4. Виды бухгалтерской отчетности (в тетради тоже есть)

По видам отчетность подразделяют на: 1) бухгалтерскую отчетность — содержит сведения об имуществе, обязательствах и финансовых результатах по стоимостному показателю и составляется на основании данных бухгалтерского учета за месяц, квартал, полугодие, девять месяцев, за год нарастающим итогом с начала года; 2) статистическую отчетность — содержит сведения по отдельным показателям хозяйственной деятельности организации как в натуральном, так и в стоимостном выражении и составляется по данным статистики бухгалтерского и оперативного учета; 3) оперативную отчетность — содержит сведения на основе показателей за короткие промежутки времени (за сутки, неделю, декаду, полмесяца, месяц) и составляется на основании данных оперативного учета; 4) внешнюю публичную отчетность — подлежит опубликованию. По периодичности составления: 1) внутригодовую отчетность — составляется на определенную дату в течение года и называется периодической, так как составляется регулярно, через определенные промежутки времени (месяц, квартал, полугодие, девять месяцев); 2) годовую отчетность — это отчетность о деятельности организации за отчетный год. К бухгалтерскому балансу предъявляются следующие требования: 1) правдивость (верность); 2) реальность; 3) единство; 4) преемственность; 5) ясность. По сведениям, содержащимся в отчетах: 1) внутреннюю отчетность — включает информацию о работе на каком-либо одном участке деятельности организации (сегменте); составление внутренней отчетности обусловлено потребностями самой организации; 2) внешнюю отчетность — характеризует хозяйственную деятельность организации в целом и служит средством для информирования заинтересованных лиц о характере хозяйственной деятельности, доходности и имущественном положении того или иного хозяйствующего субъекта. Существуют следующие виды отчетности: 1) Баланс – форма 1 2) Отчет о прибылях и убытках – форма 2 3) Отчет о движении капитала – форма 3 4) Отчет о движении денежных средств – форма 4 5) Приложение к бухгалтерскому балансу (расшифровка статей баланса) – форма 5 6) Отчет о бюджетном финансировании – форма 6 Малые предприятия сдают в налоговую инспекцию только 1 и 2 формы. Один раз в год к годовому отчету прилагается пояснительная записка, аудиторское заключение (по необходимости) и учетная политика.

Требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности

Бухгалтерская отчетность организаций должна отвечать следующим основным требованиям: достоверность, целостность, последовательность, сопоставимость, всеобщность отчетного периода, соответ­ствующее оформление и публичность. Достоверность — полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также финансовых результатах ее хозяйственной деятельности. Достоверной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная по правилам, установленным нормативными актами систе­мы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Достоверность бухгалтерской отчетности усиливается ее целостностью, т. е. она должна включать показатели финансово-хозяйственной деятельности как самого предприятия, так и его филиалов, представительств и иных структурных подразделений, в том числе выделенных на самостоятельные баланы. Целостность отчетности позволяет принимать более обоснованные управленческие решения. С этой целью данные синтетического и аналитического учета должны быть подтверждены результатами инвентаризации и заключением независимой аудиторской организации. Последовательность закрепляет в практике составления бухгалтерской отчетности постоянство содержания и форм бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного периода к другому. Требование сопоставимости: в бухгалтерской отчетности должны приводиться данные по кон­кретному показателю как за предыдущий, так и за отчетный год. В случае, когда данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период по ряду причин, то данные предшествующего периода подлежат корректировке по установленным правилам. Требование общности отчетного периода устанавливает, что для всех организаций отчетным го- дом считается период с января по 31 декабря календарного года включительно. Оформление — следующее требование, предъявляемое к бухгалтерской отчетности. Составление от­четности, равно как и ведение бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных опера­ций, осуществляется на русском языке в валюте Российской Федерации — в рублях. Отчетность подпи­сывается руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет. Публичность бухгалтерской отчетности осуществляется организациями, перечень которых регла­ментирован действующим законодательством. К ним отнесены открытые акционерные общества, кредитные и страховые организации, биржи, инвестиционные фонды и фонды, созданные за счет частных, общественных и государственных источников. Публикации должна предшествовать аудиторская проверка с обязательным утверждением годового отчета общим собранием акционеров. Внутренняя бухгалтерская отчетность не подлежит публикации, так как отнесена к объектам ком­мерческой тайны. Пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности должна содержать существенную информацию об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и пред­шествующий ему годы, существенных статьях бухгалтерской отчетности, способах ведения бухгалтер­ского учета и методах (оценки производственных запасов, их заготовления и использования, начисле­ния амортизации по основным средствам, нематериальным активам, вариантов учета выручки от реализации, осуществленных и планируемых различных инвестиционных проектов по разработке новых ви­дов продукции, улучшению ее качества). Она характеризует деятельность предприятия, для чего в ней даются: основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты предприятия; решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. В пояснительной записке следует сообщать о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты дятельности организации, с соответствующим обоснованием (в противном случае неприменение правил рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства РФ о бухгалтерском учете). В данном документе также организация объявляет изменения в своей учетной политике на следую­щий отчетный год. Кроме того, здесь раскрывается каждая существенная корректировка вместе с указанием ее причин в случае несопоставимости данных предшествовавшего и отчетного периодов. В пояснительной записке также необходимо отразить данные о доходах, расходах и обязательствах, выявленных после даты составления годовой бухгалтерской отчетности до ее представления и сущест­венно влияющих на оценку имущественного и финансового положения предприятия, включая принятие решения о распределении прибыли. Кроме того, пояснительная записка должна включать основные технико-экономические показатели текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации. В пояснительной записке должно быть отведено место стратегии развития организации, ее научнотехническому потенциалу, состоянию профессионального уровня персонала и мерам по повышению его квалификации.

