Тема 8. Облік кредитних операцій

План Лекції

1. Сутність і принципи відображення кредитних операцій в обліковій системі банку.

2. Характеристика рахунків, що служать для обліку банківських кредитів.

3. Облік операцій з надання кредиту.

4. Облікові процедури, що виконуються з настанням терміну погашення кредиту.

1. Сутність і принципи відображення кредитних операцій в обліковій системі банку

Кредитна операція – це активна банківська операція, пов'язана з наданням позики або наданням зобов'язання (гарантії, поручительства, авалю), яке, в разі його виконання, приведе до фактичного передання коштів на кредитній основі.

Кредит визнається активом від моменту надання зобов'язання з кредитування (укладання кредитної угоди), незалежно від того, чи супроводжується це зобов'язання фактичним рухом коштів. Зобов'язання з кредитування, що не супроводжується відповідними грошовими потоками, обліковується банком як позабалансовий актив. Таке зобов'язання визнається за позабалансом від дати укладання угоди (дати операції) до дати фактичного перерахування коштів на користь позичальника (дати розрахунку). Якщо часового розриву між цими датами не існує, то запис за позабалансом не здійснюється і така позика обліковується як балансовий актив.

Видання кредиту здійснюється на підставі укладеної кредитної угоди, яка визначає умови кредитування.

Фінансовий облік конкретного кредиту ведеться відповідно до умов, визначених кредитною угодою.

Основними принципами, на яких базується облік кредитних операцій комерційного банку є:

• принцип превалювання сутності над формою;

• принцип нарахування та відповідності доходів і витрат;

принцип обачності.

Для відображення кредитного портфеля комерційного банку у фінансовій звітності кредити класифікуються за категоріями позичальників, напрямами вкладання коштів і термінами їх погашення. При цьому термін позики визначається від дати укладення угоди до дати погашення кредиту.

Згідно з МСБО 30 «Розкриття у фінансових звітах банків та подібних фінансових установ» комерційним банкам було б доцільно у фінансовій звітності розкривати інформацію про надані кредити за термінами від дати складання звіту до дати погашення позики. Така інформація дає найкращу основу для оцінки ліквідності банку.

2. Характеристика рахунків, що служать для обліку банківських кредитів.

Заборгованість за кредитами, що надаються комерційними банками, обліковується за рахунками першого, другого та дев'ятого класів Плану рахунків (рис. 1).

За рахунками першого класу обліковуються міжбанківські кредити надані та депозити розміщені.

1-й клас
Кредити і депозити, надані та розміщені на міжбанківському кредитному ринку
12 Кошти у Національному банку України	15 Кошти в інших банках
121 А* Строкові депозити в Національному банку України	151 А Строкові депозити, розміщені в інших банках 152 А Кредити, надані іншим банкам
	158 А Сумнівна заборгованість інших банків
	159 КА** Резерв під заборгованість інших банків (Зменшує кредитний портфель банку)

* А - активні рахунки; ** КА - контрактивні рахунки

За рахунками другого класу обліковуються кредити, надані клієнтам у розрізі таких контрагентів:

• суб'єктів господарської діяльності;

• органів загального державного управління;

• фізичних осіб.

Згідно змін до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України, затверджених постановою Правління НБУ від 19 березня 2003 р. № 120, з Плану рахунків банків вилучено окремі рахунки, які служать для обліку кредитів овердрафт. Вказані кредити обліковуються як дебетові залишки за поточними й картковими рахунками юридичних і фізичних осіб (рахунки 2600, 2605, 2620, 2625). Характеристику останніх змінено з пасивних на активно-пасивні.

Рис. 1. Структура відображення кредитів у Плані рахунків бухгалтерського обліку банків України

2-й клас
1			2			3
Кредити, надані клієнтам
20 Кредити, які надані суб'єктам господарської діяльності		21 Кредити, які надані органам загального державного управління				22 Кредити, які надані фізичним особам
201 А	Кошти, які надані суб'єктам господарської діяльності за операціями РЕПО	210 А			Кредити, які надані центральним органам державного управління	220 А	Кредити на поточні потреби, які надані фізичним особам
202 А	Рахунки суб'єктів господарської діяльності за врахованими векселями	211 А			Кредити, які надані місцевим органам державного управління	221 А	Кредити в інвестиційну діяльність, які надані фізичним особам
203 А	Рахунки суб'єктів господарської діяльності за факторинговими операціями
204 А	Кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями
2-й клас
1		2				3
205 А	Кредити суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями
206 А	Інші кредити в поточну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності
207 А	Кредити в інвестиційну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності
209 А	Сумнівна заборгованість за кредитами, які надані суб'єктам господарської діяльності	219 А		Сумнівна заборгованість за кредитами, які надані органам загального державного управління		229 А	Сумнівна заборгованість за кредитами, які надані фізичним особам
24 Сумнівна заборгованість за нарахованими доходами та резерви під заборгованість за кредитами і нарахованими доходами
240 КА Резерви під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам (Зменшує кредитний портфель банку)

