3 Аудит операций с основными средствами в оао "родина" Каневского района

3.1 Планирование аудита

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, включает в себя разработку аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также разработку аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

Планирование аудита должно проводиться аудиторской организацией в соответствии с общими принципами проведения аудита, а также в соответствии со следующими частными принципами:

комплексность планирования;

непрерывность планирования;

оптимальность планирования.

Принцип комплексности планирования аудита предполагает обеспечение взаимосвязанности и согласованности всех этапов планирования - от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита.

Принцип непрерывности планирования аудита предусматривает установление сопряженных заданий группе аудиторов и увязку этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделениям, выделенным на отдельный баланс, филиалам, представительствам, дочерним организациям). При планировании аудита на длительный период (в случае аудиторского сопровождения экономического субъекта в течение года) аудиторской организации следует своевременно корректировать планы и программы проведения аудита с учетом изменений и результатов промежуточных аудиторских проверок.

Принцип оптимальности планирования аудита подразумевает обеспечение вариантности планирования в процессе планирования аудиторской организации для возможности выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита на основании критериев, определенных самой аудиторской организацией.

Планирование аудита аудиторской организации состоит из следующих основных этапов:

предварительное планирование аудита;

подготовка и составление общего плана аудита;

подготовка и составление программы аудита.

Содержание предварительного планирования аудита. Для эффективного планирования аудита до написания письма-обязательства и до заключения договора о проведении аудита аудиторская организация должна согласовать с руководством экономического объекта основные организационные вопросы, связанные с проведением аудита.

На этапе предварительного планирования аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта и иметь следующую информацию:

о внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, отражающих экономическую ситуацию в стране (регионе) в целом и ее отраслевые особенности;

о внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, связанных с его индивидуальными особенностями.

Кроме того, аудитор должен ознакомиться с:

организационно-управленческой структурой экономического субъекта;

видами производственной деятельности и номенклатурой выпускаемой продукции;

структурой капитала и курсом акций (в случае, если акции экономического субъекта подлежат котировке);

технологическими особенностями производства продукции;

уровнем рентабельности;

основными покупателями и поставщиками экономического субъекта;

порядком распределения прибыли, остающейся в распоряжении организации;

существованием дочерних и зависимых организаций;

организованной экономическим субъектом системой внутреннего контроля;

принципами формирования оплаты труда персонала.

При подготовке общего плана и программы аудита аудиторской организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной.

Аудиторский риск - это предпринимательский риск аудитора (аудиторской фирмы), представляющий собой оценку риска неэффективности аудиторской проверки. Аудиторский риск базируется на оценке риска неэффективности системы учета клиента, риска неэффективности системы внутреннего контроля клиента, риска невыявления ошибок клиента аудиторами.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов: внутрихозяйственный риск; риск средств контроля; риск необнаружения.

Аудитор обязан изучать эти риски в ходе работы, оценивать их и документировать результаты оценки. Аудиторские риски оцениваются как минимум по трем оценкам: низкая, средняя и высокая.

Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках рисков или об использовании для оценки рисков количественных показателей (процентов или долей единицы).

При проведении аудита аудитор должен принять необходимые меры для того, чтобы снизить аудиторский риск до разумного минимального уровня. Полностью исключить риск можно при проведении сплошной аудиторской проверки. Однако при больших объемах деятельности предприятия проверять все сплошным порядком не возможно. Поэтому для снижения риска аудитор должен применять более детальные аудиторские процедуры.

Существуют два основных метода оценки аудиторского риска:

- оценочный (интуитивный);

- количественный.

Оценочный (интуитивный) метод, наиболее широко применяющийся российскими аудиторскими фирмами, заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания клиента, определяют аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций как высокий, вероятный и маловероятный и используют эту оценку в планировании аудита.

Количественный метод предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска. Наиболее простая модель расчета аудиторского риска является основой планирования аудита, так как позволяет понять взаимосвязь отдельных составляющих аудиторского риска и оценить объем тестирования.

