4 Вопрос. Смета расходов и калькуляция себестоимости продукции

Для изучения структуры себестоимости продукции все расходы на ее производство и реализацию группируются по экономическим элементам затрат и по калькуляционными статьям расходов. Прежде всего следует определить, чем отличается смета от калькуляции. Отличие статей калькуляции от аналогичных элементов затрат (смета) заключается в том, что в первом случае учитываются только расходы на определенное изделие, а во втором - все расходы предприятия, независимо от того, где и на какие нужды они были осуществлены.

Смета расходов используется для определения общей потребности предприятия в материалах и денежных ресурсах. Группировка затрат по статьям расходов предоставляет возможность отслеживать расходы по их месту и назначению, позволяет узнать сколько обходится предприятию производство и реализация отдельных видов продукции. Планирование и учет себестоимости по статьям расходов необходимы для того, чтобы определить, под влиянием каких факторов сформировался уровень себестоимости, что показывает на направления ее снижение.

Элементами расходов признается совокупность их экономически однородных потоков. Построение учета операционных расходов предприятия по экономическим элементам (смета расходов) регламентируется действующим П(С)БУ 16 "Расходы". Согласно ему в Украине предусмотрена такая группировка затрат на производство (операционных расходов) по элементам:

1) материальные затраты - Зм;

2) расходы на оплату труда - Рот;

3) отчисления на социальные мероприятия – ЕСВ=ОСМ;

4) амортизация - А;

5) прочие операционные расходы - Рпр.

Элементы операционных расходов

Наименование показателя	Пояснения
1) Материальные затраты		Списание на цели операционной деятельности использованных материальных ценностей, а также технологических ресурсов (воды, пара, газа, электроэнергии и т. д.), за исключением материалов, использованных для производства продукции внутреннего потребления. Сюда не включаются материалы, использованные для создания и ремонта ОС
2) Расходы на оплату труда		Начисленные расходы на оплату труда работников основного и вспомогательных производств, администрации, сбыта в рамках осуществления операционной деятельности. Сюда же относятся и начисления резерва отпусков работникам.Не включается зарплата работников, занятых созданием и ремонтом ОС
3) Отчисления на социальные мероприятия		Начисленные предприятием взносы на обязательное пенсионное и социальное страхование, а также добровольное страхование работников за счет предприятия. Здесь же указываются расходы на страхование, включенные в резерв отпусков
4) Амортизация		Амортизация основных средств, нематериальных активов, долгосрочных биологических активов (учитываемых по первоначальной стоимости) как производственных, так и непроизводственных
5) Прочие операционные расходы		Включаются другие расходы операционной деятельности, в частности: списание (уценка) оборотных активов (кроме готовой продукции и фининвестиций), себестоимость реализованной валюты, курсовые разницы, штрафы, подлежащие уплате, суммы налогов, сборов (кроме налога на прибыль, НДФЛ и вычитаемых из оборота и др.)

1) Итак, несколько глубже исследуя структуру операционных расходов, определяем, что в состав элемента "Материальные затраты" включается стоимость израсходованных на производстве (кроме продукции собственного производства) сырья и основных материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, топлива и энергии, строительных материалов, запасных частей, тары и тарных материалов, вспомогательных и других материалов. При исследовании элемента "Материальные затраты" важно определить долю определенного элемента в общей сумме расходов сметы, для чего применяется следующая формула:

2) Элемент "Расходы на оплату труда" состоит из заработной платы, премий и поощрений, компенсационных выплат, оплаты отпусков и другого неотработанного времени, другие расходы на оплату труда. Для расчета доли используем следующую формулу:

3) В состав элемента "Отчисления на социальные мероприятия" включаются отчисления на пенсионное обеспечение, отчисления на социальное страхование, страховые взносы на случай безработицы, отчисления на индивидуальное страхование персонала предприятия, отчисления на другие социальные мероприятия. Для данного элемента тоже находят долю по формуле