6. Эволюция развития форм бухгалтерской отчетности

Этапы развития бухгалтерской отчётности в России

Формирование бухгалтерского учета и отчетности в России происходило под влиянием западных теорий, однако бухгалтерский учет нашей страны базировался на принципах и методах, обусловленных российской экономикой и менталитетом. В развитии бухгалтерской отчетности в России можно выделить пять этапов:

·  Становление (1898 – 1916гг.);

·  Отчетность во времена военного коммунизма (1917 – 1921 гг.);

·  Отчетность в период нэпа и годы Великой отечественной войны (1921 – 1945 гг.);

·  Отчетность в послевоенные годы в условиях жесткой административной системы (1946 – 1980 гг.);

·  Отчетность на современном этапе – рыночные отношения в России (1981 – 2005 гг.).

Первый этап (1898 – 1916 гг.) Связан с применением положения о государственном промысловом налоге, в котором отдельные статьи посвящены бухгалтерской отчетности. Положение было утверждено 8 июня 1898 г. при императоре Николае II и состояло из 7 глав и 180 статей. Своим строением и содержанием Положение напоминает главу 25 налогового кодекса РФ.

В Положении определены плательщики налога, объекты обложения, порядок уплаты налога.

Статьи 102 – 113 главы 4 положения определяли порядок составления и предоставления отчетности. Правления предприятий обязаны были в течение месяца по утверждении общим собранием или соответствующим ему учреждением годового отчета предприятия. Отчеты и балансы предприятий, акционерных обществ, которые подлежали публикации, составлялись по формам, утверждаемым министерством финансов по соглашению с государственным контролером и с соответствующими ведомствами. В развитие Закона «О государственном промысловом налоге» 26 мая 1899 г. министерством финансов России была утверждена Инструкция № 60 «О применении Положения о государственном промысловом налоге». В данном документе был определен перечень предприятий, обязанных публиковать бухгалтерскую отчетность.

Операционным годом признавался год с 1 января по 31 декабря включительно. Практически до 1910 года, несмотря на ссылку в Положении о государственном промысловом налоге, формы отчетов установлены не были.

Второй этап (1917 – 1921 гг.) До 1917 года отличительным признаком учета в России являлась его территориально-экономическая ограниченность. Не существовало единой методологии учета, как для отдельных отраслей хозяйства, так и для отдельных ветвей промышленности. Учет был, замкнут в отдельных хозяйствующих единицах, объем учета, и область его применения ограничивались юридическими рамками частной собственности. Такая особенность учета, направленная лишь на удовлетворение потребностей частного предпринимателя, была типичной для дореволюционной России.

Революция 1917 года, в результате которой все главные отрасли торговли и промышленности были переданы пролетариату, поставила счетоводство и отчетность предприятий в новые условия, определила иные задачи, направленные на удовлетворение потребностей государства. Отчетность по смыслу законодательства социалистического времени должна была более полно отображать и делать понятной для широких трудящихся масс хозяйственную деятельность страны, обеспечивая при этом всесторонний контроль.

5 декабря 1917 г. было издано Постановление «Об образовании и составе коллегии Комиссариата государственного контроля». В составе Комиссариата была создана Центральная государственная бухгалтерия, на которую были возложены обязанности по учету денежных средств и имущества, составление годовых бухгалтерских отчетов о доходах и расходах республики; статистика народного хозяйства и др.

Третий этап (1921 – 1945 гг.) связан с переходом в 1921 году к новой экономической политике, государство стало активным участником регулирования всех сторон хозяйственной жизни и основным распределителем материальных благ.

