цессионарию придется выяснять обстоятельства сделки с цедентом, так как любые требования к должнику в этом случае будут несостоятельны. Это следует из пункта 3 статьи 382 Гражданского кодекса РФ.

Необходимость уведомлений должника об уступке права требования обусловлена еще и другими положениями Гражданского кодекса РФ. В частности:

– должник вправе выдвигать против требования нового кредитора возражения, которые он имел против первоначального кредитора к моменту получения уведомления о переходе прав по обязательству к новому кредитору (ст. 386 ГК РФ). Например, возражения могут быть связаны с истечением срока давности по уступленному требованию и т. д.;

– в случае уступки требования должник вправе зачесть против требования нового кредитора свое встречное требование к первоначальному кредитору (ст. 410 ГК РФ).

Таким образом, уведомить должника о смене кредитора (т. е. об уступке права требования) в интересах цессионария, так как это позволит избежать ему всех неблагоприятных последствий, связанных с уступкой права требования. Формы, по которой нужно уведомить должника, законодательно не установлено. Поэтому составить такой документ можно в произвольной форме.

Однако по договоренности сторон договора цессии должника может уведомить и цедент. Законодательство это не запрещает. Такой вывод позволяет сделать пункт 3 статьи 382 Гражданского кодекса РФ.

В бухучете приобретение права требования долга (дебиторской задолженности) по договору цессии является финансовым вложением цессионария, которое учитывается на счете 58 «Финансовые вложения» (п. 3 ПБУ 19/02).

По дебету счета 58 отражаются приобретенное право требования по фактическим затратам на его приобретение. Состав таких затрат формируется из:

– сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу (цеденту);

–иных расходов, непосредственно связанных с приобретением (например, консультационные услуги, посреднические вознаграждения).

Об этом говорится в пунктах 8 и 9 ПБУ 19/02.

На дату подписания договора цессии в учете необходимо сделать проводки:

Дебет 58 Кредит 76 (75)

– приобретено право требования по договору цессии.

Погашение задолженности перед цедентом отражаются проводкой:

Дебет 76 (75) Кредит 51 (50)

– погашена задолженность перед цедентом по договору цессии.

По кредиту счета 58 отражаются списание права требования (при погашении должником своих обязательств). Стоимость права требования (с учетом расходов на приобретение) учитываются в составе прочих расходов, а сумму, полученную от должника, – в составе прочих доходов (п. 11 ПБУ 10/99, п. 7 ПБУ 9/99). При этом на момент подписания договора цессии в учете необходимо сделать проводки:

Дебет 51 (50) Кредит 76

– получена задолженность от должника;

Дебет 76 Кредит 91-1

– учтена в составе доходов сумма погашенной задолженности;

Дебет 91-2 Кредит 58

– учтена в составе расходов стоимость приобретенного права требования (с учетом расходов на приобретение).

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 58, 76, 91).

Порядок отражения у цессионария уступки права требования при расчете налогов зависит от системы налогообложения, которую он применяет.

Погашение обязательства является объектом обложения НДС. Налоговой базой в этом случае будет превышение суммы погашаемого обязательства над ценой приобретения долга. Данное правило применяется, только если денежное требование вытекает из договоров реализации товаров (работ, услуг), операция по реализации которых облагаются НДС. Такие правила содержит пункт 2 статьи 155 Налогового кодекса РФ. В этом случае организации, которые являются плательщиками НДС, на полученную разницу (между суммой погашения и ценой приобретения) должны начислить НДС по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Сделать это нужно в день прекращения обязательства (п. 8 ст. 167 НК РФ).

При этом в учете необходимо сделать проводки:

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– начислен НДС на сумму превышения долга над ценой приобретенного обязательства (дебиторской задолженности).

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.

Уступка права требования первоначальным кредитором облагается НДС как обычная реализация. Поэтому, если цедент предъявил «входной» НДС цессионарию, его сумму можно принять к вычету при выполнении следующих условий:

– имущественное право приобретено для использования в деятельности, облагаемой НДС;

– приобретенное имущественное право принято к учету;

– получен счет-фактура.

Такой порядок предусмотрен подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

Поскольку и дальнейшее погашение обязательства, и переуступка права требования являются налогооблагаемыми НДС операциями, при соблюдении перечисленных выше условий «входной» налог можно принять к вычету.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении операций по приобретению дебиторской задолженности на основании договора уступки права требования. Учет у цессионария

В январе ЗАО «Бета» приобрело у ООО «Полет» право требования (дебиторскую задолженность) к ОАО «Мастерица». Сумма долга составляет 590 000 руб. Приобретенное право требования вытекает из договора купли-продажи товаров, реализация которых облагается НДС.

Право требования долга было приобретено за 550 000 руб. на основании договора цессии, который был подписан 25 января. «Входной» НДС «Полет» «Бете» не предъявлял и счет-фактуру не выставлял. В этом же месяце «Бета» перечислила деньги за приобретенное право требования «Полету».

Всю сумму долга «Мастерица» перечислила «Бете» в феврале.

Учет доходов и расходов «Бета» ведет по методу начисления, налог на прибыль платит ежемесячно.

«Бете» следует отразить эти операции следующим образом.

Январь:

Дебет 58 Кредит 76

– 550 000 руб. – приобретено право требования по договору цессии;

Дебет 76 Кредит 51

– 550 000 руб. – произведена оплата цеденту за приобретенную дебиторскую задолженность.

Февраль:

Дебет 51 (50) Кредит 76

– 590 000 руб. – получена задолженность от должника;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 590 000 руб. – учтена в составе доходов сумма погашенной дебиторской задолженности;

Дебет 91-2 Кредит 58

– 550 000 руб. – списана стоимость приобретенного права требования.

Так как сумма, полученная от должника, больше цены приобретения долга, организация в день прекращения обязательства начислила НДС на сумму превышения.

Февраль:

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 6102 руб. ((590 000 руб. – 550 000 руб.) × 18/118) – начислен НДС к уплате в бюджет на сумму превышения долга над ценой приобретения дебиторской задолженности.