4) Состав элемента "Амортизация" определяется суммой начисленной амортизации основных средств, нематериальных активов, прочих необоротных материальных активов. Определяем долю для этого элемента с помощью следующей формулы:

5) Элемент "Прочие операционные расходы" состоят из расходов операционной деятельности, которые не вошли в состав перечисленных выше элементов, в том числе командировочные расходы, услуги связи, расходы на выплату материальной помощи, плату за расчетно-кассовое обслуживание. Долю этого экономического элемента рассчитывают по следующей формуле:

Анализ структуры себестоимости позволяет выявить резервы снижения себестоимости, разработать соответствующие мероприятия. Обоснование затрат по экономическим элементам используется для согласования показателей себестоимости с другими разделами плана предприятия - материально-технического снабжения, по труду и кадрам, финансовым планом. Такой анализ используется также для расчета потребности в оборотных средствах, определении экономической эффективности.

Группировка затрат по экономическим элементам показывает материальные и денежные расходы предприятия без разделения их на отдельные виды продукции и другие хозяйственные нужды. По экономическим элементам нельзя определить себестоимость единицы продукции, поэтому наряду с группировкой затрат по экономическим элементам расходыы на производство планируются и учитываются по статьям расходов (статьям калькуляции).

Согласно П(С)БУ 3 и Методических рекомендаций № 47, в промышленности применяется такая номенклатура (укрупненный типовой перечень) основных калькуляционных статей для расчета производственной себестоиомости (Спр):

• сырье и материалы (за вычетом возвратных отходов);

• покупные полуфабрикаты и комплектующие;

- топливо и энергия на технологические цели;

- основная заработная плата производственных рабочих (и дополнительная);

- дополнительная заработная плата производственных рабочих;

- отчисления на социальные мероприятия производственных рабочих;

- подготовка и освоение производства;

- расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО);

- общепроизводственные расходы;

- потери от брака;

- прочие производственные расходы.

Такой перечень может быть более широким и более детализированным или уже, что зависит от отрасли промышленного производства и его специфики.

Следовательно, перечень и состав статей калькуляции производственной себестоимости продукции и устанавливается предприятием самостоятельно с учетом специфики отрасли промышленности (сферы услуг) и вида деятельности предприятия, а также особенностей технологии и организации производства и реализации его продукции. Номенклатура статей калькуляции себестоимости продукции формируется, исходя из распределения затрат на прямые и косвенные.

Различают три вида калькуляций:

- плановую;

- нормативную;

- отчетную.

В плановой калькуляции себестоимость определяется путем расчета затрат по отдельным статьям, а в нормативной - по действующим на данном предприятии нормами. Поэтому она, в отличие от плановой калькуляции, в связи со снижением нормативов, в результате проведения организационно-технических мероприятий пересматривается, как правило, ежемесячно. Отчетная калькуляция составляется на основе данных бухгалтерского учета и показывает фактическую себестоимость изделия, благодаря чему становится возможной проверка выполнения плана по себестоимости изделий и выявления отклонений от плана на отдельных участках производства.

Однако особого внимания требует типовая номенклатура статей калькуляции полной себестоимости реализованной продукции, которая включает:

- производственную себестоимость реализованной продукции;

- административные расходы;

- расходы на сбыт;

- другие операционные расходы;

- финансовые расходы.

Следовательно, полную себестоимость по калькуляционным статьям можно рассчитать по следующей формуле:

Сп = Спр + НПР = Спр + Радм + Рсб

где Спр - производственная себестоимость;

НПР - непроизводственные расходы (административные расходы, расходы на сбыт и прочие операционные расходы, финансовые расходы).