К 1925 году сложился следующий состав основных разделов баланса предприятия:

АКТИВ	ПАССИВ
Имущество	Капиталы
Материалы	Займы и кредиты
Товары и готовые изделия	Кредиторы
Денежные средства и ценные бумаги	Прибыль
Подотчетные суммы
Обязательства и документы к получению
Убыток

бухгалтерский отчетность убыток прибыль

Каждый раздел имел подробный перечень дополнительных статей.

Порядок составления, представления и утверждения бухгалтерских отчетов регламентировало Положение о бухгалтерских отчетах и балансах от 1936 года, действовавшее до сентября 1951 года.

Четвертый этап (1946 – 1980гг.). В первой половине 1950-х годов отмечались тенденции к сокращению бухгалтерской и статистической отчетности и повышению аналитичности баланса.

На необходимость исключения ненужных форм и лишних показателей неоднократно указывалось в директивах советского правительства. Так, например, Министерство финансов в процессе разработки утверждения форм годового отчета за 1951 год заметно сократили объем годовой отчетности промышленных предприятий. С января 1952 года незначительно сокращен объем текущей статистической отчетности.

Так, в результате постоянных изменений и дополнений общее число показателей баланса выросло с 250 по форме, утвержденной в январе 1941 года, до 415 по форме 1953 года.

Пятый этап (1981 – 2005 гг.) характеризуется новыми целями и задачами, возникшими в связи с процессами преобразований, происходившими в стране. К 1990-м годам обозначилась серьезная проблема, связанная с унификацией бухгалтерской отчетности для предприятий различных сфер деятельности и форм собственности. Министерство финансов Письмом от 12 октября 1990 г. ввело, начиная с 1991 года единую отчетность для всех предприятий, объединений и организаций. Номенклатура статей при этом была укрупнена, введены дополнительные статьи.

С введением нового плана счетов с 1 января 1992 г. бухгалтерская отчетность подверглась дальнейшим изменениям: уменьшилось до трех количество форм, баланс стал составляться в нетто-оценке, введена статья «Резервы по сомнительным долгам». Минфин России Письмом от 09.06.92 г. № 38 определил следующие формы бухгалтерской отчетности:

ü  Баланс предприятия – форма № 1.

ü  Отчет о финансовых результатах и их использования – форма № 2.

ü  Приложение к балансу предприятия – форма № 5.

Выделенные пять этапов совершенствования бухгалтерского баланса с этапа становления (1898г) до современного составления отчетности. Пройдя все этапы, бухгалтерская отчетность неуклонно приближается к международным стандартам. Постановление № 3708-1 «О государственной программе перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики» - первый документ, который свидетельствует, что политика государства в области регулирования бухгалтерского учета направлена на построение нормативной и правовой базы в соответствии с международными стандартами [10].

Необходимость дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности

В конце 1990-х – начале 2000-х гг. в области бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации произошли значительные изменения, во многом предопределенные Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. № 283.

Изменения в системе бухгалтерского учета и отчетности были направлены на обеспечение формирования информации о финансовом положении и финансовых результатах деятельности хозяйствующих субъектов, полезной заинтересованным пользователям. В качестве основного инструмента реформирования бухгалтерского учета и отчетности были приняты Международные стандарты финансовой отчетности (далее - МСФО). В бухгалтерской отчетности раскрывается информация: об аффилированных лицах, событиях после отчетной даты, условных фактах хозяйственной деятельности, прекращаемой деятельности, обесценении финансовых и других активов, по сегментам и др. Хозяйствующие субъекты используют в бухгалтерском учете и отчетности способы оценки активов и обязательств, ориентированные на условия рыночной экономики. Крупнейшие хозяйствующие субъекты (нефтяной, газовой, электроэнергетической, металлургической, автомобилестроительной, химической промышленности, банковского сектора) подготавливают консолидированную финансовую отчетность по МСФО или иным международно признаваемым стандартам. Получил развитие рынок аудиторских услуг. Возрос престиж бухгалтерской профессии, возникла аудиторская профессия. Появился ряд профессиональных общественных объединений, отдельные из которых стали членами Международной федерации бухгалтеров.