За рахунками дев'ятого класу обліковуються гарантії, акцепти, авалі та зобов'язання з кредитування, надані банкам і клієнтам.

9-й клас
Гарантії, акцепти, авалі та зобов'язання з кредитування надані банкам і клієнтам
90	Зобов'язання і вимоги за усіма видами гарантій	91	Зобов'язання з кредитування, .надані та отримані
900 А	Гарантії, поручительства, акредитиви та акцепти, що надані банкам	910А	Зобов'язання з кредитування, надані банкам
902 А	Гарантії, надані клієнтам	912 А	Зобов'язання з кредитування, надані клієнтам
909 А	Сумнівні гарантії та поручительства

Загалом кредитний портфель банку містить:

• строкові депозити, розміщені в інших банках, і сумнівну заборгованість за ними (рахунки 1510-1512, 1515, 1516, 1517, 1581);

• кредити, надані іншим банкам, і сумнівну заборгованість за ними (рахунки 1520-1525, 1527, 1582);

• рахунки суб'єктів господарської діяльності за факторинговими операціями та прострочену заборгованість за факторинговими операціями (рахунки 2030, 2037);

• кошти, надані суб'єктам господарської діяльності за операціями репо (рахунок 2010);

• кредити, надані у формі врахування векселів, та сумнівну заборгованість за ними (рахунки 2020 мінус 2026, 2027, 2092);

• кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями, за експортно-імпортними операціями, в поточну діяльність, в інвестиційну діяльність (рахунки 2040, 2045, 2047, 2050, 2055, 2057, 2061, 2062, 2065, 2067, 2070, 2071, 2073-2075, 2077);

• сумнівну заборгованість за кредитами, наданими суб'єктам господарської діяльності (рахунки 2093-2097, 2099);

• кредити, надані центральним і місцевим органам державного управління, та сумнівну заборгованість за цими кредитами (рахунки 2100, 2105, 2107, 2110, 2115, 2117, 2190, 2191, 2198, 2199);

• кредити в інвестиційну діяльність і на поточні потреби, надані фізичним особам (рахунки 2201, 2202, 2205, 2207, 2210, 2211, 2213, 2214, 2217);

• сумнівну заборгованість за кредитами, наданими фізичним особам (рахунки 2290, 2291, 2299);

• гарантії, акцепти та авалі, надані банкам (рахунки 9000, 9002, 9003);

• сумнівну заборгованість за виплаченими гарантіями, виданими іншим банкам (рахунок 1589);

• гарантії та авалі, надані клієнтам (рахунки 9020, 9023);

• сумнівні гарантії, надані банкам і клієнтам (рахунки 9090, 9091);

• зобов'язання з кредитування, які надані банкам та клієнтам (рахунки 9100, 9129).

Група рахунків, що служать для обліку заборгованості за наданими кредитами, має таку побудову.

АААА	Рахунок (чи декілька рахунків), за яким обліковується номінал кредиту
ААА7	Рахунок, за яким обліковується прострочена заборгованість за кредитами певної групи
ААА8	Рахунок, за яким обліковуються нараховані доходи за кредитами певної групи
ААА9	Рахунок, за яким обліковуються прострочені нараховані доходи за кредитами певної групи

Для обліку сумнівної заборгованості за наданими кредитами у Плані рахунків бухгалтерського обліку виділено окремі групи рахунків. За рахунками окремих груп обліковуються також резерви під заборгованість за наданими кредитами. В разі віднесення заборгованості за кредитом на той чи той балансовий рахунок ціль кредиту має перевагу над його формою. Кредити в інвестиційну діяльність у формі фінансового лізингу обліковуються за відповідним рахунком 207 групи «Кредити в інвестиційну діяльність, надані суб'єктам господарської діяльності».