К административным расходам относятсятся общехозяйственные расходы, связанные с управлением и обслуживанием предприятия:

- общие корпоративные расходы (организационные и представительские расходы, расходы на обнародования финансовой отчетности, расходы на проведение годовых собраний собственников корпоративных прав и т.д.);

- расходы на оплату труда, отчисления на социальные мероприятия, расходы на служебные командировки персонала аппарата управления предприятием и другого общехозяйственного персонала;

- расходы на связь;

- амортизация основных средств и нематериальных активов общехозяйственного назначения;

- расходы на операционную аренду основных средств и роялти, имеющих общехозяйственное назначение.

Расходы на сбыт включают расходы, связанные с реализацией (сбытом) продукции и услуг. В состав косвенных расходов по комплексной калькуляционной статье "Расходы на сбыт" относятся:

- стоимость услуг вспомогательных производств предприятия и сторонних предприятий по упаковке готовой продукции (товаров) на складах предприятия;

- расходы на ремонт товарной тары;

- расходы на оплату труда и отчисления на социальные мероприятия продавцов, торговых агентов, работников подразделений предприятия, обеспечивающих сбыт;

- комиссионное вознаграждение посторонних торгово-посреднических предприятий за услуги по сбыту продукции (товаров) предприятия;

- расходы на исследования рынка (маркетинг), рекламу, расходы на предпродажную подготовку продукции (товаров); потери на служебные командировки работников, занятых сбытом;

- расходы на содержание основных средств и нематериальных активов, используемых для сбыта продукции (товаров): операционная аренда, роялти - платежи за право использования зарегистрированных знаков на товары и услуги или торговой марки, информации и коммерческого опыта - ноу-хау, другие записи на носителях;

- расходы на транспортировку готовой продукции (товаров) между складам подразделений (филиалов, представительств) предприятия;

- расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание продукции предприятия.

В другие операционные расходы относят следующие:

- расходы на исследования и разработки в соответствии с Положением бухгалтерского учета 8 "Нематериальные активы";

- себестоимость реализованной иностранной валюты для целей бухгалтерского учета определяется путем пересчета иностранной валюты в денежную единицу, является эквивалентом, выраженной в денежной единице Украины по курсу Национального банка Украины на дату продажи иностранной валюты, плюс расходы, связанные с продажей иностранной валюты;

- расходы от операционной курсовой разницы (расходы во изменения валютных курсов по операциям, актинами и обязательствами, связанные с операционной деятельностью предприятия);

- потери от обесценения запасов;

- недостачи и потери от порчи ценностей (кроме учтенных по статьям общепроизводственных расходов),

- признанные штрафы, пени, неустойки;

- расходы на содержание объектов социально-культурного назначения;

- прочие операционные расходы.

К финансовым расходам относятся расходы на проценты (за пользование полученными кредитами, выпущенным облигациям, за финансовую аренду) и другие расходы предприятия, что связанные с привлечением заемного капитала. Потери от участия в капитале являются убытками от инвестиций в ассоциированные, дочерние и совместные предприятия, учитываемые по методу участия в капитале.

Рассмотрим методику расчета отдельных статей калькуляции.

Расходы на сырье и материалы рассчитываются как сумма произведений норм расходования различных видов сырья и материалов (по спецификации на единицу продукции) и стоимости натуральной единицы соответствующих видов сырья и материалов (по оценке их выбытия). Таким образом, эту статью можно рассчитать по следующей формуле:

где Нп - норма расхода материала на деталь;

Цм - цена единицы массы;

К m - коэффициент, учитывающий транспортно-заготовительные расходы (2-10%);

Млс - масса возвратных отходов;

Цпв - цена возвратных отходов.

Затраты на покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия рассчитываются как сумма произведений количества полуфабрикатов и комплектующих изделий (по спецификации на единицу продукции) и стоимости натуральной единицы соответствующих видов полуфабрикатов и комплектующих изделий (по оценке их выбытия)

где Qii - количество покупных и-го вида;

Эти - цена единицы покупных и-го вида;

N - количество видов покупных в данном изделии.