При оценочном методе в данном случае мы будем использовать такие оценки влияния факторов на риск:

- низкое (0 баллов)

- нейтральное, среднее (1 балл)

- высокое (2 балла)

Таблица 7 – Оценка рисков при проведении аудита

№ п/п	Фактор риска	Оценка влияния фактора на риск
		низкое (0 баллов)	Нейтральное среднее (1 балл)	высокое (2 балла)
1	Фактор неотъемлемого риска(НР)
1.1	Организация является крупным предприятием			2
1.2	Осуществляет два вида деятельности			2
1.3	Организация применяет два режима налогообложения (стоимость отдельных активов и расходы требуют распределения)	0
1.4	Учет автоматизирован (снижен риск арифметической ошибки или пропуска информации в регистрах)	0
1.5	Имеются случаи неотражения в учете финансово-хозяйственных операций, оказавшие существенное изменение на общую сумму оборота по счету		1
1.6	Приказ об учетной политике существует, но он не учитывает отдельные важные элементы учетной политики		1
2	Факторы риска средств контроля
2.1	Служба внутреннего аудита отсутствует			2
2.2	Квалификация учетного персонала высокая	0
2.3	Инвентаризация активов производится		1
2.4	Производится сверка расчетов с контрагентами		1
2.5	Редкая смена главного бухгалтера	0
2.6	Руководитель и собственник - в одном лице (отсутствует конфликт интересов)	0
2.7	Наличие у руководителя проблем финансового характера(неудовлетворительная контрольная среда)		1
3	Факторы риска не обнаружены (НР)
3.1	Аудит проводится не впервые у аудируемого лица			2
3.2	Большинство участников проверки - неаттестованные аудиторы	0
3.3	Не запланировано участие аудитов в инвентаризации	0
3.4	Не запланировано получение внешних подтверждений		1
3.5	Применение выборочных методов контроля научно обоснованно и автоматизировано		1

Аудитор должен рассчитать сумму максимально допустимой ошибки в отчетности, при которой она будет являться достоверной. Это значение носит название уровень существенности и регулируется стандартом аудиторской деятельности «Существенность в аудите».

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Уровень существенности рассчитывается на основании базовых показателей и процентов ошибки по ним.

Базовые показатели - это наиболее важные показатели деятельности предприятия, отраженные в формах отчетности, по которым пользователь оценивает возможность взаимодействия с предприятием.

Например, у открытого акционерного общества основным пользователем отчетности являются акционеры. Данную группу пользователей будет интересовать такой показатель отчетности как прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия. То есть аудитор понимает, что именно этот показатель отчетности должен быть достоверным и принимает его как базовый показатель для расчета уровня существенности. Для банков в отчетности любого предприятия будет интересна сумма активов. И поэтому аудитор, как правило, в систему базовых показателей включает итог баланса.

Система базовых показателей разрабатывается каждой аудиторской организацией самостоятельно и применяется постоянно.

Таблица 8 – Определение уровня существенности

Наименование базовых показателей	Значения бухгалтерской отчетности экономического субъекта, тыс.руб.	Границы существенности, %	Расчетные показатели, тыс.руб.
Чистая прибыль	58151	5,0	61058
Выручка	625353	5,0	656620
Собственный капитал	455788	5,0	478577
Валюта баланса	1256604	5,0	1319434
Общие затраты	604892	5,0	635136

Таблица 9 – Общий план аудита основных средств ОАО «Родина» Каневского района

Проверяемая организация				ОАО "Родина"
Исполнитель				Прилепская Н.А.
Планируемый аудиторский риск				5%
Период проверки				с 03.11.14 по 28.11.14

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Примечания
1	Аудит наличия и сохраннности основных средств	с 03.11.14 по 06.11.14	Прилепская Н.А.	Согласно сводному общему плану аудита экономического субъекта
2	Аудит движения основных средств	с 07.11.14 по 15.11.14	Прилепская Н.А.
3	Аудит правильности начисления амортизации	с 17.11.14 по 21.11.14	Прилепская Н.А.
4	Проверка правильности налогообложения по основным средствам	с 22.11.14 по 28.11.14	Прилепская Н.А.

Источниками информации об организации для аудитора могут быть устав экономического субъекта; документы о регистрации экономического субъекта; протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров либо других аналогичных органов управления экономического субъекта; документы, регламентирующие учетную политику экономического субъекта и внесение изменений в нее; бухгалтерская отчетность; статистическая отчетность; документы планирования деятельности экономического субъекта (планы, сметы, проекты); контракты, договоры, соглашения экономического субъекта; внутренние отчеты аудиторов-консультантов; внутрифирменные инструкции; материалы налоговых проверок; материалы судебных и арбитражных исков; документы, регламентирующие производственную и организационную структуру экономического субъекта, список его филиалов и дочерних компаний; сведения, полученные из бесед с руководством и исполнительным персоналом экономического субъекта; информация, полученная при осмотре экономического субъекта, его основных участков, складов.