В то же время, несмотря на определенные успехи в развитии в бухгалтерском учете и отчетности имеются серьезные проблемы, которые проявляются:

а) в отсутствии официального статуса бухгалтерской отчетности, составляемой по МСФО, а также необходимой инфраструктуры применения МСФО;

б) в формальном подходе регулирующих органов и хозяйствующих субъектов ко многим категориям, принципам и требованиям бухгалтерского учета и отчетности, отвечающим условиям рыночной экономики;

в) в неоправданно высоких затратах хозяйствующих субъектов на подготовку консолидированной финансовой отчетности по МСФО путем трансформации бухгалтерской отчетности, подготовленной по российским правилам;

г) в значительном административном бремени хозяйствующих субъектов по представлению избыточной отчетности органам государственной власти, а также излишних затратах из-за необходимости параллельно с бухгалтерским учетом вести налоговый учет;

д) в слабости системы контроля качества бухгалтерской отчетности, в том числе в невысоком качестве аудита бухгалтерской отчетности;

е) в недостаточности участия профессиональных общественных объединений и другой заинтересованной общественности, включая пользователей бухгалтерской отчетности, в регулировании бухгалтерского учета и отчетности, а также в развитии бухгалтерской и аудиторской профессии;

ж) в низком уровне профессиональной подготовки большей части бухгалтеров и аудиторов, а также недостаточности навыков использования информации, подготовленной по МСФО.

Сложившаяся система бухгалтерского учета и отчетности не обеспечивает в полной мере надлежащее качество и надежность формируемой в ней информации, а также существенно ограничивает возможности полезного использования этой информации.

В настоящее время складываются благоприятные условия для дальшейшего развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. Введены в действие нормативные правовые акты, охватывающие большинство объектов бухгалтерского учета и отчетности. В профессиональном сообществе накоплены определенные навыки и опыт ведения бухгалтерского учета и отчетности в рыночных условиях. В обществе созрело понимание необходимости повышения темпов перехода к использованию МСФО.

Этапы развития бухгалтерского учета и отчетности в среднесрочной перспективе

Реализация Концепции должна осуществляться по специальным планам, охватывающим все выделенные направления развития бухгалтерского учета и отчетности.

В период 2004-2010 гг. предполагаются следующие этапы реализации Концепции.

2004-2007 гг. Обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов[1], кроме тех, чьи ценные бумаги обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признаваемым стандартам. Утверждение основного комплекта российских стандартов индивидуальной бухгалтерской отчетности на основе МСФО. Совершенствование принципов и требований к организации учетного процесса, а также базовых правил бухгалтерского учета, обеспечивающих формирование информации для составления индивидуальной и консолидированной финансовой отчетности. Создание специального органа в рамках системы утверждения (одобрения) стандартов бухгалтерского учета и отчетности. Создание основных элементов инфраструктуры применения МСФО. Сближение правил налогового учета с правилами бухгалтерского учета. Активизация участия профессиональных общественных объединений в развитии и регулировании бухгалтерской и аудиторской профессии. Усиление контроля обеспечения общественно значимыми хозяйствующими субъектами публичности консолидированной финансовой отчетности. Совершенствование системы подготовки и повышения квалификации кадров, в том числе пользователей бухгалтерской отчетности. Развитие международного сотрудничества в области бухгалтерского учета, отчетности и аудиторской деятельности.

2008-2010 гг. Обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности других хозяйствующих субъектов, включая общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признаваемым стандартам. Оценка возможности составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов). Укрепление и расширение сферы деятельности специального органа в рамках системы утверждения (одобрения) стандартов бухгалтерского учета и отчетности. Дальнейшее повышение роли профессиональных общественных объединений в развитии и регулировании бухгалтерской и аудиторской профессии. Развитие системы контроля обеспечения хозяйствующими субъектами публичности бухгалтерской отчетности. Расширение сферы контроля на качество бухгалтерской отчетности, в том числе подготовленной по МСФО.

К общественно значимым должны быть отнесены хозяйствующие субъекты, в коммерческую деятельность которых прямо или косвенно вовлечены средства неограниченного круга лиц: открытые акционерные общества и иные организации, имеющие публично размещаемые (размещенные) и/или публично обращающиеся ценные бумаги; финансовые организации, работающие со средствами физических и юридических лиц; другие организации

7. Бухгалтерский баланс: содержание и структура (в тетради)

8. Особенность оценки статей баланса в условиях гиперинфляции

Особенность оценки статей баланса в условиях гиперинфляции

Одним из основополагающих принципов бухгалтерского учета в большинстве стран является принцип отражения объектов учета по ценам приобретения - первоначальная стоимость либо фактическая стоимость приобретения. В условиях стабильных цен применение этого принципа оправдано, но в периоды инфляции отчетность основанная на первоначальных стоимостных оценках может давать искаженное представление о финансовом состоянии и результатах деятельности организации. В связи с этим существуют различные методики переоценки статей отчетности в условиях инфляции.

• 1. Методика переоценки отчетности по колебаниям курса валют. Так как в первичном документе любого материального и нематериального объекта есть две оценки: в натуральных и стоимостных измерителях, то простейшим способом является переоценка ценностей по изменению курса падающей валюты относительно другой - более стабильной.

• 2. Методика переоценки отчетности по колебаниям курсов товарных цен.