Расходы на топливо и энергию на технологические цели определяются как сумма произведений норм расходования различных видов топлива и энергии на технологические цели для изготовления единицы продукции и соответствующих тарифов (цен) их поставки за натуральную единицу (за вычетом налога на добавленную стоимость в установленных законодательством случаях). Следовательно, формула расчета следующая:

где Нет - норма расхода i-го вида топлива;

Эти - цена единицы i-го вида топлива;

Кт - коэффициент, который учитывает транспортно-заготовительные расходы по /-му вида топлива.

Стоимость электроэнергии рассчитывают по двухставочным тарифам. При этом осуществляется плата за каждый киловатт установленной мощности электрического оборудования и плата за киловатт-час потребленной электроэнергии. Кроме того, предприятия платят и за производимую их электрооборудованием реактивную мощность. Расходы на топливо и энергию на технологические цели относятся непосредственно на себестоимость отдельных видов продукции на основе показаний приборов или установленных норм затрат на производство продукции. Если прямое отнесение затруднено, то эти расходы включаются в себестоимость пропорционально сметным ставкам.

Возвратные материальные отходы рассчитываются как сумма произведений, разниц (в натуральных единицах) между нормой расходования и чистой массой различных видов материалов на единицу продукции и стоимости (за натуральную единицу) возможного использования или реализации соответствующих видов материальных отходов. Возвратные отходы вычитаются.

Расходы на оплату труда основных производственных рабочих рассчитывают на основе тарифной заработной платы на единицу продукции с учетом (в процентах к тарифу) всех доплат к тарифной заработной плате. Таким образом основную заработную плату находят по формуле:

где Зп - прямая заработная плата;

Д - доплата к прямой заработной платы.

Прямую основную заработную плату рассчитывают по следующей формуле:

где Зпв - заработная плата рабочих-сдельщиков при изготовлении изделия;

Знп - заработная плата рабочих с почасовой оплатой.

Заработную плату рабочих-сдельщиков определяется по следующей формуле:

где Сrti - час тарифная ставка первого разряда для первого вида работ;

Кті - тарифный коэффициент разряда по i-той операции;

Трi - трудоемкость по i-му виду работ.

n - количество операций при изготовлении изделия, которые оплачиваются по сдельной форме.

Заработную плату рабочих с повременной оплатой можно рассчитать по следующей формуле:

где Сгlі - час тарифная ставка первого разряда для первого вида почасовых работ;

Тфі - время, отработанное рабочими на i-м виде работ.

n - количество работ при изготовлении изделия, которые оплачиваются по повременной форме.

Основная заработная плата рабочих, занятых в производстве соответствующей продукции, непосредственно включается в себестоимость этой продукции. Если отнесение части основной заработной платы непосредственно на себестоимость затруднено, то она включается в себестоимость пропорционально сметным ставкам этих расходов на единицу продукции.

Что касается дополнительной заработной платы, то она непосредственно относится на себестоимость конкретных видов продукции пропорционально основной заработной плате. Если прямое отнесение части дополнительной заработной платы на себестоимость отдельных видов продукции затруднено, то она включается в себестоимость на основе расчета сметной ставки этих расходов на единицу продукции.

Отчисления на социальные мероприятия (ОСМ) рассчитываются как сумма произведений, установленных действующим законодательством ставок соответствующих видов обязательных страховых сборов и размера расходов на оплату труда основных производственных рабочих (в пределах расходов по предыдущей статье), на который начисляются страховые взносы. Этот элемент рассчитывается по следующей формуле:

где Ввс - отчисления на обязательное государственное пенсионное страхование работников;

Всс - отчисления на обязательное социальное страхование работников;

Вб - отчисления на страхование на случай безработицы рабочих;

Вн - отчисления на страхование на случай временной потери трудоспособности и расходы, возникающие через рождение и смерть;

Внв - отчисления на страхование от несчастного случая;

Он - отчисления на индивидуальное страхование рабочих и другие социальные мероприятия.

