Мсфо (ias) 38 "Нематериальные активы"

Нематериальный актив - идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий физической формы. Его определяющими признаками являются: идентифицируемость, подконтрольность компании, способность приносить экономические выгоды.

Актив удовлетворяет критерию идентифицируемости, если он:

1) является отделяемым, т.е. может быть отсоединен или отделен от предприятия и продан, передан, защищен лицензией, предоставлен в аренду или обменен;

2) является результатом договорных или других юридических прав, независимо от того, можно ли эти права передавать или отделять от предприятия или от других прав и обязательств.

Предприятие контролирует актив, если обладает правом на получение будущих экономических выгод, проистекающих от лежащего в его основе ресурса, а также на ограничение доступа других лиц к этим выгодам.

К будущим экономическим выгодам, проистекающим из нематериального актива, могут относиться выручка от продажи продуктов или услуг, снижение затрат или другие выгоды, возникающие от использования актива предприятием.

Первоначально нематериальный актив должен быть оценен по себестоимости – вне зависимости от того, был ли приобретен извне или создан внутри компании. Последующие затраты на нематериальные активы признаются в качестве расходов, если они восстанавливают стандартные технические характеристики актива. Их капитализация происходит, когда существует вероятность, что в компанию поступят экономические выгоды, превышающие первоначальные нормы для актива.

Отдельное приобретение нематериального актива.

При этом способе поступления первоначальная стоимость приобретаемого актива принимается равной фактической себестоимости его приобретения в которую включаются покупная цена, импортные пошлины, невозмещаемые налоги на покупку, а также расходы компании, напрямую связанные с подготовкой актива к использованию (вознаграждения работникам, затраты на оплату профессиональных услуг, возникающие непосредственно в связи с приведением актива в рабочее состояние, затраты на проверку надлежащей работы актива). При формировании первоначальной стоимости учитываются все предоставленные приобретателю скидки и полученные им компенсации.

Приобретение при объединении бизнеса

В этом случае следует руководствоваться требованиями МСФО 3 «Объединение бизнеса», который устанавливает, что при приобретении нематериального актива в составе присоединяемого бизнеса первоначальная стоимость такого актива определяется по справедливой стоимости на дату покупки. Наиболее надежную оценку справедливой стоимости дают котируемые рыночные цены приобретения аналогичных активов.

Приобретение за счет государственной субсидии

В некоторых случаях нематериальный актив может поступить в компанию бесплатно или по номинальной стоимости за счет государственной субсидии. Согласно МСФО 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи» компания может на свое усмотрение выбрать один из двух допустимых методов отражения данной операции:

- признать как нематериальный актив, так и субсидию по справедливой стоимости актива;

- признать нематериальный актив по номинальной стоимости плюс любые затраты, непосредственно связанные с доведением актива до состояния, пригодного к использованию.

Приобретение по договору мены.

Нематериальный актив может быть приобретен в результате полного или частичного обмена на иное имущество, в том числе на нематериальный актив другого типа. В таком случае первоначальная стоимость приобретенного актива определяется как его справедливая стоимость, которая принимается равной справедливой стоимости передаваемого актива, скорректированной на сумму выплаченных по сделке денежных средств или их эквивалентов.

Создание нематериального актива внутри компании

Первоначальная стоимость созданного компанией нематериального актива представляет собой сумму расходов на его создание, понесенных к тому моменту, как он стал отвечать требованиям МСФО 38. В нее входят все затраты, которые могут быть на разумной и последовательной основе прямо связаны с созданием актива и его подготовкой к использованию. В частности, в первоначальную стоимость актива могут быть включены:

- затраты на материалы и услуги, использованные или потребленные при создании актива;

- расходы по оплате труда работников, занятых при создании актива;

- любые затраты, непосредственно относящиеся к создаваемому активу, такие, как пошлины за регистрацию прав, амортизация патентов и лицензий, использованных при создании актива, и т.п.;

- накладные расходы, которые необходимы для создания актива и могут быть непосредственно с ним связаны.

Иногда трудно оценить, удовлетворяет ли самостоятельно созданный нематериальный актив критериям признания. Для оценки того, удовлетворяет ли критериям признания самостоятельно созданный нематериальный актив, предприятие подразделяет процесс создания актива на две стадии:

1. стадию исследований

Ни один нематериальный актив, являющийся результатом исследований, не подлежит признанию. Затраты на исследования подлежат признанию в качестве расходов в момент их возникновения. Примерами исследовательской деятельности являются:

- деятельность, направленная на получение новых знаний;

- поиск, оценка и окончательный отбор областей применения результатов исследований или иных знаний;

- поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг;

- формулирование, проектирование, оценка и окончательный отбор возможных альтернатив новым или улучшенным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам.

