§ 2. Налоговая отчетность

Для осуществления эффективного и оперативного налогового контроля уполномоченные органы должны иметь документальные данные о размерах и сроках уплаты налогов и сборов организациями и физическими лицами, которые предоставляются по итогам налоговых или отчетных периодов. Обязанность по представлению в налоговые органы указанных данных возлагается Налоговым кодексом на налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов в виде бухгалтерской или налоговой отчетности (ст. 23, 80 НК РФ).

Отчетность традиционно понималась как система определенного рода данных об объекте, выраженная в документальном виде и предоставляемая в установленном порядке по установленной форме определенным субъектам с целью осуществления контроля или учета. В настоящее время существуют различные виды отчетности: статистическая отчетность, бухгалтерская отчетность, налоговая отчетность и др.

Налоговая отчетность (отчетность по налогу) является одним из элементов, который должен быть определен при установлении конкретного налога. Установить форму отчетности — значит формально юридически утвердить форму и обязательные реквизиты бланков документов, фиксирующих цифровые и иные данные об объектах налогообложения, налоговой базе, размерах вычетов, налоговых льготах, стоимостных оценках, суммах исчисленного и уплаченного налогов и о других показателях, а также определить порядок заполнения утвержденных форм документов.

Налоговая отчетность представляет собой единую систему данных (показателей) об объектах налогообложения, о сроках и суммах уплаченных налогов и сборов, налоговых льготах и других данных, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, которая представляется налогоплательщиком (налоговым агентом или плательщиком сбора) в налоговые органы по месту учета в виде надлежащим образом заполненных по установленным формам документов. Налоговая отчетность в зависимости от периодичности составления может быть годовой, поквартальной, ежемесячной и др. Документами налоговой отчетности являются налоговые декларации, расчеты по авансовым налоговым платежам, книги учета доходов и расходов, формы которых и порядок их заполнения должны быть утверждены актами Министерства финансов РФ. Документы налоговой отчетности должны достоверно, полно и правильно отражать данные, соответствующие фактическим обстоятельствам, в соответствующих разделах документов налоговой отчетности.

quest3Основным документом налоговой отчетности является налоговая декларация, которая представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах и об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (ст. 80 НК РФ). Кроме того, в налоговой декларации обязательно указываются данные о декларанте (о физическом лице — ИНН, паспортные данные, место постоянного жительства и др.; об организации — наименование, организационно-правовая форма, юридический адрес, фактическое местонахождение, ИНН и др. сведения). Налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщика включения в налоговую декларацию сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов.

Кроме налоговой декларации, на налогоплательщика может быть возложена обязанность предоставлять расчеты по авансовым платежам, как правило в тех случаях, когда налоговый период по конкретному налогу делится на несколько отчетных периодов, по итогам которых налоговая база и сумма налога сформированы лишь в определенной части. Расчет авансового платежа представляет собой письменное заявление налогоплательщика о базе исчисления, об используемых льготах, исчисленной сумме авансового платежа и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты авансового платежа.

Субъекты, предоставляющие налоговую отчетность. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Высшим Арбитражным Судом РФ в п. 7 Обзора арбитражной практики от 17 марта 2003 г. № 71 отмечено, что отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах. Например, ст. 289 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики обязаны предоставить налоговую декларацию независимо от наличия у них обязанности по уплате налога на прибыль.

Как правило, обязанность по предоставлению налоговых деклараций по конкретному налогу возлагается на всех плательщиков этого налога. В то же время по некоторым налогам обязанность по предоставлению налоговых деклараций может быть возложена только на определенный круг лиц, в то время как остальные налогоплательщики вправе не предоставлять декларации. Например, по налогу на доходы физических лиц обязаны предоставлять налоговую декларацию не все плательщики данного налога, а только индивидуальные предприниматели, частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, другие лица, занимающиеся частной практикой (ст. 227 НК РФ), лица, получившие определенные виды доходов (от продажи имущества, от источников за пределами РФ и др.) — ст. 228 НК РФ.

Налоговая декларация обычно предоставляется налогоплательщиком только при уплате тех налогов, в отношении которых обязанность по исчислению суммы налога возлагается на самого налогоплательщика. В тех случаях, когда обязанность по исчислению суммы налога возлагается на налоговый орган, обязанность предоставлять налоговую декларацию на налогоплательщика не возлагается.