• - GPL (General Price Level Accounting) - методика оценки объектов в бухгалтерском учете в денежных единицах одинаковой покупательной способности: периодический пересчет активов и обязательств организации с помощью общего индекса цен. Все операции в текущем учете отражаются по ценам их совершения, но в дальнейшем, при составлении отчетности данные корректируются. Ключевым моментом GPL является классификация объектов бухгалтерского учета на монетарные и немонетарные. Монетарные активы (обязательства) - это объекты учета, которые либо находятся в форме денег, либо будут оплачены в виде оговоренной суммы денег (сета 50, 51, 52, дебиторская и кредиторская задолженность). Немонетарные активы (обязательства) - объекты учета, реальная денежная оценка которых меняется с течением времени изменением цен и должна периодически переоцениваться. Методика переоценки осуществляется в несколько этапов:

• составляется отчетность в учетных ценах;

• проводится классификация статей отчетности на монетарные и немонетарные;

• немонетарные объекты пересчитываются в текущие цены с помощью общих индексов цен, взятых по годам приобретения активов, либо возникновения обязательств;

• составление переоцененной отчетности и рассчитывается прибыль (убыток) от изменения покупательной способности денежной единицы.

ССА (Current Cost Accounting) - составление отчетности, в которой активы представлены в текущей оценке. Основная проблема состоит в достаточной сложности и субъективности формирования текущих оценок балансовых статей. Известно три метода определения текущей стоимости какого-либо объекта учета: по цене возможной реализации активов; по восстановительной стоимости, т.е. текущим затратам на возмещение активов; по экономически целесообразным затратам.

9. Модели построения бухгалтерского баланса

Сущность бухгалтерского баланса проявляется в его назначении.

С одной стороны, он является частью метода бухгалтерского учета

С другой стороны, бухгалтерский баланс - это одна из форм периодической и годовой отчетности.

Среди других слагаемых метода бухгалтерского учета двойное назначение характерно только для бухгалтерского баланса.

В этой двойственности не только суть закона единства противоположностей, но и основа для оценки финансового положения фирмы. С целью большей доступности понимания экономической сущности объектов, отражаемых в составе отдельных статей, в балансе дана их группировка. Потенциальные инвесторы и кредиторы изучают и оценивают содержание и отношения между отдельными группами и подгруппами актива и пассива баланса, их взаимосвязь. [21]

В теории бухгалтерского учета балансы могут быть горизонтальные и вертикальные. Горизонтальная структура баланса может иметь 2 структуры: первая - при которой актив (имущество) располагается слева, пассив (капитал и обязательства) - справа; вторая - слева актив (имущество) и обязательства, справа - капитал.

Вертикальная структура предполагает размещение статей баланса последовательно друг под другом: сначала статьи, в которых отражается имущество предприятия, потом обязательства и капитал. При этом статьи, как в горизонтальном, так и вертикальном балансе могут располагаться в зависимости от выбранного подхода к отражению ликвидности активов, либо от такого же подхода к погашению обязательств (в начале менее ликвидные активы или менее срочные обязательства, и наоборот)

Двусторонняя таблица баланса в графическом изображении показывает на левой стороне состояние имущества в последовательности, соответствующей функциональной роли его составляющих исходя из степени ликвидности и характера участия хозяйственных средств в процессе воспроизводства общественного продукта. Это актив баланса. Актив (лат. activus - деятельный, действительный) раскрывает состав имущества, как оно действует, чем представлены его составные части. Источники данного имущества отражены в правой стороне баланса - пассиве. Пассив (лат. passivus - страдательный, недеятельный) показывает собственный капитал, а также совокупность долгов и обязательств экономического субъекта. Другими словами, в пассиве приведены инвесторы, которые имеют право собственности на то имущество, состав которого раскрывается в активе баланса. Экономически однородный вид имущества в активе или источников его формирования в пассиве принято называть статьей баланса. Каждая статья приведена в балансе по соответствующей строке, которая имеет свой код (шифр). Так, в активе статьями являются "Нематериальные активы" (код строки 110), "Основные средства" (код строки 120) и др.

В пассиве это статьи "Уставный капитал" (код строки 410), "Добавочный капитал" (код строки 420) и т.д.

Экономически однородные по своему содержанию статьи объединены в группы с последующим приведением их составляющих. Например, статья "Запасы" (код строки 210) объединяет большой перечень статей, которые однозначно признаются в учете в составе указанных оборотных средств. В свою очередь в составе некоторых из них представлены отдельные экономически однородные наименования материально-производственных запасов. Так, статья "Готовая продукция" объединяет остатки по счетам: 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция".

