Тема 8. Производственные издержки и себестоимость

Объём продукции, который КО может предложить на рынке, зависит от издержек на производ­ство продукции и её цены. Значение издержек на производство и ре­ализацию продукции является важным условием эффек­тивной ПХД.

Издержки производства – экономически оправданные и документально подтверждённые затраты, необходимые для осуществления производственной и коммерческой деятельности. Они оцениваются в денежной форме.

Как экономическая категория издержки представляют собой совокупность затрат живого и овеществлённого труда. Они характеризуют внутреннюю стоимость продукции и являются основой для расчёта цены её реализации. Издержки КО складываются из экономических и бухгалтерских, включающих затраты на:

1) производство и реализацию продукции;

2) реконструкцию и совершенствование производства;

3) социальные нужды.

Экономические издержки – все виды выплат фирмы поставщикам за используемые ресурсы; они делятся на внешние (явные) и внутренние (неявные). Внешние – денежные платежи поставщикам ресурсов (оплата сырья, материалов, топлива, энергии, зарплата, начисление износа). Эта группа издержек составляет бухгалтерские издержки организации. Внутренние отражают использование ресурсов, принадлежащих владельцам организации (земля, помещения, личный труд, нематериальные активы, за которые организация формально не платит).

Себестоимость продук­ции (работ, услуг) – стоимостная оценка используемых в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, ос­новных, трудовых и финансовых ресурсов и других затрат.

Себестоимость – качественный показатель работы организации, отражающий, с одной стороны, результаты её ПХД, с другой – определяющий величину прибыли и рентабельности производства. В себестоимости находят отражение уровень производительности труда, рациональность использования материально-технических ресурсов, степень загрузки основных и оборотных фондов.

В себестоимость включаются виды затрат, связанные с:

производством работ и обусловленные технологией производства;

использованием природного сырья, местных материалов, древесины, воды;

подготовкой и освоением производства;

совершен­ствованием технологии и организации производства;

проведением опытно-экспериментальных работ;

изобретательством и рационализаторством;

обслуживанием производственного процесса;

эксплуатацией фондов приро­доохранного назначения, хранением и унич­тожением экологически опасных отходов, очисткой сточных вод;

управлением производством (содержание аппарата управления, содержание и обслу­живание технических средств управления, вычислительных цен­тров, узлов связи, средств охранной и пожарной сигнализации, ко­мандировочные, информационные консультационные представительские и другие расходы);

подготовкой и переподготовкой кад­ров, набором рабочей силы;

выплатами, предусмотренными законодательством о труде, за не проработанное на производстве (неявное) время (отпуск, болезнь и пр.);

отчислениями на социальные нужды;

платежами по кредитам банков в пределах ставки, установлен­ной законом;

оплатой услуг кредитных учреждений;

сбытом продукции (упаковка, хранение, транспортировка, реклама);

воспроизводством ОПФ (амор­тизационные отчисления на реновацию);

износом нематериальных активов;

транспортировкой работников к месту работы и обратно;

проведением сертификации продукции;

всеми видами ремонта основных производственных фондов;

налогами и сборами, платежами и другими обязательными отчислениями.

Величина этих затрат зависит от цен на ресурсы, необходи­мые для производства продукции, а также от технологии их исполь­зования. Цена, по которой приобретаются ресур­сы, определяется рыночным спросом и предложением. Поэтому для организации важен технологический аспект фор­мирования издержек производства, определяющий, с одной сто­роны, количество привлекаемых ресурсов, а с другой – качество их использования. Причём фирма должна использовать такие методы производства, которые обеспечивали бы минимальные издержки.

Все затраты классифицируются по экономическим элементам и статьям.

Экономический элемент – первичный однородный вид затрат на производство и реализацию продукции, который в пределах фирмы невозможно разложить на составные части. Такое деление необходимо для установления совокупности всех затрат, расчёта себестоимости работ, валовой и реализованной продукции.