От имени налогоплательщиков исполнять обязанность по предоставлению отчетности могут их законные или уполномоченные представители. Обязанность организаций по предоставлению налоговой отчетности может быть исполнена обособленными подразделениями. Например, обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет, начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по представлению расчетов по налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения (п. 8 ст. 243 НК РФ). В ряде случаев устанавливаются специальные субъекты, осуществляющие подачу декларации; например, декларации по налогу на прибыль могут представляться централизованными бухгалтериями в налоговые органы по месту нахождения каждого бюджетного учреждения (п. 5 ст. 321¹ НК РФ).

Обязательная подача налоговой декларации до истечения налогового периода может быть вызвана наступлением определенных событий или совершением действий. Например, при прекращении в течение календарного года иностранным физическим лицом деятельности, доходы от которой подлежат налогообложению в соответствии со ст. 227 и 228 НК РФ, и выезде его за пределы территории Российской Федерации налоговая декларация о доходах, фактически полученных за период его пребывания в текущем налоговом периоде на территории Российской Федерации, должна быть представлена им не позднее, чем за один месяц до выезда за пределы территории Российской Федерации (п. 3 ст. 229 НК РФ). В другом случае обязанность представления налоговой декларации у налогоплательщиков возникает, начиная с того налогового периода, в котором начата фактическая добыча полезных ископаемых (ст. 345 НК РФ).

Одновременно с налоговой декларацией на лиц может возлагаться обязанность по предоставлению иных документов. Например, при предоставлении налоговой декларации по ЕСН адвокаты обязаны представить в налоговый орган справку от коллегии адвокатов (ее учреждений) о суммах уплаченного за них налога за истекший налоговый период (ст. 244 НК РФ).

Предоставление налоговых деклараций может являться условием для предоставления налоговых вычетов по налогу; например, по окончании налогового периода на основании заявления налогоплательщика, прилагаемого к налоговой декларации, и документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговым органом производится перерасчет налоговой базы с учетом предоставления социальных или имущественных налоговых вычетов (ст. 219 и ст.220 НК РФ).

Лицо, признаваемое налогоплательщиком по одному или нескольким налогам, не осуществляющее операций, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банках (в кассе организации), и не имеющее по этим налогам объектов налогообложения, представляет по данным налогам единую упрощенную налоговую декларацию.

Не подлежат представлению в налоговые органы налоговые декларации (расчеты), по которым налогоплательщики освобождены от обязанности по их уплате в связи с применением специальных налоговых режимов.

На иных лиц - налоговых агентов и плательщиков сборов - возлагается обязанность по предоставлению в налоговые органы соответствующих расчетов, а также и иных документов. Расчет сбора представляет собой письменное заявление плательщика сбора об объектах обложения, облагаемой базе, используемых льготах, исчисленной сумме сбора и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты сбора.

Место предоставления налоговой декларации (расчета). Как правило, налоговые декларации (расчеты) предоставляются по месту нахождения организации или месту жительства физического лица (месту постановки на учет налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента). В ряде случаев место предоставления декларации может зависеть от специальных оснований; например, согласно п. 8 ст. 243 НК РФ налоговая декларация по единому социальному налогу предоставляется по месту нахождения обособленных подразделений.

Налогоплательщики, в соответствии со ст.83 НК РФ отнесенные к категории крупнейших, представляют все налоговые декларации (расчеты), которые они обязаны представлять, в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков по установленным форматам в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.

Форма и порядок предоставления налоговой декларации (расчета). Формы налоговых деклараций (расчетов) и порядок их заполнения по федеральным, региональным и местным налогам утверждаются нормативными актами Минфина РФ (ст. 80 НК РФ).

Налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета лица:

1. лично налогоплательщиком (налоговым агентом или плательщиком сбора) или его представителем в налоговый орган;

2. по почте с описью вложения (в этом случае днем ее представления считается дата отправки заказного письма с описью вложения, в которой указывается наименование отправленного документа — налоговая декларация или расчет);

3. по телекоммуникационным каналам связи (налоговые декларации и бухгалтерская отчетность в электронном виде представляются согласно положениям ст. 80 НК РФ; ст. 13 и 15 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»; Порядка представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утв. Приказом МНС РФ от 2 апреля 2002 г. № БГ-3-32/169; Методических рекомендаций об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утв. Приказом МНС РФ от 10 декабря 2002 г. № БГ-3-32/705).