Суммы, представленные по соответствующим статьям или в составе отдельных групп, формируют итоги в разрезе отдельных разделов баланса. Такая методика построения бухгалтерского баланса упорядочивает структуру и расширяет возможности его в процессе проведения экономического анализа.

В активе имущество приведено с учетом степени ликвидности. Наименее ликвидные статьи ("Нематериальные активы", "Основные средства") размещены в начале, а легко реализуемые активы "Денежные средства" - в конце баланса.

Во многих странах с развитой рыночной экономикой содержание бухгалтерского баланса строится по степени замедления ликвидности, т.е. в начале показываются легкореализуемые виды имущества, рассматриваемы как рабочий капитал фирмы, а в конце баланса - наименее ликвидные активы.

Такое построение баланса ориентировано на степень ее ликвидности исходя из возможности платить по всем долгам. В любом случае имущество предприятия - актив (А) - должно соответствовать его обязательствам (П) и собственному капиталу (К): А=П + К.

Разложение правой стороны баланса на две составляющие в указанной последовательности имеет глубокий экономический смысл. В случае ликвидации экономического субъекта ввиду несостоятельности (банкротства) действующее законодательство в первую очередь предусматривает удовлетворение обязательств кредиторов (П) в строго установленной очередности. Причем требования кредиторов каждой очереди подлежат удовлетворению только после полного погашения обязательств перед кредиторами предыдущей очереди. В то же время инвесторы на вложенный капитал (К) получают только ту часть, которая остается после платежей по обязательствам. Статьи баланса в зависимости от их экономической сущности распределены на пять разделов.

Актив баланса включает два раздела, представленные по экономической однородности с точки зрения ликвидности имущества следующими основными группами.

Первый раздел "Внеоборотные активы" содержит информацию о нематериальных активах, движимом и недвижимом имуществе, представленном в составе основных средств, а также доходных вложений в материальные ценности (передачи в лизинг, по договору проката), финансовых вложений на период более 12 месяцев, и т.п. это долгосрочные активы организации.

Нематериальные активы, в том числе организационные расходы, патенты, товарные знаки (знаки обслуживания), иные, аналогичные перечисленным, права и активы, т.е. не имеющие физической субстанции, но обладающие стоимостью, основанной на соответствующих исключительных правах их собственника, в настоящее время не получили большого признания. Вместе с тем в странах с развитой рыночной экономикой считается вполне нормальным, когда в фирме в составе имущества на долю нематериальных активов приходится не менее 30% уставного капитала.

Основные средства - преобладающая группа в составе имущества промышленного предприятия среди других групп, представленных в первом разделе актива баланса. Это также долгосрочные активы (земельные участки и объекты природопользования, здания, сооружения, машины и оборудование), используемые в процессе хозяйственной деятельности.

Незавершенное строительство включает оборудование к установке, вложения во внеоборотные активы и авансы, выданные подрядчиками.

Наконец, организации, осуществляющие финансовые вложения в виде инвестиций в дочерние и зависимые общества, в другие организации, предоставление займов другим организациям на срок более 12 месяцев, заполняют группу статей "Финансовые вложения".

Та часть внеоборотных активов, которая не нашла отражения в составе соответствующих статей, показывается по статье "Прочие внеоборотные активы" [17]

Второй раздел "Оборотные активы" представляет три блока наиболее ликвидных активов. Это мобильные средства организации, так как в короткое время могут быть обращены в наиболее ликвидную их часть - денежные средства. Здесь представлены средства как непосредственно используемые внутри организации ( (производственные запасы и затраты в незавершенном производстве), обязательства внутри и за ее пределами (дебиторская задолженность), краткосрочные финансовые вложения, т.е. предоставленные организациями на срок менее 12 месяцев: собственные акции, выкупленные у акционеров и т.п.), так и денежные средства.

Таким образом в данном разделе актива баланса представлены текущие активы организации, более ликвидные по своему жизненному циклу виды имущества и дебиторской задолженности. Ликвидность рассматривается по степени мобильности преобразования отдельных видов активов и рабочий денежный капитал. Правая сторона баланса (пассив) раскрывает содержание собственного капитала и обязательств как долгосрочного, так и краткосрочного характера.

Собственный капитал отражен в третьем разделе пассива "Капитал и резервы"

Определяющим в данном разделе является уставный (складочный) капитал, характерный для тех экономических субъектов, где отсутствует один собственник (акционерные общества, общества с ограниченной ответственностью и др.). В государственных и муниципальных унитарных (фр. unitaire - единый, стремящийся к единству, объединению) предприятиях эта часть имущества представлена уставным фондом.

Изменения в виде увеличения или уменьшения уставного (складочного) капитала допускается по результатам рассмотрения итогов деятельности организации за предыдущий год. После чего вносятся изменения в учредительные документы.