Классификация издержек с разбивкой по элементам, такова:

1) материальные, в т.ч. на: сырьё, основные материалы, покупные комплектующие изделия и конструкции, вспомогательные материалы, воду, электроэнергию, топливо, в т.ч.: твёрдое (уголь, сланцы, торф, кокс, дрова), жидкое (нефть, моторное топливо, продукты нефтепереработки), газообразное (пар, кислород, сжатый воздух, природный газ, инертные и генераторные газы);

2) на оплату труда рабочих, административно-хозяйственного персонала (АХП), инженерно-технических работников (ИТР) и служащих, в т. ч. выплаты стимулирующего и компенсирующего характера;

3) единый социальный налог (ЕСН), т.е. отчисления в размере 26 % от ФОТ:

в т.ч. в фонд социального страхования (ФСС) – 2,9 %;

в пенсионный фонд (ПФ) – 20 %;

в фонд медицинского страхования (ФМС) – 3,1 %;

4) расходы на амортизацию основных фондов;

5) прочие: налоги, сборы, отчисления в специальные внебюджетные фонды; платежи по обязательному страхованию имущества; оплата услуг связи, вычислительных центров, банков; затраты на оплату командировочных, подъёмных, подготовку и переподготовку кадров; плата за аренду ОПФ; оплата работ по сертификации продукции; плата за пожарную и сторожевую охрану; вознаграждение за изобретательство и рационализаторство; износ нематериальных активов.

Калькуляционный принцип группировки затрат лежит в основе построения плана счетов бухгалтерского учёта и отчётности. Число статей затрат строго не регламентировано, их количество зависит от отрасли производства. Классификация по статьям помогает рассчитать удельную себестоимость, цену и рентабельность производства данного вида продукции, эффективность производства организации в целом, выявить резервы снижения себестоимости, в т.ч. по статьям:

1) сырьё и основные и вспомогательные материалы, в т.ч. транспортно-заготовительные расходы и безвозвратные отходы;

2) возвратные отходы, вычитаемые из стоимости сырья и материалов;

3) покупные и комплектующие изделия и конструкции, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних фирм, кооперативные поставки;

4) топливо и энергия на технологические цели, приобретённые со стороны и выработанные на предприятии;

5) основная оплата труда производственных рабочих, непосредственно связанных с изготовлением продукции;

6) дополнительная зарплата производственных рабочих (выплаты, предусмотренные законодательством, за не проработанное на производстве время, оплата очередных и дополнительных отпусков, оплата времени выполнения государственных и общественных обязанностей);

7) единый социальный налог (отчисления на социальные нужды);

8) содержание и эксплуатация ОПФ, включая их техничес­кое обслуживание, текущий и капитальный ремонт оборудования, цехового транспорта, инструментов, амортизацию основных средств, закрепленных за цехами;

9) освоение и подготовка производства: запуск и освоение нового производства, подразделения, продукции; применение новых видов материалов, прогрессивных технологий; совершенствование технологии, переналадка оборудования, изготовление специального оборудования и оснастки; отчисления в фонд освоения новой техники; отчисления в фонд премирования за освоение новой техники;

10) общепроизводственные, связанные с обслуживанием основного и вспомогательного производства и включающие затраты на управление, обслуживание и содержание цехов: зарплата цехового персонала (мастеров, начальников цехов) с отчислениями на социальное страхование; арендная плата за пользование производственными помещениями, ОПФ; освещение, отопление, уборка, амортизация здания, цехового оборудования и транспортных средств, износ инвентаря цехового назначения; амортизация и затраты на текущий ремонт и содержание зданий и сооружений общецехового назначения; мероприятия по охране труда и др.;

11) общехозяйственные затраты, которые не связаны непосредственно с процессом производства и включают административно-управленческие и общехозяйственные расходы: оплата труда АХП с отчислениями на социальное страхование; отопление, освещение, охрана, санитарное состояние, содержание офисных помещений; плата за пользование помещениями общехозяйственного назначения; оплата информационных, консультационных, аудиторских, банковских, юридических и других видов услуг; амортизационные отчисления и ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; командировки и служебные разъезды; конторские, типографские, почтовые, телефонные расходы; налоги, сборы, отчисления; охрана офиса и пр.;

12) прочие производственные (расходы на гарантийное обслуживание и ремонт), научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР);

13) потери от брака, недостачи, порчи материалов и готовой продукции;

14) внепроизводственные (коммерческие) расходы, связанные с реализацией продукции: содержание складов; затраты на тару, упаковку, реквизит, доставку продукции на станцию отправления, погрузку в вагоны и автомобили; комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и посредническим фирмам, реклама и т.д.