2) стадию разработки.

Нематериальный актив, являющийся результатом разработок, подлежит признанию тогда и только тогда, когда предприятие может продемонстрировать все перечисленное ниже:

- Техническую осуществимость завершения создания нематериального актива так, чтобы его можно было использовать или продать.

- Намерение завершить создание нематериального актива и использовать или продать его.

- Способность использовать или продать нематериальный актив.

- То, каким образом нематериальный актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Помимо прочего, предприятие может продемонстрировать наличие рынка для продукции нематериального актива, или самого нематериального актива, либо, если этот актив предполагается использовать для внутренних целей, полезность такого нематериального актива.

- Наличие достаточных технических, финансовых и прочих ресурсов для завершения разработки, использования или продажи нематериального актива.

- Способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу в процессе его разработки.

Примерами деятельности по разработке являются:

- проектирование, конструирование и тестирование прототипов и моделей перед началом производства или использования;

- проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов, предполагающих новую технологию;

- проектирование, строительство и эксплуатация опытной установки, масштаб которой не является экономически целесообразным для коммерческого производства;

- проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернатив новым или усовершенствованным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам.

Внутренне созданный гудвил

Внутренне созданный гудвил не подлежит признанию в качестве актива, поскольку он не является идентифицируемым ресурсом (т.е. не является отделяемым и не возникает из договорных или иных юридических прав), который контролируется предприятием и может быть надежно оценен по себестоимости.

В качестве своей учетной политики предприятие должно выбрать либо модель учета по фактическим затратам, либо модель учета по переоцененной стоимости. Если нематериальный актив учитывается с использованием модели учета по переоцененной стоимости, все прочие активы одного с ним класса также должны учитываться с использованием той же модели, за исключением случаев отсутствия активного рынка для этих активов.

Модель учета по фактическим затратам

После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по себестоимости за вычетом любой накопленной амортизации и любых накопленных убытков от обесценения.

Модель учета по переоцененной стоимости

После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по переоцененной стоимости, представляющей собой его справедливую стоимость на дату переоценки за вычетом любой последующей накопленной амортизации и любых последующих накопленных убытков от обесценения. В целях переоценки справедливая стоимость должна измеряться с использованием данных активного рынка. Переоценка должна проводиться с такой регулярностью, чтобы на конец отчетного периода балансовая стоимость актива не отличалась существенно от его справедливой стоимости.

Если нематериальный актив переоценивается, то любая накопленная амортизация на дату переоценки:

1) либо пересчитывается пропорционально изменению валовой балансовой стоимости актива так, чтобы балансовая стоимость актива после переоценки была равна его переоцененной стоимости;

2) либо вычитается из валовой балансовой стоимости актива, а нетто-величина пересчитывается до переоцененной стоимости актива.

Если нематериальный актив, относящийся к классу переоцененных нематериальных активов, не может быть переоценен в связи с отсутствием активного рынка для данного актива, этот актив должен отражаться по своей себестоимости за вычетом любой накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

Если в результате переоценки текущая стоимость актива возрастает, сумма дооценки должна быть отнесена непосредственно в кредит счета учета капитала (резерв переоценки). Если в результате переоценки текущая стоимость актива уменьшается, сумма уценки должна признаваться расходом периода. Если же в результате предшествующих переоценок данный актив дооценивался, сумма последующей уценки относится на уменьшение суммы ранее созданного резерва переоценки.

Результат переоценок актива можно считать сформированным на момент списания актива. Перевод окончательной величины резерва переоценок нематериального актива в нераспределенную прибыль не отражается в отчете о прибылях и убытках.

Класс нематериальных активов представляет собой группировку активов, сходных по характеру и тому, каким образом они используются в деятельности предприятия. Примерами отдельных классов могут служить:

1) фирменные наименования;

2) титульные данные и названия публикуемых изданий;

3) компьютерное программное обеспечение;

4) лицензии и франшизы;

5) авторские права, патенты и другие права промышленной собственности, права на обслуживание и эксплуатацию;

6) рецепты, формулы, модели, чертежи и прототипы; и

7) нематериальные активы в процессе разработки.

Методы начисления амортизации:

- метод равномерного начисления;

- метод уменьшаемого остатка;

- метод единиц производства.

Используемый метод начисления амортизации должен отражать график ожидаемого потребления организацией будущих экономических выгод.

Ликвидационная стоимость, период и метод амортизации нематериального актива пересматриваются в конце каждого финансового года.

Нематериальные активы с неопределенным сроком полезного использования не подлежат амортизации.