В составе статьи "Добавочный капитал", отражаются в первую очередь суммы прироста стоимости внеоборотных активов, прежде всего основных средств, затрат в незавершенном строительстве и пр., выявляемые по результатам их переоценки, эмиссионного дохода акционерных обществ, т.е. суммы, полученные сверх номинальной стоимости размещенных акций общества (за минусом расходов по их продаже), а также средства целевого финансирования, полученного виде инвестиционных средств.

Статья "Резервный капитал" формирует источники в виде резервных фондов, создание которых предусматривается законодательством или учредительными документами предприятия.

В данном разделе приводятся также суммы нераспределенной прибыли, т.е. прибыли, оставшейся в распоряжении организации после отображения обязательств перед бюджетом.

При наличии убытка, полученного в отчетном периоде, в данном разделе показывается его раздел со знаком минус ("-").

Заемный капитал, исходя из сроков заимствования организацией, содержится в четвертом разделе бухгалтерского баланса "Долгосрочные обязательства" и в пятом разделе "Краткосрочные обязательства". [23]

В четвертом разделе раскрывается содержание долгосрочных кредитов банков и долгосрочных займов. Другие наименования обязательств со сроком погашения более 12 месяцев после отчетной даты приведены по статье "Прочие долгосрочные обязательства" (арендные обязательства арендатора по долгосрочной аренде и т.п.).

В пятом разделе баланса отражаются заемные средства в виде ссуд банков и займов со сроком погашения в течении 12 месяцев после отчетной даты и другие виды кредиторской задолженности, т.е. краткосрочные обязательства:

перед поставщиками и подрядчиками;

дочерними и зависимыми обществами;

по векселям, предъявленным к уплате;

перед бюджетом;

по оплате труда;

перед государственными внебюджетными организациями и т.п.

Обособленное место в данном разделе занимают источники собственных средств, не вошедшие в предыдущие разделы баланса.

Они показываются в разделе статей "Доходы будущих периодов", "Резервы предстоящих расходов и платежей" и др.

Такова принципиальная схема и содержание бухгалтерского баланса. Она действительна и в том случае, когда какая-либо организация выделяется своим специфическим видом деятельности. Например, для торгового предприятия характерными статьями являются статьи "Товары". В сельскохозяйственном предприятии в состав оборотных активов характерной будет представленная статья "Животные на выращивании и откорме" и т.д.

В том случае, когда соответствующая статья согласно положению по бухгалтерскому учету подлежит раскрытию, но на отчетную дату по ней нет цифровых показателей, против нее ставится прочерк.

Таким образом бухгалтерский баланс, составленный с учетом изложенных требований, должен раскрывать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату.

Для реализации данной задачи в бухгалтерском балансе следует отразить условные факты хозяйственной деятельности. Например, не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства независимо от того, в каком качестве выступает в них организация истца или ответчика. Главное, что величина этих разбирательств является существенной и, следовательно, может оказать соответствующее влияние на оценку пользователям бухгалтерского баланса финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности организации на отчетную дату. [15]

10. Классификация бухгалтерских балансов

Согласно проведенным исследованиям баланс (франц. balance, весы) - система показателей, сгруппированных в сводную ведомость в виде двусторонней таблицы, отображающих наличие хозяйственных средств и источников их формирования в денежной оценке на определенную работу.

В бухгалтерском учете слово «баланс» имеет двойное значение:

1. равенство итогов, когда равны итоги записей по дебету и кредиту счетов, итоги записей по аналитическим счетам и соответствующему синтетическому счету, итоги актива и пассива бухгалтерского баланса и т. д.

2. наиболее важная форма бухгалтерской отчетности, показывающая состояния средств предприятия в денежной оценке на определенную дату.

Таким образом, исходя из второго значения, самостоятельный бухгалтерский баланс является одним из признаков юридического лица и характеризует финансовое положение организации на отчетную дату. Изучая баланс организации, можно определить, чем владеет ее собственник или  угрожают ли ей финансовые затруднения. Баланс всегда считался и считается в настоящее время главной определяющей формой отчетности.

Сущность бухгалтерского баланса проявляется в его значении. С одной стороны, он является частью метода бухгалтерского учета, с другой стороны, бухгалтерский баланс - одна из форм периодической и годовой отчетности.

Сам баланс - это модель, с помощью которой в интересах всех пользователей представляется финансовое положение организации на определенный момент времени. В связи с этим классификация бухгалтерских балансов играет огромную роль и чем более она подробнее, тем более качественную мы получаем информацию.