Издержки можно классифицировать по другим признакам:

по однородности экономического содержания и учёта:

а) элементарные, простые, однородные, неделимые в пределах фирмы, которые нельзя расчленить на составные части (сырьё, материалы, покупные материалы, комплектующие изделия, конструкции и полуфабрикаты, топливо и электроэнергия на технологические цели, зарплата, амортизационные отчисления и др.);

б) комплексные, т.е. группируемые на основе функциональной роли в процессе производства либо места их совершения, делимые в пределах фирмы и состоящие из разнородных затрат (общепроизводственные, общехозяйственные, прочие производственные, коммерческие);

по функциональной роли в формировании себестоимости продукции:

а) основ­ные, непосредственно связанные с технологическим процессом производства определённого вида продукции (сырье, материалы, комплектующие изделия, полуфабрикаты, амортизация основных фондов, зарплата производственных рабочих и пр.);

б) накладные, связанные с организацией, управлением и обслуживанием произ­водства (содержание и эксплуатация машин, механизмов и оборудования, общепроизводственные, общехозяйственные расходы);

по способу включения в себестоимость продукции:

а) прямые, непосредственно относимые на себестоимость единицы каждого вида продукции посредством нормирования: материалов, всех видов энергии, воды, пара, газа, кислорода, сжатого воздуха, используемых на технологические нужды; зарплаты производственных рабочих; амортизационных отчислений;

б) косвенные, связанные с работой организации и обусловленные изготовлением различных видов продукции. Они не могут быть прямо отнесены на её себестоимость, т.к. их включение требует дополнительных расчётов, и поэтому учитываются в себестоимости отдельных видов продукции косвенно, путём распределения согласно принятой в данной организации методике. Косвенные расходы объединяются по следующим признакам: место их осуществления (общепроизводственные, общехозяйственные); функциональное назначение (расходы на содержание и эксплуатацию оборудования);

по месту возникновения издержки:

а) общепроизводственные (расходы на обслуживание основного и вспомогательного производства);

б) общехозяйственные (управленческие и хозяйственные расходы, не связанные с производственным процессом);

в) коммерческие (расходы, связанные с реализацией продукции);

по степени зависимости от изменения объёма производства продукции:

а) пропорциональные (переменные и условно-переменные), находящиеся в прямой зависимости от объёма производства (сырье, материалы, топливо, энергия, вода на технологические цели, зарплата производственных рабочих);

б) непропорциональные (постоянные и условно-постоянные), их абсолютная величина при изменении объёма производства не изменяется или изменяется незначительно: зарплата АХП, арендная плата, реклама, содержание зданий (энергия, вода, тепло, газ), проценты за кредит, амортизационные отчисления;

по срокам использования в производстве:

а) текущие, т.е. каждодневные эксплуатационные затраты;

б) единовременные, возникающие один раз в течение всего срока строительства объекта, например при перебазировке дорожной техники на место работы;

в) разовые, осуществляемые очень редко (получение сертификата качества или лицензии на право производства работ данного вида);

г) стартовые, совершаемые до начала производства работ (исследование рынка, проектно-изыскательские работы и др.);

д) расходы будущих периодов, производимые в данный период времени, но относимые на себестоимость последующих периодов в определённой доле (испытание конструкций, строительство временных зданий и сооружений);

е) предстоящие затраты, на которые резервируются средства (например оплата очередных отпусков);

ё) остаточные, которые предприятие продолжает совершать, несмотря на то, что производство и реализация продукции полностью остановлены;

по рациональности использования издержки делятся на:

а) производительные, предусмотренные при нормально функционирующем производстве;

б) непроизводительные (нерациональные), обусловленные недостатками в организации, управлении и обслуживании производства, а также низким качеством исходных материалов, применением устаревших технологий, техники.

По последовательности формирования и сфере возникновения издержки обычно выделяют четыре вида себестоимости:

1) технологическую;

2) цеховую;

3) производственную;

4) полную.