На этапе предварительного планирования аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита. В случае если аудиторская организация считает возможным проведение аудита, она переходит к формированию штата для проведения аудита и заключает договор с экономическим субъектом.

При планировании состава аудиторской группы аудиторская организация должна учитывать бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита (подготовительного, основного и заключительного); предполагаемые сроки работы группы; количественный состав группы; должностной уровень членов группы; преемственность персонала группы; квалификационный уровень членов группы.

В процессе предварительного ознакомления с клиентом аудитору необходимо оценить финансовую стабильность клиента; положение клиента в экономической среде; отношения с предыдущей аудиторской фирмой, если они имели место.

Новому аудитору целесообразно связаться со своим предшественником, от которого он может получить информацию о намерениях руководства, спорных вопросах по поводу применения принципов учета, аудиторских процедур или оплаты. Но предварительно аудитор должен согласовать возможность такого контакта с клиентом.

В случае если между бывшим аудитором или клиентом были судебные разбирательства или спорные вопросы, новый аудитор должен быть уведомлен о том, что ему может быть не предоставлена какая-либо информация. Аудитору необходимо тщательно оценить ситуацию, если клиент не дал разрешения на получение информации от предыдущего аудитора или предыдущий аудитор отказался дать информацию.

Кроме того, аудитор может воспользоваться информацией, предоставляемой юристами, другими аудиторскими фирмами, предпринимателями.

Оценку возможного продолжения сотрудничества проводят и фирмы, не первый год сотрудничающие с клиентом. Спорные вопросы могут привести к прекращению сотрудничества.

При оценке причин приглашения аудитора последний должен определить наиболее вероятных пользователей финансовой отчетности. Если отчетность используется достаточно интенсивно или предприятие будет продано (реорганизовано) в ближайшем будущем, аудитор должен собрать больший объем материала с подтверждением достоверности отчетности.

Общая информация о предприятии необходима для того, чтобы в дальнейшем сделать обоснованное заключение о достоверности отчетности. В частности, необходимо выяснить специфику деятельности и отраслевые особенности предприятия, понять его организационное устройство, определить производственные, финансовые и другие связи, познакомиться с юридическими обязательствами, получить информацию из различных источников.

Обсуждения с работниками управления, встречи с высшим руководством и исполнительным персоналом, беседы с менеджерами и персоналом, не имеющим отношения к ведению учета, способствуют получению информации «из первых рук».

Посещение и осмотр основных участков, производственных единиц, складов позволяют воочию убедиться в наличии и сохранности активов, сформировать представление об условиях производства.

На основании общего плана составляется программа аудита – документ, в котором подробно детализируются работы, запланированные в общем плане аудита. В программе аудита определяется характер, временные рамки и объем запланированных процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа служит подробной инструкцией и является средством контроля качества работы (таблица 8).

Таблица 8 – Программа аудита основных средств

Проверяемая организация				ОАО "Родина"
Исполнитель				Прилепская Н.А.
Планируемый аудиторский риск				5%
Период проверки				с 03.11.14 по 28.11.14

№ п/п	Перечень аудиторских мероприятий (процедур)	Период проведения	Исполнитель	Рабочие документы аудитора
1. Аудит наличия и сохранности основных средств
1.1	Проверка создания комиссии по приемке основных средств	03.11.2014	Прилепская Н.А.	Приказы,распоряжения
1.2	Проверка правильности отражения первоначальной стоимости в актах приемки-передачи основных средств	04.11.2014	Прилепская Н.А.	Акты приемки-передачи, инвентарные карточки

Продолжение таблицы 8 - Программа аудита основных средств

№ п/п	Перечень аудиторских мероприятий (процедур)	Период проведения	Исполнитель	Рабочие документы аудитора
1.3	Оценка организации синтетического и аналитического учета основных средств в бухгалтерии предприятия и по МОЛ в местах эксплуатации основных средств	05.11.2014	Прилепская Н.А.	Первичные документы, учетные регистры, учетная политика
1.4	Проверка результатов последней инвентаризации основных средств	05.11.2014	Прилепская Н.А.	Инвентаризационные документы, первичные документы
1.5	Проверка отражения в отчетности наличия основных средств	06.11.2014	Прилепская Н.А.	Формы отчетности(Форма № 5, Форма № 17-АПК)
2. Аудит движения основных средств
2.1	Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете взносов в уставный капитал	07.11.2014	Прилепская Н.А.	Приказы, акты приемки, регистры бухгалтерского учета
2.2	Проверка фактического поступления в качестве вкладов учередителей в уставный капитал основных средств	08.11.2014	Прилепская Н.А.	Приказы, акты приемки, регистры бухгалтерского учета
2.3	Проверка фактического выбытия основных средств в результате расчетов с учередителями	12.11.2014	Прилепская Н.А.	Протоколы, приказы, регистры бухгалтерского учета
2.4	Проверка отражения в отчетности движения основных средств	15.11.2014	Прилепская Н.А.	Формы отчетности(Форма № 5, Форма № 17-АПК)
3. Аудит правильности начисления амортизации
3.1	Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации по основным средствам в целях ведения бухгалтерского учета и налогообложения	17.11.2014	Прилепская Н.А.	Справки, регистры бухгалтерского учета, баланс
3.2	Проверка объектов основных средств, по которым не начисляется амортизация	18.11.2014	Прилепская Н.А.	Справки, регистры бухгалтерского учета, документы

Продолжение таблицы 8 - Программа аудита основных средств

№ п/п	Перечень аудиторских мероприятий (процедур)		Период проведения	Исполнитель		Рабочие документы аудитора
3.3	Проверка срока, с которого начинается и заканчивается начисление амортизации основных средств		20.11.2014	Прилепская Н.А.		Приказ директора организации, инвентарные карточки
3.4	Проверка отражения в отчетности начисленной амортизации основных средств		21.11.2014	Прилепская Н.А.		Формы отчетности(Форма № 5), регистры бухгалтерского учета
4. Проверка правильности налогообложения по основным средствам
4.1		Проверка правильности расчетов по НДС	22.11.2014		Прилепская Н.А.		НК РФ, гл.21, баланс
4.2		Проверка правильности расчетов по налогу на прибыль	24.11.2014		Прилепская Н.А.		НК РФ,гл.25, отчет о прибылях и убытках, справки, расчеты
4.3		Проверка правильности расчетов по налогу на доходы физических лиц	25.11.2014		Прилепская Н.А.		НК РФ, гл.23,справки, расчеты
4.4		Проверка отражения в отчетности всех операций по учету основных средств	27.11.2014		Прилепская Н.А.		Формы отчетности(Формы №5, Форма № 7-АПК, Форма № 15-АПК)
4.5		Проверка правильности расчетов по налогу на имущество	28.11.2014		Прилепская Н.А.		НК РФ, гл.30, справки, расчеты

3.2 Проверка правильности документального оформления движения основных средств

Проверку операций по оприходованию основных средств следует начинать с изучения учетной политики предприятия на финансовый год, за который производится аудиторская проверка, так как в учетной политике должно определяться, что принимать за основу (какую стоимость) при отнесении объектов к основным средствам.

Далее следует проверить, имеется ли в организации постоянно действующая комиссия по приему и списанию основных средств или (как это нередко бывает) ее функции неофициально переданы Главному бухгалтеру. Если такой комиссии не создано, то в ходе проверки необходимо добиться у руководства ее создания, так как все оформленные документы по приему и особенно по списанию основных средств не имеют юридической силы и все записи в учете по этой причине должны быть скорректированы.

Очень важно удостовериться в правильности определения первоначальной стоимости объектов основных средств. В практике проведения аудиторских проверок встречается масса случаев, когда первоначальная стоимость объектов значительно занижается за счет неприсоединения к указанной в договоре (счете) поставщика стоимости дополнительных расходов, понесенных организацией, связанных с доставкой (стоимость перевозки), погрузкой, разгрузкой и монтажом оборудования. Как правило, все эти дополнительные расходы относятся на себестоимость готовой продукции (работ, услуг), чем искажают финансовые показатели деятельности организации и занижают начисленные и уплаченные суммы налогов.

При аудите правильности определения первоначальной стоимости основных средств, приобретенных за плату, необходимо руководствоваться II разделом Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средство (ПБУ-6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, и пунктом 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. № 33-н.

Имеют место случаи, когда оплаченные за поставку основных средств суммы длительное время значатся в дебиторской задолженности, в то время как они такое же время успешно работают на производство продукции. Отсутствие должного учета основных средств приводит к его хищениям, такие случаи выявляются при проведении встречных проверок с поставщиками основных средств, за которыми длительное время числится дебиторская задолженность за оплаченные основные средства.

Участились случаи, когда предприятия-поставщики за изделия, входящие по техдокументации в комплект основных средств, вынуждают заказчиков (покупателей) платить дополнительные суммы, которые бухгалтера предприятий присоединяют к стоимости основных средств, в результате чего первоначальная стоимость основных средств автоматически увеличивается на стоимость комплектующих деталей, узлов и агрегатов. Последствия такой оценки основных средств для предприятий могут иметь негативные последствия.

Очень важно проверить фактическое наличие основных средств, сравнив его с учетными данными. Это необходимо делать в связи с тем, что инвентаризацию основных средств разрешается проводить один раз в три года.

Надо также сверить инвентарные номера основных средств с учетными данными. Нередко бывает так, что инвентарные номера вообще не присваиваются, или присваиваются номера ранее списанных основных средств.

Важным элементом является проверка учета основных средств, полученных безвозмездно, принятых или сданных в аренду, а также оприходованных в качестве взноса в уставной фонд (капитал).

Аудитор должен также проверить правильность разделения основных средств по характеру участия их в производстве (находящиеся в производстве, на реконструкции, в запасе или на консервации).

3.3 Проверка правильности учета амортизации основных средств

С помощью выбранной учетной политики организация приобретает возможность оказывать влияние на формирование расходов, прибыли, налоговых баз по налогу на прибыль и на имущество через способы начисления амортизации. Выбор способа зависит от целей и стратегии финансово-хозяйственной деятельности организации. Если целью организации является поддержание стабильного уровня рентабельности и умеренного уровня накопления амортизационных отчислений, то линейный способ начисления амортизации, по нашему мнению, отвечает этим требованиям. Если организация предпочитает значительный рост уровня рентабельности или аккумулирование крупных финансовых ресурсов для обновления материальной базы, то она закрепляет в учетной политике один из нелинейных способов начисления амортизации.

Организации теперь имеют возможность начисления амортизации по нормам ниже установленных Кодексом. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

Таким образом, итоговое мнение аудитора формируется не только по результатам детальной проверки правильности начисления амортизации, но и на основе анализа учетной политики в отношении основных средств, которая оценивается по следующим аспектам:

1) метод начисления амортизации;

2) вариант применения ускоренной амортизации;

3) вариант использования метода амортизации по нормам ниже установленных – в случае, если соответствующее решение принято руководителем организации.

Введение ускоренной амортизации влечет за собой рост себестоимости и снижение прибыли. Применение пониженных коэффициентов амортизационных отчислений создает краткосрочные предпосылки для снижения затрат и роста прибыли. Однако в долгосрочном плане снижение амортизационных отчислений ведет к устареванию основных средств и деградации материальной базы.

В связи с этим аудитору следует оценить качество амортизационной политики как инструмента финансирования основного капитала, обеспечивающего достаточность собственных источников для обновления основных средств.

3.4 Аудит результатов инвентаризации основных средств

В процессе работы аудитор должен сформировать мнение об организации сохранности основных средств. Основное внимание уделяется качеству проведения и оформлению результатов инвентаризаций, для чего проверяется соблюдение сроков подведения итогов, а также оценивается качество подготовки инвентаризационных описей. Аудитору необходимо изучить решения, принятые по результатам инвентаризации, и проверить правильность их отражения в учете.

При этом проверяющему следует убедиться в соблюдении положений по бухгалтерскому учету, регулирующих порядок и сроки проведения инвентаризаций. Порядок проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда осуществить инвентаризацию обязательно. Оценивая достоверность данных о наличии основных средств на дату проверки, аудитор может использовать, например, сверку описей карточек инвентарного учета с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. В ходе проверки он может наблюдать за процессом проведения инвентаризации, принимать участие в контрольном осмотре основных средств, изучать, имеются ли в наличии объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию, а также длительно не используемое имущество.

Обнаружив расхождение между фактическим наличием основных средств и учетными данными, аудитор анализирует причины отклонений. В результате составляется сличительная ведомость, которая является доказательством присутствия нарушений. Ее данные служат информационной базой для осуществления последующих процедур. По итогам инвентаризации аудитор формирует информацию по собственным, арендованным и находящимся на особом хранении основным средствам.

Инвентаризируя здания, сооружения и другую недвижимость, аудитор проверяет наличие документов, подтверждающих право собственности, зарегистрированное в установленном порядке в соответствующем учреждении юстиции. При инвентаризации производится осмотр объектов по местам хранения и эксплуатации. Если в ходе проверки выявлены неучтенные объекты, аудитор должен определить причины, по которым основные средства не отражены в учете. Непригодные к эксплуатации предметы отражаются в отдельной инвентаризационной описи.

Аудитору необходимо убедиться в следующем:

- все отраженные в отчетности основные средства действительно существуют;

- права организации на основные средства не обременены;

- основные средства отвечают критериям, оговоренным в положениях по бухгалтерскому учету, оценены и отражены в отчетности в соответствии с учетной политикой;

- приобретенные основные средства отражены в учете и отчетности в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

3.5 Оценка правильности учета ремонтов основных средств

Восстановление основных средств осуществляется посредством:

- ремонта (текущего, среднего, капитального);

- модернизации и реконструкции.

При проверке операций по учету ремонта основных средств аудитор должен установить, какая учетная политика принята организацией по данному вопросу, что определяет последовательность дальнейшей проверки. В организации затраты по ремонту основных средств могут списываться:

· непосредственно на себестоимость по мере возникновения затрат;

· за счет созданного резерва на ремонт основных средств;

отнесением затрат на счет 31 «Расходы будущих периодов» с последующим равномерным списанием на себестоимость.

Если согласно учетной политике организация производит начисление резерва на ремонт основных средств, то проверяется: экономическое обоснование размера отчислений, предусмотрены ли размеры отчислений по видам основных средств (здание, оборудование и т.д.) или установлена единая норма отчислений, соблюдение принципа ежемесячного начисления резерва. Фактические затраты на проведение ремонта списываются за счет созданного резерва, поэтому аудитор должен убедиться, что по окончании года (в случае окончания ремонтных работ) излишне начисленный резерв сторнирован.

При проверке отражения операций по ремонту на счетах бухгалтерского учета аудитор должен убедиться, что расходы по ремонту производственных основных средств списаны на себестоимость, а по непроизводственным основным средствам - отнесены за счет собственных источников.

Аудитор проверяет, каким способом проводились ремонтные работы: подрядным или хозяйственным.

Если в отчетном периоде проводился ремонт арендованных основных средств, необходимо проверить характер ремонта (текущий, капитальный), предусмотрен ли капитальный ремонт в договоре аренды и за чей счет списываются расходы.

Организация в отчетном периоде могла производить затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств. Аудитор проверяет в этом случае: учитывались ли затраты на счете 08 «Капитальные вложения», была ли увеличена первоначальная стоимость объекта по окончании работ, показано ли в учете увеличение добавочного капитала организации.

3.6 Проверка данных инвентарного и синтетического учета основных средств

Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться в правильности организации аналитического учета; выяснить, все ли основные средства закреплены за материально ответственными лицами; правильно ли проведена последняя инвентаризация, каковы её результаты и отражены ли они в учете; проконтролировать достоверность учетных данных о наличии и движении основных средств.

Аналитический учет основных средств ведется в инвентарных карточках, что снижает трудоёмкость учётной работы, даёт возможность группировать основные средства, позволяет автоматизировать учётный процесс, а также значительно расширить информацию об отдельных объектах основных средств. Аудитор должен проверить правильность ведения учётных карточек индивидуального и группового учёта основных средств. Особое внимание обращается на правильное и своевременное заполнение всех реквизитов карточек, что имеет большое контрольное значение и предотвращает замену новых одноименных предметов старыми. Это необходимо также для получения полной и объективной информации о состоянии и использование того или иного объекта основных средств.

Следует проверить количество инвентарных карточек. С этой целью сопоставляют данные описей инвентарных карточек по учету основных средств по классификационным группам с имеющимся в картотеке инвентарными карточками. При отсутствии каких-либо инвентарных карточек следует выяснить причины, убедиться в наличии объектов, по которым нет инвентарных карточек, и предложить восстановить аналитический пообъектный учет основных средств.

При расхождении между данными аналитического и синтетического учета необходимо выяснить их причины и виновных в этом должностных лиц, определить последствия и внести предложения по устранению выявленных недостатков.

Необходимо убедиться в достоверности данных показателей инвентарных карточек. Для этого следует выборочно, по отдельным видам средств, например, по тем, что подвергались ремонту в отчетном периоде, проверить, правильно ли отражены затраты на ремонт.

3.7 Обобщение результатов проверки

Итоговым этапом аудита являются обобщение результатов аудита, анализ ошибок, выявленных в ходе аудита.

Необходимо проанализировать обнаруженные ошибки и нарушения в соответствии с требованиями федерального стандарта аудиторской деятельности "Существенность в аудите". Существенность ошибок оценивается количественно и качественно. Для количественной оценки аудитор сравнивает обнаруженные ошибки с уровнем существенности, установленным на стадии планирования. При качественной оценке аудитор руководствуется собственным практическим опытом и знаниями.

При анализе ошибок, выявленных в ходе аудита, необходимо определить степень их влияния на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.

По результатам аудита аудитор разрабатывает рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском и налоговом учете и совершенствованию системы бухгалтерского и налогового учета основных средств.

Рабочая документация аудиторской проверки является строго конфиденциальной и подлежит хранению в специально оборудованных помещениях, исключающих случайное повреждение или уничтожение и допуск без специального разрешения.

Рабочие документы являются собственностью аудитора. По усмотрению аудитора они могут быть представлены аудируемому лицу, однако не могут служить заменой бухгалтерских записей.

Таблица 9 – Обобщение результатов проверки ОАО «Родина»

№ п/п	Содержание нарушения	Нормативные документы, которым противоречит нарушение	Сумма нарушения, руб.	Влияние на показатели отчетности
1	В принятой Обществом Учетной политике не указано проводит Общество переоценку каких-либо видов основных средств или нет.	ПБУ 1/2008		не влияет
2	Не проведена инвентаризация земельных участков	ПБУ 6/01, утверженное приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н	24 054 013,36	не влияет
3	Имеют место случаи несвоевременного отражения в учете введенных в эксплуатацию основных средств. Имеются расхождения данных первичных документов по поступлению ОС при формировании первоначальной стоимости ОС и данных, отраженных в бухгалтерском учете. Не надлежащим образом оформлены первичные документы по поступлению ОС.	ПБУ 6/01, утверженное приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н		не влияет
4	Активы в Обществе приобретаются, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, используются менее 12 месяцев, а затем перепродаются, что противоречит п.4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств».	ПБУ 6/01, утверженное приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н	100 035,77	Форма №1 "Бухгалтерский баланс"
5	В нарушение абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» Общество учитывает инвентарь стоимостью менее 40 000 рублей за единицу на счете 10.09 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности», который эксплуатируется, но не зачисляются на соответствующие счета учета затрат, а продолжают учитываться на счете 10.09	ПБУ 6/01, утверженное приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н	15 871 567,17	Форма №1 "Бухгалтерский баланс"

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

В заключении подведем итоги проделанной работы.

Основные средства формируют основную составляющую материально-технической базы организаций и играют важную роль в осуществлении ведущих направлений их деятельности. С развитием рыночных отношений в учете основных средств произошли существенные изменения. Эти изменения коснулись: состава и структуры основных средств; амортизации их стоимости; учета долгосрочных инвестиций; учета операций, связанных с лизингом и арендой имущества; переоценки стоимости основных средств; учета и финансирования затрат на ремонт основных средств; учета реализации и прочего списания основных фондов. Аудиторская проверка, следовательно, должна проводиться по указанным направлениям.

Таким образом, конкретная цель аудита основных средств - проверка правильности формирования состава, полноты и реальности учета основных средств и достоверности амортизации их стоимости.

Аудит основных средств представляет собой трудоемкий и последовательный процесс, начиная с проверки состояния хранения основных средств и заканчивая проверкой достоверности бухгалтерского учета и отчетности по основным средствам. Сущность этой проверки проявляется в обеспечении сохранности основных средств, в выявлении нарушений и злоупотреблений, установлении их причин, а также в разработке мероприятий по их устранению и недопущению в будущем.

Аудиторская проверка основных средств включает три этапа:

-подготовка и планирование аудиторской проверки;

-проведение аудиторских процедур;

-оценка результатов проверки и разработка аудиторского заключения.

В ходе написания работы была описана меодика проведения аудиторской проверки основных средств в ЗАО «Минский завод безалкогольных напитков». Главными направлениями были проверки:

-обеспечения контроля за наличием, сохранностью и техническим состоянием основных средств;

-правильности отнесения предметов к основным средствам, их группировки по классификации, принадлежности и по характеру участия в производственном процессе;

-правильности оценки основных средств в учете;

-правильности оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;

-правильности начисления и отражения в учете износа основных средств;

-выполнения плана ремонтов, их своевременности и качества; правильности и эффективности использования основных средств;

-правильности определения результатов от реализации и прочего выбытия основных средств;

-правильности отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности.

На основании вышеизложенного можно внести следующие предложения по совершенствованию учета основных средств в ОАО «Родина» Каневского района:

- исправить выявленные в ходе проверки нарушения;

- усилить контроль за правильностью оформления первичной документации;

- в целях повышения контроля за поступлением и обработкой документов пересмотреть план-график документооборота;

- в целях получения оперативной информации об изменениях в законодательстве использовать информационно-справочные базы типа «Гарант», «Консультант – плюс».

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Агеева, Ю. Б. Аудиторская проверка: практическое пособие для аудитора и бухгалтера : учеб.пособие / Ю. Б. Агеева, А. Б Агеева,– «Бератор-Пресс», 2010 г. – 108 с.

2. Алборов, Р. А. Аудит в организациях, промышленности, торговли и АПК: Учеб.пособие / Р. А. Алборов,– 3-е изд., перераб. и доп.- М.: Издательство «Дело и Сервис», 2011 г.

3. Анализ счетов 01 «Основные средства» за 2013 г. ОАО «Племзавод «Дружба»

4. Андреев, В. Д. Практикум по аудиту: Учеб. пособие /В. Д. Андреев, Т. И. Киселевич, И. В. Атаманюк– М.: Финансы и статистика, 2010 г.

5. Астахов, В. П. Бухгалтерский финансовый учет / В. П. Астахов - М.: ИКЦ «МарТ», 2012. – 95 с.

6. Брызгалин, А. В., Бухгалтерский и налоговый учет и отчетность организации (практический пример)Учеб.пособие / В. Р. Берник, А. Н. Головкин,– М.: «Налоги и финансовое право», 2012г.

7. Бухгалтерская отчетность ОАО «Родина» за период 2011-1013 гг.

8. Говдя В.В. «Финансовый учет материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях», учеб пособие/ Краснодаг: КГАУ, 2004 г. – 55 с.

9. Ефимова О.В. Финансовый анализ: учеб. / О.В. Ефимова. – 3-е изд. – М.: Бухгалтерский учет, 2010. – 62 с.

10. Камышанов, П. И. Практическое пособие по аудиту: учеб.пособие /П. И.Камышанов. - М.: Инфра. - 2010. – 75 с.

11. КанксА.А. «Анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия», учеб.пособие/ М.: «ИДФОРУМ-ИНФРА-М», 2011 г. 125 с.

12. Ковалева, О. В.Аудит:учеб.пособие / О. В. Ковалева, Ю. П. Константинов.– М.: «Издательство ПРИОР», 2011 г. Козлова, Е. П. Бухгалтерский учет в организациях : учеб.пособие / Е. П. Козлова, Т. К. Бабченко, Е. Н. Галанина.– 2 изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2011. – 80 с.

13. Ларионова А. Д. Практикум по аудиту :учеб.пособие А. Д. Ларионова. - М.: ООО «ТК Велби», 2012 г.

14. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н

15. Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина РФ от 26.12.2002 г. № 135н.

16. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденные приказом Минсельхоза России от 31.01.2003 г. №26.

17. Подольский В.И. Аудит: учебник : учеб.пособие / В.И. Подольский, А.А. Савин, Л.В. Сотникова. – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Издательский центр «Академия», 2010. – 352 с.

18. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности № 34 н : утв. приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. – М.: Проспект, 2013. –240 с.

19. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 г.

20. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России от 09.06.2001 г. № 44н

21. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99: утв. приказом Минфина России от 06 мая 1999.– М.: Проспект, 2013.- 93 с.

22. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 : утв. приказом Минфина России от 06 мая 1999.– М.: Проспект, 2013. – 99 с.

23. Положение по бухгалтерскому учету «Основные средства» ПБУ 6/01 : утв. приказом Минфина России от 06 мая 1999.– М.: Проспект, 2013. – 99 с.

24. План счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

25. Рабочий план счетов ОАО «Родина» Устав ОАО «Родина».

26. Сотникова Л. К. Внутренний контроль и аудит.учеб. пособие /Л. К. Сотникова. - М.: Финстатинформ, 2010 - 239с.

27. Стандарты аудиторской деятельности. С учетом изменений действующего законодательства за 2013 год. - М.: Эксмо, 2013. – 352 с.

28. Учетная политика ОАО «Родина» за 2012 г.

29. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06.12.2011

30. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008

49