Налогоплательщики вправе представить документы, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), в электронном виде.

Налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек (Сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год представляются налогоплательщиком в налоговый орган по месту нахождения организации (по месту жительства индивидуального предпринимателя) не позднее 20 января текущего года, а в случае создания (реорганизации) организации - не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация была создана (реорганизована)), а также вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, численность работников которых превышает указанный предел, представляют налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган по установленным форматам в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.

Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) по установленной форме (установленному формату), и обязан проставить по просьбе налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) на копии налоговой декларации (копии расчета) отметку о принятии и дату ее получения при получении налоговой декларации (расчета) на бумажном носителе либо передать налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) квитанцию о приеме в электронном виде - при получении налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения и представить уточненную налоговую декларацию.

Срок предоставления налоговых деклараций и расчетов по авансовым платежам.

Налоговая декларация представляется в сроки, установленные налоговым законодательством, обычно в связи с окончанием налогового периода. Например, ст. 229 НК РФ устанавливает, что налоговая декларация физического лица об уплате налога на доходы физического лица должна быть представлена не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным календарным годом. Тем не менее, в ряде случаев обязанность по предоставлению налоговых деклараций может быть возложена на налогоплательщика до истечения налогового периода (ст.229 НК РФ).

Единая (упрощенная) налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства физического лица не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшими кварталом, полугодием, 9 месяцами, календарным годом.

Уточненная налоговая декларация, представленная в налоговый орган до истечения срока подачи налоговой декларации, считается поданной в день подачи уточненной налоговой декларации.

В случае непредставления в установленный срок налоговой декларации, отказа в представлении налоговой декларации, неправильного отражения в декларации необходимых для исчисления суммы налога данных, которые приводят к занижению налоговой базы для налогоплательщика, могут возникнуть следующие последствия:

1. привлечение к ответственности за совершение налоговых правонарушений в соответствии со ст. 119 или 122 НК РФ; привлечение к административной ответственности должностных лиц организации по ст. 15.5 КоАП;

2. в случае непредставления налоговой декларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такой декларации организацией или индивидуальным предпринимателем может быть принято решение о приостановлении операций по счетам в соответствии со ст. 76 НК РФ;

3. в случае непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов — налоговый орган в соответствии с п. 7) п. 1 ст. 31 НК РФ имеет право определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, т. е. рассчитать сумму налога «по аналогии».

Однако Налоговый кодекс устанавливает ряд случаев, когда налогоплательщики освобождаются от ответственности в случае исправления ошибок и подачи уточненной налоговой декларации (ст.81 НК РФ).

Документы, способствующие исчислению суммы налога и сбора, — это документальные данные об имуществе, полученных доходах, совершенных расходах, документы, подтверждающие налоговые льготы и т. д. Примерами таких документов, способствующих исчислению суммы налогов и сборов, являются: справка о доходах физического лица, выдаваемая источниками выплаты доходов (организациями или физическими лицами); налоговая карточка по учету доходов физических лиц, которая ведется налоговыми агентами; расчет среднегодовой стоимости имущества и др.

В случаях, когда обязанность по исчислению суммы налога возложена на налоговый орган, налоговый орган не позднее 30 дней до наступления срока платежа направляет налогоплательщику налоговое уведомление (формы налоговых уведомлений утверждаются ФНС РФ, например приказ ФНС РФ от 31 октября 2005 г. № САЭ-3-21/551 «Об утверждении форм налоговых уведомлений», которым утверждены формы налоговых уведомлений на уплату налога на имущество физических лиц; на уплату земельного и транспортного налога).

Налоговое уведомление может быть передано руководителю организации (ее законному или уполномоченному представителю) или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения. В случае, когда указанные лица уклоняются от получения налогового уведомления, данное уведомление направляется по почте заказным письмом. Налоговое уведомление считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма. Налогоплательщик обязан уплатить налог в течение одного месяца со дня получения налогового уведомления, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом налоговом уведомлении. В случаях, когда расчет налоговой базы производится налоговым органом, обязанность по уплате налога у налогоплательщика возникает не ранее даты получения налогового уведомления (п. 4 ст. 57 НК РФ).