В практической деятельности калькуляция всегда составляется в форме таблицы. Она обязательно должна иметь заголовок с наименованием изделия для которого выполняется расчёт затрат себестоимости или стоимости. Количество граф в ней может быть любым. В таблице последовательно рассчитываются суммы по статьям затрат и видам себестоимости (иногда и стоимости) на изготовление одного изделия или выполнение работы на единицу измерения (1м², 100м²).

Разбивка по статьям затрат, видам себестоимости и стоимости продукции наглядно и доступно для восприятия представлена в табл. 8.1. Статьи затрат обычно нумеруются арабскими цифрами, виды себестоимости – римскими цифрами.

Таблица 8.1

Статьи затрат, виды себестоимости и стоимости продукции

№ статьи, вида себестоимости	Наименование калькуляционных статьей затрат, видов себестоимости и цены (стоимости) продукции
1.	Сырьё, материалы, комплектующие изделия и конструкции, полуфабрикаты с учётом транспортных расходов (за вычетом возвратных отходов)
2.	Основная заработная плата производственных рабочих
3.	Дополнительная заработная плата производственных рабочих
4.	Единый социальный налог, т.е. отчисления на социальные нужды
5.	Топливо и энергия на технологические цели
6.	Расходы на освоение и подготовку производства
7.	Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования
I.	Технологическая себестоимость (сумма затрат по ст.ст. 1−7)
8.	Общепроизводственные (общецеховые) расходы
II.	Цеховая себестоимость (сумма затрат по ст.ст. 1−8), или технологическая себестоимость и общепроизводственные расходы)
9.	Общехозяйственные (общезаводские) расходы
10.	Прочие производственные расходы
11.	Потери от брака
III.	Производственная себестоимость (сумма затрат по ст.ст. 1−11), или цеховая себестоимость и сумма затрат по ст.ст. 10−11
12.	Внепроизводственные (коммерческие) расходы
IV.	Полная себестоимость (сумма затрат по ст.ст. 1−14), или производственная себестоимость и сумма затрат по ст. 14
	Прибыль (% от полной себестоимости продукции)
	Расчётная цена (полная себестоимость + прибыль)
	Налог на добавленную стоимость (18% от расчётной цены)
	Отпускная цена (расчётная цена + налог на добавленную стоимость)

Варианты отнесения косвенных затрат на себестоимость см. в табл. 8.2.

Таблица 8.2

Отнесение косвенных затрат на себестоимость единицы продукции

Статьи калькуляции	Варианты отнесения затрат	Основные показатели
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО)	Пропорционально зарплате производственных рабочих	Процент РСЭО от зарплаты производственных рабочих
	Пропорционально отработанным машино-часам	Себестоимость одного машино-часа работы оборудования
Общепроизводственные расходы (ОПР), общехозяйственные расходы (ОХР)	Пропорционально зарплате производственных рабочих	Процент ОПР (ОХР) от зарплаты производственных рабочих
	Пропорционально сумме зарплаты производственных рабочих и РСЭО	Процент ОПР (ОХР) от суммы зарплаты производственных рабочих и РСЭО
	Пропорционально уже рассчитанной себестоимости	Сумма ОПР (ОХР), приходящаяся на 1 руб. себестоимости
Коммерческие (внепроизводственные) расходы	Пропорционально производственной себестоимости	Сумма коммерческих расходов на 1 руб. себестоимости
		Процент коммерческих расходов от производственной себестоимости

Рассмотрим расчёт различных видов себестоимости единицы продукции при использовании системы формул.

Технологическая себестоимость S_{технол.} :

S_{технол.} = М + ЗП + ЕСН + ЭТ + ОПП + РСЭО.

Цеховая себестоимость S_цех. :

S_цех. =S_{технол.} + ОПР; S_цех. =S_{технол.} (1+ ).

Производственная себестоимость S_{произв.} :

S_{произв.}= S_цех. + ОХР; S_{произв.}=S_цех. (1+ ).

Полная себестоимость S_полн. :

S_полн.= S_{произв.}+ КР; S_полн.= S_{произв.}+ (1+ ).