Страховые взносы на индивидуальное страхование и другие социальные мероприятия устанавливаются соответствующими законами по каждому отдельному виду страхования. Общепринятый процент отчислений на социальные мероприятия (единый социальный взнос - ЕСВ) зависит от класса профессионального риска производства и составляет, например, для предоставления услуг автомобильного транспорта (33 класс) 37,66 % основной заработной платы; компьютерное программирование, деятельность по управлению компьютером (2 класс) – 36,77%; производство и ремонт компьютеров (30 класс) – 37,6%.

Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования чаще рассчитывают по формуле

где Bye - суммарная величина элементов затрат;

Ухе - расходы на содержание 1-го элемента;

Взоі - основная заработная плата на единицу /-го вида изделия;

Всзо - суммарная основная заработная плата.

Общепроизводственные расходы можно рассчитать по следующей формуле:

где В - общепроизводственные расходы;

Сзм - переменные затраты;

Впвс - постоянные затраты.

Если суммарное значение переменных общепроизводственных расходов распределяется на каждый объект пропорционально основной заработной плате на каждый объект, то формула расчета следующая:

Или

где Взмі - переменные общепроизводственные расходы i-го элемента;

Зсом - сумма переменных занальновиробничих расходов всех элементов.

Однако, если добавить к вышеупомянутым статьям статьи "Административные расходы", "Расходы на сбыт", "Другие операционные расходы" и "Финансовые расходы", можно рассчитать по данной методике и полную себестоимость.

Следовательно, административные расходы рассчитываются по формуле

где Вув - расходы, связанные с управлением производства;

Вуо - расходы на содержание и обслуживание основных средств, прочих необоротных материальных активов общехозяйственного назначения;

Воп - затраты на обслуживание производственного процесса;

Пзу - налоги, сборы и другие обязательные платежи;

Впп - расходы на профессиональную подготовку работников аппарата управления и другого общехозяйственного персонала;

Виз - прочие общехозяйственные расходы.

Административные расходы делятся на постоянные и переменные. К переменным относят расходы на обслуживание и управление предприятием, которые изменяются прямо пропорционально объему деятельности. Они распределяются на каждый объект затрат пропорционально часам работы, заработной плате, объема деятельности, прямых расходов и т.п., исходя из фактической мощности отчетного периода. Следовательно, величину переменных административных расходов на единицу i-го объекта можно найти по следующей формуле:

где Взаі - величина переменных административных расходов на единицу i-го объекта;

Всза - суммарная величина переменных административных расходов;

Впрі - прямые расходы на i-й объект;

Вспр - суммарная величина прямых затрат;

По - доля переменных административных расходов в отношении прямых расходов.

Расходы на сбыт прямо относятся на соответствующие виды продукции. Если это невозможно, то их определяют по формуле

где Взбі - расходы на сбыт единицы i-го изделия;

Всзб - суммарные затраты на сбыт;

Сори - производственная себестоимость единицы i-го изделия;

Свп - производственная себестоимость выпуска продукции.

Итак, во время калькулирования затрат предприятия можно применять такие методы:

а) нормативный (затраты на единицу продукции устанавливаются по нормам);

б) параметрический (расходы на проектируемый изделие устанавливаются, исходя из зависимости уровня этих расходов от изменения технико-экономических параметров изделия);

в) расчетно-аналитический (прямые затраты на производство единицы продукции распределяются на основании действующих норм, а косвенные - пропорционально заработной плате).

На ранних стадиях разработки продукции, когда полностью не сформирована нормативная база, неизвестны цены на ресурсы и отсутствует комплект технической документации, себестоимость продукции можно определить лишь как прогнозную величину. Наиболее распространены методы следующих расчетов:

- удельных весов;

- балльный;

- графоаналитический;

- корреляционный метод.