Учебный модуль 4. Аудит резервов, финансовых результатов и собственного капитала Лекция 6. Аудит резервов и финансовых результатов

Аннотация к лекции – рассматриваются вопросы аудита резервов предстоящих расходов, по сомнительным долгам, прибылей и убытков аудируемой организации.

Ключевые слова: резервы предстоящих расходов; резервы по сомнительным долгам; финансовый результат; прибыли и убытки; признаки нарушений при оформлении документов; балансовый метод контроля.

Рассматриваемые вопросы:

1. Аудит резервов предстоящих расходов и по сомнительным долгам

2. Аудит финансовых результатов

Модульная единица 10. Аудит резервов и финансовых результатов

Цели и задачи изучения модульной единицы:

- понимать содержание ключевых понятий (слов), приведенных выше;

- получить представление о необходимости создания резервов (резервной системы) организации и формирования ее финансовых результатов;

- уметь использовать процедуры предварительного аудита для оценки системы учета и внутрихозяйственного контроля резервов и финансовых результатов;

- освоить методику аудита учета резервов, учета и формирования финансовых результатов;

- уметь использовать полученную аудиторскую информацию для объективной оценки ситуационных проблем и подготовки аудиторского мнения для составления общего аудиторского заключения.

10.1. Аудит резервов предстоящих расходов и по сомнительным долгам

Согласно п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на: предстоящую оплату отпусков работников; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; ремонт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; выплату вознаграждений по итогам работы за год; предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; покрытие иных предвиденных затрат и другие цели. Создание этих резервов должно быть предусмотрено в учетной политике организации.

При аудите резервов предстоящих расходов и платежей должны быть установлены: обоснованность их создания и отражения в бухгалтерском учете; правильность использования резервов. Нередки факты, когда в организациях, например, создают резервы на ремонт основных средств за счет издержек производства и одновременно затраты на ремонт основных средств списывают на себестоимость продукции (работ, услуг). Встречаются и такие случаи, когда остаток неиспользованных резервов по счету 96 «Резервы предстоящих расходов» в отчетном периоде переносят без основания для использования на другие цели в следующем отчетном году. Поэтому следует помнить, что в бухгалтерском балансе на конец отчетного года отражаются по отдельной статье остатки резервов, переходящие на следующий год, определенные исходя из правил нормативных актов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета. Суммы ежемесячных отчислений в резервы отражаются по дебету счетов по учету затрат и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов». Рассмотрим порядок создания и использования резервов и платежей:

1. Резерв на предстоящую оплату отпусков работникам создается в целях равномерного включения расходов, в соответствии с действующим законодательством, на оплату очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков работникам организации. При расчете размера ежемесячных отчислений в резерв исходят из годовой предполагаемой суммы расходов на оплату отпусков работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и обязательных отчислений по установленным законодательством нормам органам государственного страхования, Пенсионного фонда и медицинского страхования на оплату труда.

Пример: годовая сумма расходов на оплату труда работников организации составляет 100000 тыс. руб., обязательные отчисления на эту сумму –

100000 × 26 : 100 = 26000 тыс. руб. Итого: годовая сумма резерва – 126000 тыс. руб. Сумма ежемесячных отчислений на себестоимость продукции и включаемых в затраты по элементу «Затраты на оплату труда» - 100000 : 12 = 8333,3 тыс. руб., а по элементу «Отчисления на социальные нужды» -

26000 : 12 = 2167 тыс. руб.

В бухгалтерском учете образование резерва отражается записью:

Дт сч. 26 «Общехозяйственные расходы»;

Дт сч. 25 «Общепроизводственные расходы»;

Дт сч. 23 «Вспомогательные производства»;

Дт сч. 20 «Основное производство»;

Дт сч. 44 «Расходы на продажу» и др.;

Кт сч. 96 «Резервы предстоящих расходов».

Использование резерва отражается записью:

Дт сч. 96 «Резервы предстоящих расходов»;

Кт сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

Кт сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (с органами социального страхования, Пенсионного фонда и медицинского страхования).

Остаток резерва на конец отчетного года (если это не связано с количеством дней неиспользованного отпуска в отчетном году) сторнируется с производственных затрат или присоединяется к прочим доходам. В случае превышения фактических расходов по начислениям отпускных над суммой отчислений в резерв разница относится на себестоимость продукции (работ, услуг) методом дописывания.

2. Резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет создается отчислениями за счет себестоимости продукции (работ, услуг) в том году, за который будет выплачиваться вознаграждение за выслугу лет. Расчет размера ежемесячных отчислений и порядок их отражения в бухгалтерском учете аналогичны порядку, приведенному по резерву на предстоящую оплату отпусков работникам. Резерв на выплату вознаграждения за выслугу лет может оставаться в балансе по состоянию на 1 января следующего за отчетным периодом года, если по внутреннему положению организации вознаграждение выплачивается по истечении отчетного года.

3. Резерв расходов на ремонт основных средств создается за счет ежемесячных отчислений на себестоимость продукции (работ, услуг), определенных как одна двенадцатая годовой предполагаемой суммы расходов на ремонт. Сумма излишне образованного в отчетном году резерва по отношению к фактическим расходам должна быть сторнирована или присоединена к прочим доходам в конце отчетного года, а в случае превышения фактических расходов над суммой отчислений в резерв разница относится на себестоимость продукции (работ, услуг).

4. Резерв предстоящих затрат по ремонту предметов проката могут создавать организации, занимающиеся выдачей предметов на прокат. Порядок образования и использования данного резерва аналогичен порядку, предусмотренному для резерва расходов на ремонт основных средств.

5. Резерв производственных затрат по подготовительным работам в сезонных производствах и отраслях образуется за счет разницы между фактическими затратами и нормативными расходами организации на обслуживание производства и управление. Остатка на конец года по этому резерву не должно быть. При составлении годового отчета расходы по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации, включенные в себестоимость продукции в сметно-нормативном порядке, должны быть приведены в соответствие с фактическим размером этих расходов.

Согласно п. 69 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением суммы резервов на финансовые результаты организации. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Если срок погашения дебиторской задолженности не установлен, то он определяется в течение необходимого для этого времени.

Но этого еще недостаточно. С целью создания резервов сомнительных долгов в данной организации должна быть проведена инвентаризация дебиторской задолженности. В ходе инвентаризации расчетов с дебиторами производится взаимная сверка данных с конкретными покупателями (заказчиками). Сверка расчетов осуществляется с помощью писем или выезда работников бухгалтерии к дебитору. В последнем случае по результатам взаимной сверки составляется акт. По результатам проверок всех расчетов определяется величина каждого сомнительного долга и представляется на рассмотрение постоянно действующей инвентаризационной комиссии, которая устанавливает финансовое состояние (платежеспособность) дебитора и оценивает вероятность погашения долга полностью или частично. Решение комиссии оформляется протоколом с заключением о величине созданного резерва сомнительных долгов.

Кроме вышесказанного, нормативная база по данному аспекту учетной политики предусматривает следующие условия, выполнение которых обязательно при создании резервов по сомнительным долгам:

1) резервы создаются по расчетам с организациями и гражданами-предпринимателями за продукцию, товары, работы и услуги;

2) при определении и использовании сумм резервов необходимо учитывать ограничения, установленные в статье 266 НК РФ;

3) создание резервов должно быть определено учетной политикой организации.

Вот такие жесткие условия диктует нормативная база для создания указанных резервов.

Образование резервов отражается по дебету счета 91 « Прочие доходы и расходы»» и кредиту 63 «Резервы по сомнительным долгам». Погашение сомнительных долгов (убытков) за счет созданного резерва отражается по дебету счета 63 и кредиту счетов 62, 76 и других. Неиспользованные средства, зарезервированные в прошлом отчетном году за счет прочих доходов, могут быть перенесены на следующий отчетный год или присоединены к прочим доходам отчетного года: дебет счета 63 и кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Остатки резервов и фондов, образованных организацией в соответствии с учредительными документами или принятой учетной политикой за счет финансовых результатов, остающейся в ее распоряжении, отражаются в бухгалтерском балансе отдельно.

Правильность образования и использования сумм по тому или иному резерву проверяется по данным смет, расчетов, актов, бухгалтерских справок, ведомости № 68-АПК, журнала-ордера № 12-АПК, Главной книги, бухгалтерской отчетности.