Расчётная цена Ц_расч.:

Ц_расч. = S_полн. + П; Ц_расч. = S_полн.(1+ ).

Отпускная цена Ц_отп:

Ц_{отпуск.}=Ц_расч.+НДС; Ц_{отпуск.}= Ц_расч.(1+ ).

где М – основные и вспомогательные материалы (за вычетом возвратных отходов по цене их реализации с учётом транспортно-заготовительных расходов); ЗП – зарплата, основная и дополнительная производственных рабочих; ЕСН – единый социальный налог; ЭТ – энергия и топливо на технологические нужды; ОПП – освоение и подготовка производства; РСЭО – расходы по содержанию и эксплуатации оборудования; ОПР – общепроизводственные (цеховые) расходы; ОХР – общехозяйственные (заводские) расходы; КР – коммерческие (внепроизводственные) расходы; – доля ОПР; – доля ОХР; – доля КР; – доля прибыли; – доля налога на добавленную стоимость; П – прибыль фирмы.

Цеховая себестоимость изделия :

S_цех. = М + ЗП + ЕСН + ЭТ + ОПП + РСЭО + ОПР.

Производственная себестоимость S_{произв.} :

S_{произв.} = М + ЗП + ЕСН + ЭТ + ОПП + РСЭО + ОПР + ОХР.

Полная себестоимость S_полн. :

S_полн. = М + ЗП + ЕСН + ЭТ + ОПП + РСЭО + ОПР + ОХР + КР.

Затраты на материалы :

где n – число материалов, применяемых при изготовлении продукции; Н_расх. – норма расхода материала i-го вида; Ц_м – цена на материал i-го вида; d_ТЗР – доля транспортно-заготовительных расходов (ТЗР) на приобретение материалов i-го вида; q_отх. – количество реализуемых отходов материала i-го вида при изготовлении продукции; Ц_отх. – цена реализуемых отходов материала i-го вида.

Способ расчёта расходов на содержание и эксплуатацию оборудования :

где – основная зарплата производственных рабочих, по-другому – рабочих основного производства (РОП), приходящаяся на единицу продукции, руб.; – РСЭО j-й группы согласно годовой смете цеха, руб.; – годовая зарплата производственных рабочих (рабочих основного производства) цеха, руб.

Общепроизводственные расходы на одно изделие :

где – общепроизводственные расходы по годовой смете цеха, руб.;

Общехозяйственные расходы на одно изделие :

где – общехозяйственные расходы по годовой смете завода, pуб.

Между затратами, объёмами выпуска и прибыли существует взаимозависимость. Известно, что при соблюдении всех прочих равных условий темпы роста прибыли всегда опережают темпы роста реализации продукции. При росте объёма реализации доля постоянных затрат в структуре себестоимости снижается – и проявляется «эффект дополнительной прибыли».

Операционный анализ (формирование затрат на производство, себестоимость продукции) служит поиску наиболее выгодных ком­бинаций между удельными переменными затратами, общими постоянными издержками, ценой и объёмом продаж. Результаты этого анализа могут составлять коммерческую тайну фирмы.

Ключевые элементы операционного анализа – финан­совый и операционный рычаги, порог рентабельности и запас фи­нансовой прочности фирмы.

Действие операционного рычага проявляется в том, что любое изменение выручки от реализации всегда порождает более сильное изменение прибыли. Эффект обусловлен различной степенью влияния динамики постоянных и переменных затрат на формирование финансовых результатов деятельности фирмы при изменении объёма производства. Чем больше уровень постоянных издержек, тем больше сила воздействия операционного рычага. Указывая на темп падения прибыли с каждым процентом снижения выручки, сила операционного рычага свидетельствует об уровне предпринимательского риска данной фирмы.

Действие финансового рычага заключается в том, что фирма, использующая заёмные средства, изменяет чистую рентабельность соб­ственных средств и свои дивидендные возмож­ности. Уровень эффекта финансового рычага определяет фи­нансовый риск, связанный с фирмой. Так как проценты за кредит относятся к постоянным издержкам, наращивание ресурсов по заёмным средствам сопровождается увели­чением силы операционного рычага и возрастанием риска.

Главную факторную цепочку, формирующую прибыль, можно представить схемой «затраты – объём производства – прибыль». Её составляющие должны находиться под постоянным вниманием и контролем учёта затрат по системе «директ-костинг». Это один из самых простых и эффективных методов финансового анализа. Цель данной системы – оперативное и стратегическое планирование производства, отслеживание зависимости финансовых результатов бизнеса от издержек и объёмов производства и сбыта. Её сущность заключается в делении издержек на условно-постоянные и условно-переменные.

К условно-постоянным принято относить такие затраты, ве­личина которых за краткосрочный период не меняется с изменением объёма производства, а если меняется, то незначительно. Они существуют и при его нулевом объёме. К этим затратам относятся косвенные (накладные) расходы. Графически постоянные издержки можно изобразить горизонтальной линией для каждого из релевантных (крат­косрочных, не требующих нового скачка постоянных затрат) периодов.

Состав условно-постоянных затрат: содержание и ремонт помещений аппарата управления; постоянная зарплата управленческого персонала; отчисления на социальные нужды; арендная плата; реклама; проценты за пользование кредитами; некоторые виды налогов, например налог на имущество; поч­товые, телефонные, телеграфные и банковские услуги; амортизационные отчисления ОПФ; износ нематериальных активов; подготовка и переподготовка кад­ров; обязательное страхование имущества; охранная и пожарная сигнализация; плата за электроэнергию, газ, тепло, воду, связанная с содержанием офиса; транспортные расходы; часть затрат на содержание и эксплуатацию машин и оборудования и пр.

Условно-переменные меняются прямо пропорционально изменению объёмов производства продукции (выполненных работ и оказанных услуг).

Состав условно-переменных издержек: стоимость сырья и материалов (с транспортными и комиссионными расходами); зарплата производственных рабочих; ЕСН; часть затрат на содержание и эксплуатацию машин и оборудования; плата за электроэнергию, воду, тепло, используемые в тех­нологических целях.

Графиче­ски переменные затраты изображают наклонной линией. Каждая линия имеет свой угол наклона к горизонтальной оси, зависящий от переменных удельных издержек. Чем меньше угол наклона, тем больше выгода фирмы. Чем ниже удельные условно-переменные расходы, тем меньше требуется оборотного капитала и тем значительнее будет прибыль.

Есть издержки, включающие элементы и переменных, и постоянных затрат. Поэтому их называют смешанными (оплата энергии, воды, тепла, используемых в технологических целях, и оплата энергии, воды, тепла, используемых в офисе).

Рассматривая поведение условно-переменных и условно-постоянных издержек, необходимо очерчивать релевантный период, т.к. издержки неизменны лишь в определенный период и при определенном количестве продаж.

Переменные и постоянные издержки образуют совокупные (полные) затраты.

Совокупные издержки, представляющие собой сумму всех расходов на производство и реализацию продукции, называются себестоимостью.

Операционный анализ часто называют анализом безубыточности, поскольку он позволяет вычислить такую сумму выручки (или количество продаж), при которой(ом) приход равен расходу. Бизнес не несёт убытков, но не даёт и прибыли. Продажи ниже точки безубыточности влекут убытки, продажи выше точки безубыточности приносят прибыль.

Точка безубыточности – точка, которой соответствует минимальный (критический) объём продаж, при котором выручка покрывает все издержки, связанные с производством и реализацией продукции. Она равна произведению критического объёма в натуральных единицах на цену. Чем вы­ше порог, тем труднее перешагнуть через него. С низким порогом рентабельности легче пережить падение спроса на про­дукцию, отказаться от неоправданно высокой цены реализации. Снизить порог можно, наращивая валовую маржу (повышая цену и/или объём продаж, снижая переменные издержки) либо сокращая по­стоянные издержки.

Идеальные условия для бизнеса – сочетание низких постоян­ных издержек с высокой валовой маржей. Операционный анализ позволяет найти наиболее выгодную комбинацию переменных и постоянных издержек, цены и физического объёма. Иногда реше­ние заключается в наращивании валовой маржи за счёт снижения цены и роста количества продаваемых товаров, иногда – в увели­чении постоянных расходов и количества продаж. Возможны и другие пути, но все они сводятся к поиску компромисса между переменными и посто­янными издержками.

Методы определения точки рентабельности: аналитический; графический; маржинальной прибыли; максимальной и минимальной точек.

Аналитический метод основан на уравнении В_р=S+П, т.е. выручка от продажи равна сумме себестоимости и прибыли. Если фирма работает прибыльно, П>0; если убыточно, то П<0; если П=0, то нет ни прибыли, ни убытка и выручка равна затратам (В_р=S). Точка перехода из одного состояние в другое (при П=0) называется критической точкой. Математическая формула безубыточности основана на том, что в структуре себестоимости доля постоянных расходов (S_пост.) при изменении объёмов Q производства либо остаётся постоянной, либо изменяется незначительно. При этом маржинальная прибыль увеличивается, а доля переменных затрат (S_перем.) изменяется пропорционально изменению объёма производства продукции. Математическую зависимость между валовой прибылью, объёмом, общими постоянными и удельными переменными затратами можно выразить так:

П_вал. = Ц Q – (S_пост. + S_{уд.перем.}Q).

Определим объём производства, при котором фирма может возместить свои затраты. Формула безубыточности будет иметь вид

ЦQ = S_пост. + S_{уд.перем.}Q.

Если значение левой части уравнения больше значения правой, фирма имеет прибыль. В противном случае она несёт убытки. Тогда минимальный объём производства и продаж Q_мин. (Q_кр., или Q_безуб.) можно определить так:

Минимальная выручка от реализации в денежном выражении составит

В_р.мин.= Ц Q_мин.

Маржинальный метод используется для определения точки безубыточности и показателей маржинальной прибыли. Деление затрат на постоянные и переменные позволяет показать зависимость между выручкой от реализации, себестоимостью и прибылью, а также найти точку безубыточ­ности, «до» которой, как уже отмечалось, выручка полностью идёт на компенсацию затрат, а «после» становится прибылью. Эта зависимость позволяет проанализировать порог рентабельности, конкурентоспособности продукции и сформировать экономическую политику фирмы. При этом нужно отделять один вид издержек от другого с помощью промежуточного финансового результата ПХД, называемого валовой маржой.

Одной из задач финансового менеджмента является максимизация валовой маржи – источника покрытия постоянных затрат и формирования прибыли КО.

Валовая маржа М_вал.– выручка от реализации продукции за вычетом суммарных переменных затрат, или сумма валовой прибыли и постоянных затрат:

М_вал.=В_р–S_перем.; М_вал.= П_вал. + S_пост.

Удельная маржинальная прибыль М_уд. складывается из прибыли на единицу продукции и части постоянных расходов, включаемых в себестоимость изделия, или разности удельной цены и удельных переменных расходов:

М_уд.=П_уд.+ S_{уд.пост.}; М_уд.=Ц – S_{уд.перем.}.

Метод маржинальной прибыли позволяет быстро определить, какой плановый объём продукции необходимо произвести и реализовать для получения желаемой прибыли в планируемый период:

Критическая цена реализации единицы продукции на определённый период:

Запас финансовой прочности ЗФП – сумма, на которую КО может себе позволить снизить выручку, не выходя из зоны прибылей, т.е. превышение фактической выручки (объёма продаж) над порогом рентабельности. ЗФП у КО с меньшей долей постоянных расходов выше, чем у КО с большей их долей.

В денежном выражении ЗФП равен выручке от реализации за вычетом значения порога рентабельности :

ЗФП = В_р – В_кр..

В натуральных показателях ЗФП (маржа безопасности) равна разности объёма реализации и критического объёма :

ЗФП = Q_р – Q_кр..