Ряд исследователей считают, что существует два вида баланса, которые в последующем классифицируются по другим признакам, в частности этот вопрос был поднят в теории бухгалтерского учета В.Р. Захарьевым [5]. Это:

1. Динамические балансы отражают финансовое положение организации не только по моментальным показателям, но и в виде интервальных показателей - оборотов за период. Примерами динамических балансов являются шахматный оборотный баланс, оборотная ведомость.

2. Статические балансы составляются из показателей, рассчитанных на определенную дату. Е.А. Мизиковский классифицирует статистические балансы по определенным признакам: вступительный, текущий, заключительный, оборотно - сальдовый, ликвидационный, санируемый, разделительный, отдельный, сводный, консолидированный, инвентарный [6].

Так было выделено множество видов баланса, но все они отличаются в зависимости от цели их составления. В работе предлагается классифицировать бухгалтерские балансы по следующим признакам, которые были выделены А.С. Базаровым [1]:  

1. По времени составления;

2. По источнику составления;

3. По объему информации;

4. По характеру деятельности;

5. По объекту отражения;

6. По способу очистки.

В свою очередь другие исследователи выделяют, восемь признаков классификации бухгалтерских балансов. Рассмотрим эту классификацию более подробно, так как по нашему мнению, она наиболее полно отражает сущность бухгалтерских балансов, и дополним её. Для этого нами были  исследованы и обобщены мнения Е.А. Мизиковского [6], Ю.А. Дараева [4], В.П.Астахова [3]. Обобщенная классификация бухгалтерских балансов представлена на рисунке 1.

1. По источникам составления:

• 1.1. Инвентарный - составляется по данным инвентаризации имущества, прав и источников их образования,

• 1.2. Книжный - составляются по данным текущего бухгалтерского учета,

• 1.3. Генеральные - составляются по данным текущего бухгалтерского учета подтвержденным инвентаризацией;

• 1.4. Актуарный - рассчитывался исходя из соотношения активов собственного имущества Фонда и пассивов включающих в себя обязательства перед участниками и вкладчиками по негосударственному пенсионному обеспечению, кредиторские задолженности по всем направлениям размещения средств собственного имущества, а также совокупный вклад учредителей.

2. По срокам составления:

• 2.1. Вступительный (начальный) - первый баланс, составленный в начале деятельности хозяйственного субъекта;

• 2.2. Текущий - составляются периодически, в течение функционирования хозяйственного субъекта;

• 2.2.1. Начальный и заключительный балансы - отчетные документы о производственно - финансовой деятельности организации за год;

• 2.2.2. Текущий (промежуточный) - составляются за квартал, полугодие и т.д.;

• 2.3. Санирующий - разрабатываются в том случае, когда организация находиться в трудном финансовом положении;

• 2.4. Ликвидационный баланс составляется для характеристики имущественного состояния организации на дату прекращения её деятельности;

• 2.5. Предварительный - баланс, составляемый заранее на конец отчетного периода с учетом ожидаемых изменений в составе активов организации;

• 2.6. Разделительный и объединительный - составляются в периоды разделения или объединения юридических лиц.

3. По объему содержания:

• 3.1. Отдельный - отражает деятельность одной организации;

• 3.2. Сводный (консолидированный) - отражает деятельность группы предприятий.

4. По способу очистки статей:

• 4.1. Брутто-балансы - баланс включает в себя регулирующие статьи (амортизация основных средств или нематериальных активов)

• 4.2. Нетто - баланс, из которого исключены регулирующие статьи.

5. По реформированию:

• 5.1. Реформированный - когда прибыль не показывается в балансе отдельной статьей;

• 5.2. Нереформированный - когда прибыль показывается в балансе отдельной статьей.

6. По форме представления информации:

• 6.1. Оборотный (по оборотам), кроме остатков активов и источников их образования на начало и конец периода содержит данные о движение объекта за отчетный период;

• 6.2. Сальдовый (по остаткам на счетах) - характеризует денежные оценки активов хозяйственных субъектов и источников их образования по состоянию на определенную дату.

7. По формату:

• 7.1. Односторонний - актив сверху, пассив под активом;

• 7.2. Двусторонний - актив слева, пассив справа;

• 7.3. Раздельный - по центру приходится название статей, а слева и справа от них указываются числовые значения актива и пассива;

• 7.4. Сводный - слева приводятся названия статей, а справа, в двух колонках, перечисляются суммы, относящиеся к активу и пассиву;

• 7.5. Шахматный - матрица, по строкам которой перечисляются статьи актива, а по столбцам - статьи пассива.

8. По времени:

• 8.1. Провизорный (пробный, прогнозный);

• 8.2. Перспективный - баланс, который составлен по расчетным данным на перспективу;

• 8.3. Директивный баланс, который отражает оптимальную структуру использования ресурсов организации.

Также можно добавить еще ряд признаков: