Лекции Налоговые проверки (часть 1)

Организация и методика налоговых проверок

При проведении камеральных налоговых проверок ФНС России рекомендует уделять повышенное внимание двум категориям хозяйствующих субъектов:

1.Крупнейшим налогоплательщикам, которые обеспечивают основную часть налоговых поступлений. Их целесообразно проверять таким образом, чтобы с учетом ограничений статей 87

и88 Налогового кодекса Российской Федерации не допустить периодов, не подлежащих проверке. Внимание к данной категории в большей степени обусловлено их фискальной значимостью, а не целенаправленным поиском нарушения.

2.Налогоплательщика, прошлые проверки, которых обеспечили наибольшие доначисления.

Основными этапами камеральной проверки являются:

-проверка правильности исчисления налоговой базы и суммы налогов, исчисленных и уплаченных в бюджет;

-проверка правильности арифметического подсчета данных, отраженных в налоговой декларации, путем сопоставления показателей строк и граф, предусмотренных ее формой;

-проверка обоснованности заявленных налоговых вычетов;

-проверка правильности примененных налогоплательщиком ставок налога и льгот, их соответствие действующему законодательству.

На этапе проверки правильности исчисления налоговой базы проводится камеральный анализ, включающий:

-проверку логической связи между отдельными отчетными и расчетными показателями, необходимыми для исчисления налоговой базы;

-проверку сопоставимости отчетных показателей с аналогичными показателями налоговой отчетности предыдущего отчетного (налогового) периода;

-взаимоувязку показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, а также отдельных показателей деклараций по различным видам налогов;

-оценку данных бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с точки зрения их соответствия имеющимся в налоговом органе данным о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, полученным из других источников;

-анализ соответствия уровня и динамики показателей налоговой отчетности, отражающих объемы производства и реализации товаров (работ, услуг), с уровнем и динамикой показателей объемов потребления налогоплательщиком энергетических (электро-теплоэнергии), водных, сырьевых и иных материальных ресурсов.

Конкретные формы и методы камеральной налоговой проверки определяются налоговыми органами самостоятельно, исходя из:

-наиболее часто встречающихся нарушений налогового законодательства;

-возможности обеспечения автоматизированной обработки информации;

Организация и методика налоговых проверок

- опыта сотрудника осуществляющего камеральную налоговую проверку».

Таким образом, при проведении камерального контроля можно выделить четыре основных метода – это

1) негласный метод;

2)метод поиска несоответствия в накопленной информации о деятельности хозяйствующего субъекта;

3)логически-дедуктивный метод;

4)финансово-аналитический метод.

Конкретные методы камеральной налоговой проверки определяются налоговыми органами самостоятельно.

Камеральная проверка

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ 1. Проведение камеральной проверки │

└─────────────────┬──────────────────────────────────────┬────────────────┘

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

└─────────────────┬──────────────────────────────────────┬────────────────┘

Организация и методика налоговых проверок

│ ┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ │ 2. Оформление результатов камеральной проверки │

│ └───────────────┬────────────────────────────────────┬────────────────┘

│ не позднее │ 5 рабочих дней с

│ даты составления │ акта

V

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ Вручение акта камеральной проверки налогоплательщику │

└─────────────────┬──────────────────────────────────────┬────────────────┘

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ 3. Рассмотрение материалов камеральной проверки │

└─────────────────┬───────────────────────────────────────────────────────┘

│материалы должны быть рассмотрены и решение по проверке

│принято в течение 25 рабочих дней с даты получения акта

│камеральной проверки + 1 месяц при продлении срока

│рассмотрения материалов проверки

V

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ Извещение о рассмотрении материалов камеральной проверки │

└─────────────────┬───────────────────────────────────────────────────────┘

Организация и методика налоговых проверок

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ │ Исследование материалов камеральной проверки │ │ └─────────────────┬────────────────────────────────────┬──────────────┘ │

│Повторное рассмотрение │<──────────────────┼────────────────┘

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

└────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┘

│не позднее 5 рабочих дней после

│вынесения решения

V

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ Вручение решения по камеральной проверке │

└─────────────────┬──────────────────┬───────────────────┬────────────────┘ V │ V ┌──────────────────────────────────┐ │ ┌──────────────────────────────────┐

Организация и методика налоговых проверок

2.3. Процедуры, осуществляемые в ходе камерального налогового контроля

Камеральная проверка проводится только на основании имеющихся у налогового органа данных о деятельности налогоплательщика, которые формируются:

-путем представления налогоплательщиком в налоговый орган налоговой декларации и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов. На основании подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ представление данных документов в установленных законом случаях является обязанностью налогоплательщика;

-путем получения налоговым органом иных документов о деятельности налогоплательщика (документы, полученные налоговым органом не от налогоплательщика, а из иных источников);

-путем истребования у налогоплательщика дополнительных документов и сведений, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщик обязан предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренных НК РФ. В НК РФ

Организация и методика налоговых проверок

используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества в порядке, предусмотренном ст. 92 НК РФ, только в рамках выездной налоговой проверки (Письмо Минфина России от 30.11.2011 N 03-02-07/1-411).

Входе камеральной проверки налоговые органы не вправе производить осмотр документов

ипредметов. Объясняется это тем, что вне рамок выездной налоговой проверки допускается осмотр документов и предметов, если они были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее проведенных мероприятий налогового контроля или если владелец этих предметов согласен на проведение их осмотра (п. 2 ст. 92 НК РФ).

Спорными являются вопросы, касающиеся возможности проведения налоговыми органами в ходе камеральной проверки выемки документов и осмотра помещений.

Пунктом 1 ст. 94 НК РФ установлено: выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.

Между тем Минфин России в Письме от 07.06.2006 N 03-02-07/1-141 пришел к выводу: выемку документов налоговый орган вправе производить и при проведении камеральной налоговой проверки.

По мнению Минфина России, в случае отказа налогоплательщика представить документы в добровольном порядке налоговый орган в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 31 НК РФ вправе произвести выемку, если у него есть достаточные основания полагать, что эти документы будут налогоплательщиком уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Однако правомерность этого вывода вызывает сомнения. Действительно, в соответствии с указанной выше нормой налоговые органы вправе производить выемку документов у налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента при проведении налоговых проверок в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что они будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены. Данная норма не устанавливает ограничений в отношении проведения выемки документов в ходе камеральной налоговой проверки. Между тем п. 1 ст. 94 НК РФ предусматривает возможность проведения выемки только в процессе выездной налоговой проверки.

На этом основании можно сделать вывод: в отношении камеральной налоговой проверки возможность проведения выемки документов НК РФ не установлена.

По поводу осмотра помещений при проведении камеральной проверки можно отметить следующее. В силу п. 1 ст. 92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

Помимо этого в п. 1 ст. 91 НК РФ указано: доступ на территорию или в помещение налогоплательщика должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений

Организация и методика налоговых проверок

и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной проверки этого налогоплательщика.

Вместе с тем в целях осуществления налогового контроля налоговые органы вправе производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых организациями и гражданами для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном НК РФ (п. 3.1 ст. 7 Закона РФ N 943-1).

Из п. 2 ст. 91 НК РФ следует, что должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещений проверяемого лица либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом. На этом основании ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 22.03.2011 N А75-6609/2010 пришел к выводу: действующее законодательство не запрещает налоговым органам проводить в ходе камеральной проверки осмотр (обследование) используемых налогоплательщиком в предпринимательской деятельности помещений, в т.ч. для определения соответствия фактическим данным сведений, отраженных плательщиками в документах, представляемых в налоговые органы.

2.4. Права налогоплательщиков при проведении камеральной налоговой проверки

Основные права налогоплательщиков перечислены в ст. 21 НК РФ.

Так, в ходе камеральной налоговой проверки налогоплательщик, в частности, вправе:

-представлять свои интересы в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, лично либо через своего представителя (пп. 6 п. 1);

-представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения относительно исчисления и уплаты налогов, а также актов проведенных налоговых проверок (пп. 7 п. 1);

-получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов (пп. 9 п. 1);

-требовать от должностных лиц налоговых и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков (пп. 10 п. 1);

-не выполнять неправомерные акты и требования налоговых, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам (пп. 11 п. 1);

-обжаловать в установленном порядке акты налоговых, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц (пп. 12 п. 1);

-соблюдать и сохранять налоговую тайну (пп. 13 п. 1);

Организация и методика налоговых проверок

-требовать возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц (пп. 14 п.

1);

-участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных НК РФ (пп. 15 п. 1);

-подавать письменные возражения по акту камеральной налоговой проверки (п. 6 ст. 100

НК РФ);

-присутствовать при рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки и представлении объяснений (п. 14 ст. 101 НК РФ).

Налоговый орган вправе запросить у налогоплательщика пояснения, если камеральной налоговой проверкой выявлены:

-ошибки в налоговой декларации (расчете);

-противоречия между сведениями, содержащимися в представленных налогоплательщиком документах;

-несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля (п. 3 ст. 88 НК РФ).

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговый орган вправе вызвать налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) для дачи пояснений на основании письменного уведомления, форма которого утв. Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@. В уведомлении подробно излагается цель вызова налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента).

О том, в каком виде налогоплательщик должен представить пояснения, в НК РФ не говорится. Рекомендуем представлять пояснения в письменном виде в форме пояснительной записки, составленной произвольно.

Срок представления пояснений - пять дней со дня получения требования.

Налоговый кодекс РФ не предусматривает ответственность за непредставление пояснений. Однако для избежания возможных споров в интересах налогоплательщика пояснения все же представить.

Если пояснения касаются выявленных камеральной проверкой ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, налогоплательщик вправе дополнительно представить в налоговый орган:

-выписки из регистров налогового учета;

-выписки из регистров бухгалтерского учета;

-иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет) (п. 4 ст. 88 НК РФ).