Сила воздействия операционного рычага оценивается отношением валовой маржи к прибыли и показывает, сколько процентов изменения прибыли даёт каждый процент изменения выручки. По мере удаления от порога рентабельности эффект операционного рычага уменьшается. ЗФП показывает, насколько далеко планируемая вы­ручка от реализации «убегает» от порога рентабельности и какое возможное падение выручки может выдержать организация, прежде чем начнёт нес­ти убытки. Большой запас финансовой прочности служит «подушкой», малень­кий – предупреждением. Процентное выражение ЗФП ис­пользуется для оценки степени риска: чем ниже процент, тем выше предпринимательский риск. Так как проценты за кредит относятся к постоянным издержкам, то наращивание финансовых расходов по заёмным средствам сопровождается увеличением силы воздействия операционного рычага. Поэтому КО, использующая за­ёмные средства, уменьшает рентабельность собственных и увеличивает риск банкротства.

Формулы, используемые в расчётах валовой маржи, запаса финансовой прочности, порога рентабельности и силы воздействия операционного рычага, представлены в табл. 8.3.

Таблица 8.3

Формулы, используемые в маржинальном анализе

Показатели	Формула
Выручка от реализации	Вр = Q Ц
Переменные издержки	Sперем.= Q Sуд.перем.
Валовая маржа	Мвал.=Вр – Sперем.
Маржинальная прибыль на 1изделие	Муд.=Ц– Sуд.перем.
Коэффициент валовой маржи (в руб.)
Коэффициент маржинальной прибыли (в руб.)
Коэффициент валовой маржи (в %)
Коэффициент маржинальной прибыли (в %)
Постоянные затраты	Sпост.=Вр–Sперем.
Порог рентабельности, т.е. критический объём
Запас финансовой прочности в денежном выражении	ЗФП(руб.) = Вр– Вкр.
Запас финансовой прочности в натуральных единицах	ЗФП(шт.) = Qплан. – Qкр.
Запас финансовой прочности в процентах
Прибыль	П = ЗФП(руб.) ∙ d
Сила воздействия операционного рычага

Поведение переменных и постоянных затрат при изменении объёма производства (сбыта) в краткосрочном периоде представлено в табл. 8.4 и 8.5.

Таблица 8.4

Поведение условно-постоянных затрат и условно-переменных

при изменении объёма производства и сбыта

Объём	Постоянные издержки		Переменные издержки
	на единицу продукции	суммарные	на единицу продукции	суммарные
Растёт	Уменьшаются	Неизменны	Неизменны	Увеличиваются
Падает	Увеличиваются	Неизменны	Неизменны	Уменьшаются

Таблица 8.5

Числовой пример поведения условно-постоянных затрат

и условно-переменных при изменении объёма производства и сбыта

Объём , шт.	Условно-постоянные затраты, руб.		Условно-переменные затраты, руб.		Совокупные затраты (сумма постоянных и переменных), руб.
	удельные	суммарные	удельные	суммарные	удельная	суммарная
100		8000	10	10·100=1000	80+10=90	8000+1000=9000 90·100=9000
200		8000	10	10·200=2000	40+10=50	8000+2000=10000 50·200=10000
400		8000	10	10·400=4000	20+10=30	8000+4000=12000 30·400=12000

Выводы:

условно-постоянные удельные затраты (затраты на единицу продукции) с ростом объёма производства и сбыта продукции уменьшаются;

условно-постоянные суммарные затраты (общие на весь объём производства) не зависят от изменения объёма производства и сбыта продукции, т.е. его роста или падения, за краткосрочный период и остаются постоянными;

условно-переменные удельные затраты (затраты на единицу продукции) за краткосрочный период не меняются, независимо от роста или падения объёма производства и реализации продукции;

условно-переменные суммарные затраты (общие на весь объём производства) меняются прямо пропорционально изменению объёма производства и сбыта;

удельная себестоимость – сумма удельных условно-постоянных и условно-переменных (совокупные затраты на единицу продукции) с ростом объёма производства уменьшается, т.к. в ней уменьшается доля условно-постоянных затрат; с падением объёма она соответственно увеличивается, так как в ней увеличивается доля условно-постоянных затрат;

коэффициент маржинальной прибыли показывает, какая доля выручки используется на покрытие постоянных затрат и формирование прибыли;

маржинальная прибыль – превышение выручки от реализации над величиной переменных затрат на производство и сбыт продукции;

доля маржинальной прибыли в цене единицы продукции является постоянной величиной, а значит, предпочтение отдаётся тому виду продукции, который обеспечивает её наибольшую величину.